AE6/033/138/IRZ/09/9199

Na podstawie art. 14e i art. 14o ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz art. 80 i nast. ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257, z późn. zm.)

Minister Finansów z urzędu zmienia "milczącą" interpretację indywidualną

* nie jest prawidłowe stanowisko Spółki F. GmbH w zakresie pytania a i b przedstawionego w polu 51 wniosku, dotyczące opodatkowania akcyzą samochodów osobowych przeznaczonych na eksport i do dostaw wewnątrzwspólnotowych.

W dniu 16 czerwca 2008 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wpłynął wniosek o udzielenie interpretacji indywidualnej w sprawie opodatkowania akcyzą samochodów osobowych.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

F. GmbH (dalej: F., Spółka) jest głównym wytwórcą i dostawcą samochodów osobowych w Europie. Spółka jest podmiotem prawa niemieckiego, z siedzibą w Kolonii, zarejestrowanym dla potrzeb podatku VAT w szeregu państw europejskich (m.in. w Niemczech, Polsce, Belgii, Hiszpanii, Wielkiej Brytanii, Francji, Włoszech, Szwecji, Irlandii). Spółka nie posiada w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności. W związku z nowym projektem realizowanym przez Grupę F., Spółka będzie przeprowadzać następujące transakcje.

F. będzie nabywał samochody osobowe produkowane dla niego w fabryce w T. przez F.A.P. S.A. (dalej: F. PL) w celu ich odsprzedaży do odbiorców finalnych. Odbiorcy finalni zlokalizowani będą zarówno w Polsce jak i w innych krajach (UE oraz poza UE). Poszczególne etapy powyższej transakcji będą wyglądać następująco:

* F. PL (podmiot mający siedzibę w Polsce i będący polskim podatnikiem VAT) wytwarza samochody osobowe w swojej fabryce w T. na zamówienie F. Już w momencie złożenia zamówienia wiadomo jest zawsze, na jaki rynek (dla którego finalnego odbiorcy) samochód jest przeznaczony.

* Po wyprodukowaniu samochody są poddawane wstępnej kontroli pojazdów, po zakończeniu której są one dostarczane F. w tzw. Stacji G, gdzie prawo do nich zostaje przeniesione z F. PL na Spółkę. Następnie samochody są przez F. dostarczane finalnym odbiorcom.

* Podmiotem odpowiedzialnym za organizację transportu samochodów ze Stacji G do finalnego odbiorcy jest Spółka. W ramach tego transportu samochody są odstawiane ze Stacji G na plac przyfabryczny udostępniony w tym celu przez F. PL (użytkowany zarówno przez Spółkę jak i przez F. PL), z którego dalej - po skumulowaniu odpowiedniej ich liczby warunkowanej wykorzystywanymi środkami transportu - są po 3-5 dniach wiezione do finalnych odbiorców. F. PL zwraca Spółce koszty związane z umieszczeniem samochodów na placu przyfabrycznym.

* F. PL wystawia fakturę sprzedażową po wydaniu samochodu na Stacji G. Równocześnie F. wystawia własne faktury sprzedaży samochodów nabytych od F. PL na rzecz finalnych nabywców (spółek sprzedażowych F. w kraju przeznaczenia towarów lub w braku takich spółek - bezpośrednio na dealera w tym kraju).

W związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym zadano następujące pytania:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym prawidłowym będzie traktowanie na gruncie przepisów ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, w szczególności art. 80 ustawy:

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowym stanie faktycznym F. PL dokonywać będzie eksportu samochodów osobowych w przypadku gdy docelowo są one wysyłane do nabywcy spoza kraju UE. W konsekwencji dostawa przez F. na rzecz odbiorców finalnych pozostawać będzie poza zakresem opodatkowania podatkiem akcyzowym w Polsce. Dla prawidłowego ustalenia konsekwencji podatkowych na gruncie podatku akcyzowego dostaw towarów, w które zaangażowana będzie Spółka, konieczne jest uwzględnienie wszystkich istotnych elementów stanu faktycznego, a w szczególności ich ekonomicznego sensu. Jak wskazano na wstępie, dostawa pomiędzy F. PL, a Spółką stanowić będzie pierwsze ogniwo transakcji łańcuchowej sprzedaży samochodów do finalnych odbiorców z grupy F. Samochody, które mają być przedmiotem dostawy dokonywanej przez F. PL do Spółki, produkowane będą przez F. PL na konkretne zamówienie finalnego odbiorcy, a zatem już w momencie przystąpienia do ich produkcji wiadomo będzie, do jakiego kraju docelowego zostaną one dostarczone (odpowiednie elementy wyposażenia, szczegóły techniczne samochodu będą zawsze dostosowane do wymogów konkretnego kraju).

W związku z tym, już na tym etapie wiadomo będzie, czy dostarczane do Spółki samochody zostaną, w wykonaniu tej dostawy przetransportowane do innego kraju UE, kraju spoza UE, lub do ich finalnego nabywcy w Polsce. Pomimo, iż fizycznie transport samochodów ze Stacji G do ich finalnych nabywców organizowany będzie - na mocy ustaleń pomiędzy stronami - przez F., nie ulega wątpliwości, że transport ten powinien być postrzegany jako nierozerwalnie związany z dokonywanymi przez F. PL do Spółki dostawami. A zatem transakcję pomiędzy F. PL a F. należy postrzegać jako dostawę towarów, które w zależności od kraju ich przeznaczenia, przesyłane są ze Stacji G do innego kraju UE, do kraju spoza UE lub do ich nabywcy w Polsce.

W przypadku gdy dostarczone Spółce samochody osobowe wywożone są do odbiorców w krajach spoza UE, dostawy te będą - zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym - spełniać ustawową definicję eksportu towarów, tj. wywozu wyrobów akcyzowych z terytorium kraju poza obszar celny Wspólnoty Europejskiej, potwierdzonego przez graniczny urząd celny państwa członkowskiego, z którego dokonano wyprowadzenia tych wyrobów poza obszar celny Wspólnoty Europejskiej (w analizowanym przypadku - polski urząd celny). W wykonaniu dostawy pomiędzy F. PL a F. następować będzie bezsprzecznie ich wywóz z Polski do krajów spoza UE. Podobnie jak w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów fakt, że fizyczny wywóz samochodów osobowych do ich finalnego odbiorcy w kraju trzecim będzie wykonywany przez zewnętrznego przewoźnika na zlecenie F., a nie przez producenta samochodów, pozostawać będzie bez znaczenia dla klasyfikacji dostawy pomiędzy F. PL a F. jako eksportu towarów na gruncie ustawy o podatku akcyzowym. Mając na względzie przytoczony w poprzednim punkcie zakres powstawania obowiązku podatkowego w akcyzie w odniesieniu do samochodów osobowych, należy zauważyć, że analogicznie jak w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych, również w przypadku eksportu obowiązek podatkowy nie będzie powstawał, bowiem podmioty dokonujące eksportu samochodów nie są wymienione jako podatnicy podatku akcyzowego. Stąd też u F. PL, jako podmiotu dokonującego w przedstawionym stanie faktycznym sprzedaży eksportowej samochodów osobowych (a nie ich sprzedaży na terenie kraju) nie będzie powstawał obowiązek podatkowy w akcyzie, w związku z czym na fakturze dokumentującej taką dostawę nie będzie wykazywana kwota akcyzy, od samochodów, a Spółka jako nabywca samochodów osobowych nie będzie nią obciążana. Natomiast dalsze dostawy samochodów osobowych do finalnych odbiorców spoza UE dokonywane przez Spółkę pozostawać będą poza zakresem opodatkowania akcyzą w Polsce. Natomiast dostawa samochodów między F. PL a F., przeznaczonych dla odbiorców na terenie Polski, stanowić będzie sprzedaż samochodów na terytorium kraju i w związku z tym będzie podlegać opodatkowaniu akcyzą.

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie:

Dyrektor Izby Skarbowej w wyniku rozpatrzenia ww. wniosku wydał 2 interpretacje indywidualne z dnia 15 września 2008 r. nr IP-PP2-443-955/08-4/PW oraz nr IP-PP2-443-955/08-2/PW. Pierwsza z tych interpretacji dotyczy kwestii opodatkowania akcyzą samochodów osobowych, które mają być przemieszczane do państw spoza UE (zagadnienia z pkt b wniosku), natomiast druga dotyczy kwestii opodatkowania akcyzą samochodów osobowych przeznaczonych do sprzedaży na terytorium Polski (zagadnienie z pkt c wniosku). Interpretacje te zostały wysłane do Wnioskodawcy w dniu 17 września 2008 r., w wyniku rozpatrzenia wniosku, który wpłynął do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 16 czerwca 2008 r. W przedmiocie pytania dotyczącego opodatkowania akcyzą samochodów osobowych przeznaczonych do dostaw wewnątrzwspólnotowych (zagadnienie z pkt a wniosku) nie została wydana interpretacja indywidualna.

Po zapoznaniu się z materiałami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 14d ustawy - Ordynacja podatkowa: "Interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Do tego terminu nie wlicza się terminów i okresów, o których mowa w art. 139 § 4." W przedmiotowej sprawie, terminy i okresy, o których mowa w art. 139 § 4 nie miały zastosowania. Natomiast interpretacje datowane na dzień 15 września 2008 r. o nr IP-PP2-443-955/08-4/PW oraz nr IP-PP2-443-955/08-2/PW zostały wysłane w dniu 17 września 2008 r., w wyniku rozpatrzenia wniosku, który wpłynął do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 16 czerwca 2008 r., a zatem z przekroczeniem ustawowego terminu. Zgodnie z art. 14o § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa: "W razie niewydania interpretacji indywidualnej w terminie określonym w art. 14d uznaje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie." Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż w obrocie prawnym znajdują się tzw. interpretacje milczące potwierdzające prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy przedstawionego we wniosku z dnia 12 czerwca 2008 r.

Z uwagi na fakt, że interpretacja organu nr IP-PP2-443-955/08-2/PW, jak i interpretacja Wnioskodawcy, dotyczące opodatkowania akcyzą samochodów osobowych przeznaczonych do sprzedaży na terytorium kraju, są prawidłowe, Minister Finansów nie dokonuje zmiany w tym zakresie. Natomiast pozostające w obrocie prawnym stanowisko Wnioskodawcy, dotyczące opodatkowania akcyzą samochodów przeznaczonych na eksport (do którego została wydana po terminie interpretacja nr IP-PP2-443-955/08-4/PW w odpowiedzi na pytanie b) oraz stanowisko Wnioskodawcy dotyczące opodatkowania akcyzą samochodów osobowych przeznaczonych do dostaw wewnątrzwspólnotowych (co do którego nie została wydana interpretacja) jest nieprawidłowe.

Na gruncie przepisów o podatku akcyzowym obowiązujących w czasie składania wniosku o interpretację, jak również wejścia w życie tzw. milczącej interpretacji potwierdzającej prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy brak było podstaw do uznania, iż w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, spółka F. PL dokonywać będzie dostawy wewnątrzwspólnotowej bądź eksportu, a kontrahent firmy F. PL - spółka F. - dokonywać będzie dostaw na rzecz finalnych odbiorców (w krajach UE bądź w krajach trzecich), pozostających poza zakresem opodatkowania podatkiem akcyzowym w Polsce. Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika jednoznacznie, iż F. PL po wyprodukowaniu samochodów osobowych w fabryce w T. miał je sprzedawać firmie F. przed pierwszą rejestracją na terytorium Polski (prawo własności miało być przeniesione w tzw. stacji G znajdującej się na terenie fabryki F. PL). Następnie firma F. miała dostarczyć samochody osobowe finalnym odbiorcom w krajach UE bądź w krajach trzecich. Mając na uwadze tak opisane zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż spółka F. PL powinna była być uznana za podatnika podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży przed pierwszą rejestracją samochodów osobowych na terytorium kraju (na rzecz spółki F.) na podstawie wówczas obowiązującego art. 80 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.). W świetle ww. przepisu, podatnikami akcyzy od samochodów są podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju. W opisanym zdarzeniu przyszłym firma F. stwierdza, iż: "Po wyprodukowaniu samochody są poddawane wstępnej kontroli pojazdów, po zakończeniu której są one dostarczane F. w tzw. Stacji G, gdzie prawo do nich zostaje przeniesione z F. PL na Spółkę. F. PL wystawia fakturę sprzedażową po wydaniu samochodu na stacji G. Równocześnie F. wystawia własne faktury sprzedaży samochodów nabytych od F. PL na rzecz finalnych nabywców (...)". W przedstawionej sytuacji mamy do czynienia z czynnością sprzedaży, która zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy i art. 80 ust. 2 i 3 podlegała opodatkowaniu. Zgodnie z art. 80 ust. 3 ustawy, obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów powstaje w przypadku sprzedaży - z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w terminie 7 dni, licząc od dnia wydania wyrobu. Natomiast sytuacja, w której spółka F. - zakupione od firmy F. PL na terytorium Polski - samochody osobowe zamierzała przemieszczać do państw członkowskich UE bądź państw trzecich, uprawniała do ubiegania się o zwrot zapłaconej na terytorium kraju akcyzy, odpowiednio na podstawie art. 77 ust. 3 ustawy (zwrot z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej) bądź na podstawie § 50a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. 06.72.500, z późn. zm., zwrot z tytułu eksportu).

Reasumując, stanowisko Spółki F. przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 12 czerwca 2008 r. (data wpływu do organu: 16 czerwca 2008 r.) w zakresie dotyczącym opodatkowania akcyzą samochodów osobowych przeznaczonych do dostaw wewnątrzwspólnotowych (pytanie a zawarte we wniosku) oraz przeznaczonych na eksport (pytanie b zawarte we wniosku) należy uznać za nieprawidłowe. W zakresie pytania przedstawionego w pkt c wniosku (opodatkowanie akcyzą samochodów przeznaczonych do sprzedaży finalnym odbiorcom na terytorium kraju), pozostające w obrocie prawnym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 12 czerwca 2008 r. i stanu prawnego obowiązującego w dniu wejścia w życie "milczącej" interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od daty doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.