BI/005-0196/04 - Rozliczenie straty za lata ubiegłe a ulga na wynajem

STAN FAKTYCZNY

Podatnik prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą, z której w 2002 r. poniósł stratę. Ponadto w 1999 r. rozpoczął budowę domu mieszkalnego z przeznaczeniem lokali na wynajem, w związku z czym korzysta z ulgi podatkowej.

PYTANIE

Czy w przypadku zbiegu prawa do odliczenia od dochodu osiągniętego w 2003 r. straty poniesionej w 2002 r. oraz z tytułu ww. ulgi podatkowej podatnik ma możliwość wyboru, z którego z odliczeń skorzystać w pierwszej kolejności?

ODPOWIEDŹ

Stosownie do treści art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.) w brzemieniu obowiązującym do 31 grudnia 2003 r. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 28-30, 30a-30c oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów ze wszystkich źródeł przychodów.

W myśl art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie zaś z treścią art. 9 ust. 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50 proc. kwoty tej straty.

Jednak, jak wynika z art. 9 ust. 3a ww. ustawy, przepis ust. 3 nie ma zastosowania do strat:

1) z odpłatnego zbycia rzeczy i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, oraz

2) ze źródeł przychodów, z których dochody są wolne od podatku dochodowego.

Przepis zawarty w art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala podatnikowi na obniżenie dochodu uzyskanego z danego źródła w roku podatkowym o straty poniesione z tego źródła w latach poprzednich, pod warunkiem że spełnione są łącznie następujące warunki:

- źródła straty i dochodu są tożsame,

- wysokość obniżenia w którymkolwiek roku nie przekroczy 50 proc. tej straty,

- obniżenie będzie następowało w najbliższych kolejno następujących po sobie pięciu latach podatkowych.

Sposób odliczenia straty poniesionej w roku podatkowym w poszczególnych pięciu latach podatkowych zależy w zasadzie do decyzji podatnika, z tym jednak, że odliczenie dokonane w jednym roku podatkowym nie może przekroczyć 50 proc. kwoty tej straty. Oznacza to, że przy odpowiednio wysokim dochodzie podatnik może odliczyć poniesioną stratę już w ciągu dwóch lat podatkowych.

Ponadto - na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2000 r. - podatnicy mogli obniżać dochód o kwotę wydatków poniesionych w roku podatkowym na budowę własnego lub stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim co najmniej pięciu lokali mieszkalnych na wynajem, oraz na zakup działki pod budowę tego budynku. Zasady kontynuowania tych odliczeń w ramach tzw. praw nabytych - po 31 grudnia 2000 r. zostały szczegółowo określone w przepisach przejściowych - w art. 7 ust. 12 i 13 ustawy z 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 104, poz. 1104). Z przepisów tych wynika, że podatnicy, którzy przed 1 stycznia 2001 r. ponieśli wydatki z ww. tytułu i nabyli prawo do odliczeń na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2001 r.:

- i po tym dniu dokonali dalszych wydatków na zakup tej działki lub udziału we współwłasności tej działki oraz na budowę tego budynku, mają prawo do odliczania, na zasadach określonych w tej ustawie, wydatków poniesionych od 1 stycznia 2001 r. do 31 grudnia 2003 r.,

- zachowują prawo do odliczania, na zasadach określonych w tej ustawie, wydatków, które nie znalazły pokrycia w uzyskanych dochodach.

W przypadku zbiegu prawa do odliczenia od dochodu osiągniętego w 2003 r. straty poniesionej w 2002 r. oraz odliczenia z tytułu ulgi podatkowej (na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2000 r. w związku z art. 7 ust. 12 i 13 ustawy z 9 listopada 2000 r.) podatnik sam decyduje, z którego z odliczeń skorzysta w pierwszej kolejności.

Jak już bowiem wyżej wskazano, z treści art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że z prawa do obniżenia dochodu o stratę z lat ubiegłych można korzystać przez 5 kolejno następujących po sobie lat podatkowych, w których podatnik osiągnie dochód z tego samego źródła co poniósł odliczaną stratę. Jednocześnie przepisy podatkowe nie obligują podatnika do rozpoczęcia rozliczania tej straty już w pierwszym roku podatkowym, w którym osiągnie on ww. dochód, ale dają mu możliwość wyboru, w których kolejno następujących po sobie pięciu latach podatkowych obniżenie to ma nastąpić.

Reasumując, podatnik, który poniósł za 2002 r. stratę podatkową z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, może odliczać tę stratę od dochodu osiągniętego z ww. działalności przez 5 kolejno następujących po sobie lat podatkowych, począwszy od 2003 r. (przy czym nie jest konieczne rozpoczęcie tego obniżania już od dochodu osiągniętego w 2003 r.), pod warunkiem że wysokość obniżenia w którymkolwiek roku nie przekroczy 50 proc. tej starty.