320000-PA-9110-I-3/07 - Sposób fakturowania zaliczek oraz ostatecznych rozliczeń.

W świetle przepisów ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.) akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Przepis art. 80 ust. 2 ustawy, wśród podatników akcyzy od samochodów osobowych wymienia m.in. podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed jego rejestracją na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 80 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy, obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów osobowych powstaje w przypadku sprzedaży-z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w terminie 7 dni, licząc od dnia wydania wyrobu.

W myśl art. 82 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym sprzedający jest obowiązany do wykazania na wystawionej fakturze kwoty akcyzy od dokonywanej odsprzedaży samochodu osobowego.

Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym nie zawiera jednak definicji sprzedaży, a jedynie w art. 4 ust. 2 wymienia czynności zrównane przez ustawę ze sprzedażą. Sprzedaż unormowana została w art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), który określa ją jako umowę, w której jedna strona zobowiązuje się przenieść własność rzeczy i wydać ją drugiej stronie, a ta z kolei zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić stosowną cenę.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 18 ustawy o podatku akcyzowym za fakturę uważa się "dokument w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług".

W odniesieniu do powyższego, należy wskazać, iż szczegółowe zasady wystawiania faktur regulują przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, Dział XI-Dokumentacja oraz przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.). Zasady te mają również zastosowanie do części należności otrzymanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi (art. 106 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług).

Wyżej powołana ustawa o podatku od towarów i usług w art. 19 ust. 11 wskazuje, że: "Jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części".

W art. 20 ust. 3 ww. ustawy wskazano natomiast, że: "Jeżeli przed dokonaniem dostawy, o której mowa w ust. 1 otrzymano całość lub część ceny, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej otrzymanie całości lub części ceny".

Jak wynika z wyżej przytoczonych przepisów w odniesieniu do podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy w przypadku przyjęcia zaliczki powstaje z chwilą jej przyjęcia i odpowiednio w tej części, niezależnie od wielkości otrzymanej zaliczki.

Przepisy te jednak dotyczą powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług i jako takie nie mogą być adoptowane do potrzeb podatku akcyzowego, gdyż ustawa o podatku akcyzowym w tym zakresie się do nich nie odwołuje, sama precyzuje moment powstania obowiązku podatkowego. Ponadto żaden przepis ustawy o podatku akcyzowym nie wskazuje, iż obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym powstaje również z chwilą otrzymania części należności, a w szczególności zaliczki przed wydaniem towaru.

Zgodnie również z treścią przepisu art. 80 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym należy stwierdzić, iż w przypadku sprzedaży co do zasady obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury dokumentującej zawarcie transakcji. Ponieważ moment dokonania sprzedaży nie zawsze równoważny jest z momentem wystawienia faktury, ustawa o podatku akcyzowym wskazuje ostateczny moment powstania obowiązku podatkowego, który zgodnie z treścią art. 80 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym stanowi, że obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów powstaje - w przypadku sprzedaży-z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w terminie 7 dni, licząc od dnia wydania pojazdu. Faktura dokumentująca przyjęcie zaliczki na poczet kupna samochodu nie skutkuje z mocy prawa przeniesieniem na kupującego własności rzeczy ani nie pociąga za sobą wydania rzeczy, a zatem nie powstaje też obowiązek podatkowy w akcyzie u sprzedającego.

Wystawiane przez podatnika faktury zaliczkowe potwierdzają jedynie przyjęcie świadczenia pieniężnego i nie skutkują bezpośrednio zobowiązaniem do przeniesienia własności ani wydania towaru, a obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej sprzedaż, a nie pobranie zaliczki.

Reasumując, należy stwierdzić, iż przepisy dotyczące opodatkowania akcyzą samochodów osobowych nie przewidują opodatkowania zaliczek otrzymanych na poczet zakupu tego rodzaju towaru.

W związku z powyższym Dyrektor Izby Celnej w Gdyni wskazuje, iż na podstawie przedstawionego przez Podatnika stanu faktycznego powinien on wykazać kwotę akcyzy w fakturze dokumentującej sprzedaż, a nie fakturze "zaliczkowej". W przypadku jednak wystawienia faktur "zaliczkowych", gdyby wystawione faktury miały obejmować całą cenę brutto samochodu osobowego przed jego wydaniem, należy ponownie wykazać kwotę akcyzy w ostatniej fakturze, gdyż będzie ona potwierdzała dokonanie sprzedaży wyrobu.

W tym bowiem momencie zrealizowany zostanie obowiązek kupującego do zapłaty sprzedawcy ceny, o której mowa w art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).