320000-PA-9110-I-7/07 - Zakres i sposób zastosowania przepisów prawa podatkowego - § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego - przy sprzedaży paliw żeglugowych wydawanych ze składu podatkowego, gdzie jako płatnik faktur występuje "Trader" posiadający siedzibę poza terytorium RP.

Treść Zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym Spółka X wchodząca w skład Spółki Y, w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, zajmuje się sprzedażą paliwa żeglugowego wytworzonego w zakładzie rafineryjnym na terenie składu podatkowego prowadzonego przez Spółkę Y. Przedmiotowe paliwo, po wydaniu ze składu podatkowego, jest bezpośrednio dostarczane na jednostki pływające. Fakt wykonywania tej dostawy jest każdorazowo potwierdzany na kwicie bunkrowym, na którym zamieszczane jest oświadczenie kapitana statku stwierdzające, iż dostarczone paliwo zostanie wykorzystane do napędu jednostek pływających.

Dodatkowo Strona wskazała, iż owo paliwo żeglugowe jest przedmiotem transakcji handlowych polegających na sprzedaży do podmiotów gospodarczych zajmujących się obrotem takimi paliwami. W specyfice branży morskiej (w zakresie zaopatrywania statków w paliwa oraz inne towary związane z eksploatacją i użytkowaniem) zaopatrzenie realizowane jest przez koordynatorów działających w imieniu zleceniodawców tzn. armatora/dysponenta statku, określanych jako "Trader", posiadających siedzibę poza terytorium RP. "Traderzy", do których sprzedawane jest paliwo, występują w transakcjach wyłącznie jako płatnik faktur wystawianych przez podmiot sprzedający towar ze składu podatkowego, a następnie fakturują zakupione paliwo na jednostki pływające. Kapitan statku odbierającego paliwo żeglugowe składa Stronie oświadczenie, o którym mowa w § 8 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.

W związku z powyższym Strona wniosła zapytanie, jakich warunków powinna dotrzymać Spółka, aby realizować zwolnienie od akcyzy, o którym mowa w § 8 ww. rozporządzenia, przy sprzedaży paliw żeglugowych wydawanych ze składu podatkowego, gdzie jako płatnik faktur występuje "Trader" posiadający siedzibę poza terytorium RP.

Zdaniem podatnika, w przedmiotowej sytuacji sprzedaż paliwa żeglugowego do "Tradera", który jest płatnikiem nie zużywającym tego paliwa, może korzystać ze zwolnienia z akcyzy, o którym mowa w § 8 cytowanego rozporządzenia. Zdaniem Strony warunkiem zastosowania przedmiotowego zwolnienia z podatku jest uzyskanie przez Spółkę X od kapitana jednostki pływającej, na którą Strona dostarczy paliwo żeglugowe, oświadczenia stwierdzającego, że paliwo zostanie wykorzystane na cele żeglugowe. Oświadczenie to może być złożone w szczególności na kwicie bunkrowym.

Strona dodała, iż "Trader" występuje w przedmiotowej sytuacji wyłącznie jako zamawiający na rzecz i w imieniu armatora oraz jako płatnik faktur. Natomiast armator jest, w rozumieniu przepisów prawa podatkowego uprawnionym nabywcą paliwa żeglugowego, o którym mowa w § 8 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego.

W myśl art. 26 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.) pobór akcyzy od wyrobów akcyzowych jest zawieszony, jeżeli wyroby są zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub dostarczone nabywcom upoważnionym do nabycia zwolnionego od akcyzy wyrobu.

Zgodnie z treścią § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2006 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, zwalnia się od podatku akcyzowego sprzedaż olejów napędowych, olejów opałowych lub olejów smarowych oznaczonych symbolem PKWiU 23.20.18-02.50 oraz objętych kodem CN 2710 19 81, wykorzystywanych do celów żeglugi (włączając rejsy rybackie), dokonywaną ze składu podatkowego na terytorium kraju uprawnionemu nabywcy lub dokonywaną przez podmiot, o którym mowa w ust. 3 pkt 2, oraz energię elektryczną wytwarzaną na pokładzie statku.

Na mocy § 8 ust. 3 rozporządzenia, uprawnionym nabywcą, o którym mowa w ust. 1, jest podmiot dokonujący zakupu olejów napędowych, olejów opałowych lub olejów smarowych oznaczonych symbolem PKWiU 23.20.18-02.50 oraz objętych kodem CN 2710 19 81, wykorzystywanych do celów żeglugi, który:

Ust. 4 pkt 6 powyższego paragrafu stanowi, iż podmiot posiadający jednostkę lub jednostki pływające, nabywający wyroby, o których mowa w ust. 1 złoży oświadczenie, że nabywane wyroby zostaną zużyte do celów uprawniających do zwolnienia.

Zgodnie z § 8 ust. 9 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego niniejsze oświadczenie, może być złożone w dokumencie, w szczególności na kwicie bunkrowym, sporządzonym w związku z dostawą wyrobów, o których mowa w ust. 1, na jednostkę pływającą. Zgodnie z ust. 10 dokument, o którym mowa w ust. 9, winien zawierać co najmniej:

I. podpis osoby przyjmującej wyroby w imieniu podmiotu posiadającego jednostkę

pływającą.

Stwierdzić należy, iż w analizowanym stanie faktycznym uprawnionym nabywcą, w rozumieniu wyżej cytowanych przepisów, jest podmiot posiadający jednostkę pływającą, a paliwo żeglugowe, będące przedmiotem transakcji, jest bezpośrednio dostarczane na tę jednostkę. Zwrócić należy uwagę na fakt, wielokrotnie podkreślany przez Podatnika, że "Trader" nie bierze udziału w fizycznym obrocie przedmiotem transakcji - paliwem żeglugowym. Jego rola w niniejszej sprawie ogranicza się do funkcjonowania tylko i wyłącznie jako płatnik faktur, po uprzednim koordynowaniu działań w imieniu armatorów/ dysponentów statku.

Transakcja sprzedaży jest nierozerwalnie związana z przeniesieniem na kupującego prawa własności i wydaniem mu rzeczy stanowiącej przedmiot transakcji - art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) - k.c. Fizyczna dostawa przedmiotowego paliwa na jednostkę zużywającą, dokonywana bezpośrednio ze składu podatkowego wypełnia znamiona sprzedaży w rozumieniu ww. przepisu. Uzyskiwane każdorazowo od kapitana statku oświadczenie, iż dostarczone paliwo zostanie wykorzystane do napędu jednostek pływających, składane na kwicie bunkrowym stanowi podstawę do skorzystania ze zwolnienia w myśl § 8 ww. rozporządzenia.

W celu dokonania interpretacji przepisów § 8 rozporządzenia Ministra Finansów kluczowym zagadnieniem jest kwestia określenia znaczenia pojęcia "sprzedaż". Skoro zatem pojecie "sprzedaży" nie zostało zdefiniowane w ustawie oraz cytowanym rozporządzeniu, odwołując się do przepisów Kodeksu cywilnego należy podkreślić, że zgodnie z art. 155 § 2 k.c. "Jeżeli przedmiotem umowy zobowiązującej do przeniesienia własności są rzeczy oznaczone tylko co do gatunku, do przeniesienia własności potrzebne jest przeniesienie posiadania rzeczy." Do sprzedaży paliwa - a zatem do przeniesienia jego własności dochodzi z momentem jego wydania nabywcy. Jednocześnie w świetle § 8 ust. 3 rozporządzenia analizując kwestię "uprawnionego nabywcy", czyli podmiotu dokonującego zakupu oleju napędowego należy zwrócić uwagę, że podmiotem tym jest osoba, która "nabywa" czyli na rzecz której następuje wydanie oleju napędowego.

W związku z powyższym przenosząc powyższe uwagi na grunt niniejszej sprawy uznać należy, że Strona dokonując faktycznych dostaw (wydania przedmiotu umów sprzedaży ze składu podatkowego) bezpośrednio na statki, dokonuje - w rozumieniu cytowanych przepisów - sprzedaży oleju napędowego na rzecz właścicieli (posiadaczy) jednostek pływających. Kwestia rozliczeń za tak przeprowadzone transakcje (dostawy) nie wpływa zatem na ocenę prawno - podatkową tych zdarzeń, bowiem przepisy regulujące opodatkowanie podatkiem akcyzowym nie zawierają uregulowań, w których kwestie te byłyby unormowane w sposób wywierający skutek na obowiązki podatnika.

W związku z powyższym należy uznać, że paliwo żeglugowe dostarczane ze składu podatkowego bezpośrednio na jednostki pływające znajdujące się na terytorium kraju, które zużywają je zgodnie z przeznaczeniem podlega zwolnieniu od podatku akcyzowego, po złożeniu oświadczenia (również na kwicie bunkrowym sporządzonym w związku z dostawą wyrobów), że nabywane wyroby zostaną zużyte na własne potrzeby do celów objętych zwolnieniem.