3063-ILPP3.4512.203.2016.1.NK - Odliczenie przez miasto podatku VAT naliczonego od ponoszonych nakładów związanych z bieżącym utrzymaniem stadionu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, reprezentowanej przez pełnomocnika doradcę podatkowego, przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2016 r. (data wpływu 24 listopada 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 stycznia 2017 r. (data wpływu do Izby Administracji Skarbowej w dniu 10 stycznia 2017 r., do Biura KIP w Lesznie 13 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy Miasto ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od ponoszonych nakładów związanych z bieżącym utrzymaniem całego Stadionu (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) - jest prawidłowe.

W dniu 24 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy Miasto ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od ponoszonych nakładów związanych z bieżącym utrzymaniem całego Stadionu (pytanie oznaczone we wniosku nr 4). Wniosek uzupełniono pismem z dnia 10 stycznia 2017 r. o informacje doprecyzowujące przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe oraz wskazanie przedmiotu wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe (jak określono w piśmie z dnia 10 stycznia 2017 r.).

Gmina (zwana dalej: "Miastem" lub "Wnioskodawcą") jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Miasto w latach 2006–2009 dokonało inwestycji polegającej na modernizacji stadionu miejskiego (zwanego dalej: "Stadionem"). Wartość inwestycji przekraczała kwotę 15 tys. zł. Zmodernizowane w efekcie inwestycji środki trwałe (Stadion) Miasto początkowo udostępniało nieodpłatnie spółce komunalnej. W roku 2013 Stadion został w całości udostępniony spółce komunalnej na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy. W roku 2014 doszło do zmiany dzierżawcy Stadionu (zachowana została ciągłość dzierżawy). Miasto z tytułu dzierżawy Stadionu wystawiało faktury VAT i pobierało czynsz dzierżawny.

W roku 2014 Miasto otrzymało pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego potwierdzającą, że dzierżawa Stadionu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Celem potwierdzenia prawa do zastosowania 10-letniej korekty podatku VAT naliczonego Miasto wystąpiło z wnioskiem o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. W otrzymanej interpretacji organ podatkowy potwierdził, że w związku z wykorzystywaniem Stadionu do świadczenia usług opodatkowanych, Miasto ma prawo do zastosowania korekty podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.; zwana dalej: "UPTU"), przy zastosowaniu 10-letniego okresu korekty, pod warunkiem jednak niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 UPTU (terminem końcowym odliczenia podatku VAT w ramach korekty 10-letniej jest rok 2019). Organ podatkowy wskazał również, że w przypadku przedłużenia zawartej umowy Miasto zachowa ww. prawo do stosowania korekty podatku VAT naliczonego.

W dniu 15 kwietnia 2015 r. umowa dzierżawy Stadionu z dotychczasowym dzierżawcą (Klubem A) została rozwiązana. W maju 2015 r. (z mocą obowiązującą od dnia 15 kwietnia 2015 r.) Miasto zawarło z Klubem A umowę dzierżawy pomieszczeń biurowych na Stadionie na okres 3 lat (umowa została rozwiązana za porozumieniem stron dnia 16 kwietnia 2016 r.). Miasto nie zawarło żadnych innych umów dzierżawy Stadionu w roku 2015. W kolejnych miesiącach 2015 r. Miasto udostępniało Stadion (z wyłączeniem pomieszczeń biurowych dzierżawionych przez Klub A) na podstawie zezwoleń na organizację imprez lub na cele treningowe. Na podstawie zezwoleń ze Stadionu korzystały dwa kluby sportowe (dalej: "Kluby"). Miasto wydało około 12 zezwoleń na korzystanie ze Stadionu. Najczęściej zezwolenia upoważniały Kluby do korzystania ze Stadionu (lub z jego części) przez okres kilku dni. Co do zasady Kluby, zgodnie z treścią zezwoleń, były obciążane kosztem zużycia energii elektrycznej za okres korzystania z obiektu (z tego tytułu Miasto wystawiało stosowne faktury). Część zezwoleń nie zobowiązywała jednak Klubów do ponoszenia jakichkolwiek kosztów.

Po rozwiązaniu umowy dzierżawy całego Stadionu (15 kwietnia 2015 r.), mając na uwadze ograniczony krąg podmiotów, które mogłyby być zainteresowane dzierżawą, Miasto nie prowadziło akcji marketingowych, mających na celu znalezienie nowego dzierżawcy całego obiektu, ze względu na nieskuteczność i nieracjonalność takich działań. Miasto nie posiada również dowodów na prowadzenie rozmów biznesowych i negocjacji, czy podejmowanie innych aktywnych działań w celu dzierżawy całego Stadionu. Do końca roku 2015 cały czas w mocy pozostawała umowa dzierżawy pomieszczeń biurowych.

W dniu 1 marca 2016 r. Miasto zawarło z nowym dzierżawcą (Towarzystwem A) umowę dzierżawy części Stadionu na cele treningowe i mecze. Umowa została zawarta na czas określony, a terminy zostały wskazane w harmonogramie. Z kolei w dniu 11 marca 2016 r. Miasto zawarło z kolejnym dzierżawcą (Towarzystwem B) umowę dzierżawy części Stadionu w ustalonych godzinach (na cele treningowe i w dniu meczowym). Umowa została zawarta na czas określony, a terminy zostały wskazane w harmonogramie. Do końca 2016 r. Miasto zawarło szereg umów dzierżawy Stadionu (części lub całego obiektu). Umowy dzierżawy były zawierane z różnymi podmiotami, w różnych miesiącach na czas określony (zwykle kilka dni).

Wnioskodawca od dnia oddania stadionu do użytkowania w roku 2013 utrzymywał zamiar wykorzystywania Stadionu wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Również po rozwiązaniu umowy dzierżawy całego Stadionu z Klubem A w roku 2015 Miasto nie zmieniło zamiaru wykorzystywania Stadionu. Miasto nie planuje również, aby kiedykolwiek wykorzystywać Stadion do działalności innej niż opodatkowana VAT.

Niezależnie od faktu, czy Stadion jest dzierżawiony, czy nie, Miasto ponosi szereg wydatków bieżących związanych z utrzymaniem i zabezpieczeniem Stadionu, przykładowo: zakup energii elektrycznej, dostawa wody, usługi ochrony mienia, drobne remonty.

Ponadto w piśmie z dnia 10 stycznia 2017 r. - stanowiącym uzupełnienie do wniosku - Zainteresowany wskazał, że:

1. Miasto realizując inwestycję w latach 2006-2009 polegającą na modernizacji Stadionu, dokonywało jej z zamiarem wykorzystywania Stadionu do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zamiar ten uległ jednak zmianie w roku 2013, w związku z zawarciem odpłatnych umów dzierżawy Stadionu oraz trwa nieprzerwanie do dnia dzisiejszego.

2. W trakcie realizacji inwestycji polegającej na modernizacji Stadionu w latach 2006-2009 Miasto nie dokonało odliczenia podatku VAT naliczonego z uwagi na brak takiego prawa. Wówczas obiekt nie był przez Miasto wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych. Natomiast prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. nabyte przez podatnika towary i usługi, w związku z których nabyciem został naliczony podatek VAT, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Sytuacja ta uległa zmianie w roku 2013, kiedy Miasto zawarło odpłatną umowę dzierżawy Stadionu. W związku z zawartymi umowami Miasto było zobligowane do opodatkowania podatkiem od towarów i usług świadczonych usług dzierżawy. Tym samym Stadion zaczął służyć do wykonywania czynności opodatkowanych.

3. W okresie od roku 2006 do roku 2009 Gmina po ukończeniu danego etapu inwestycji nieodpłatnie udostępniała zmodernizowane obiekty (środki trwałe) spółce komunalnej. Obiekty te były w ten sposób wykorzystywane aż do momentu zawarcia umowy dzierżawy ze spółką komunalną w roku 2013. Gmina udostępniała nieodpłatnie spółce komunalnej przedmiotowe obiekty w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty (mieszkańców) w zakresie kultury fizycznej i turystyki.

4. Udostępnianie Stadionu w kolejnych miesiącach 2015 r. następowało bezpłatnie na podstawie zezwoleń na organizację imprez lub na cele treningowe. Zgodnie z treścią niektórych zezwoleń Kluby zostały zobowiązane do pokrycia kosztów energii za okres korzystania ze Stadionu. Miasto wystawiało z tego tytułu stosowne faktury z należnym podatkiem od towarów i usług. Część zezwoleń nie zobowiązywała Klubów do ponoszenia jakichkolwiek kosztów.

5. Nakłady związane z bieżącym utrzymaniem całego Stadionu (zakup energii elektrycznej, dostawa wody, usługi ochrony mienia, drobne remonty), których dotyczy sformułowane przez Miasto pytanie nr 4, dokonywane były przez cały okres od dnia oddania Stadionu do użytkowania. Niezależnie od faktu czy Stadion jest wydzierżawiany czy też nie, Miasto jest zobligowane do ponoszenia wydatków bieżących związanych z jego utrzymaniem i zabezpieczeniem. Ma to na celu utrzymanie Stadionu w stanie technicznym pozwalającym na jego użytkowanie. Miasto zaznacza, że wydatki na nakłady związane z bieżącym utrzymaniem Stadionu będą ponoszone również w przyszłości i również w okresach, w których Stadion nie będzie wydzierżawiany.

6. Miasto do tej pory nie zmieniło oraz nie planuje kiedykolwiek zmieniać zamiaru wykorzystywania Stadionu do działalności innej niż opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Zarówno w roku 2017, jak i w latach kolejnych, Miasto ma zamiar wykorzystywać Stadion wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (odpłatna dzierżawa). Miasto podkreśla, że przewiduje, że nie uda znaleźć się stałego dzierżawcy Stadionu, co będzie skutkować tym, że Stadion będzie wydzierżawiany jedynie przez określony czas w roku.

Końcowo Miasto zauważa, że w stanie faktycznym jednoznacznie wskazano, że biorąc pod uwagę sposób przeprowadzenia inwestycji i jej późniejsze użytkowanie oraz zmianę przeznaczenia wykorzystywania inwestycji, w związku z zawarciem umowy dzierżawy Miasto miało prawo do zastosowania korekty podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ust. 7 i ust. 7a UPTU. Prawo do zastosowania 10-letniej korekty podatku VAT naliczonego przez Miasto stanowi element stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Nie ulega wątpliwości, że w przypadku dalszego wydzierżawiania całego zmodernizowanego Stadionu Miasto byłoby uprawnione do odliczania podatku VAT w ramach korekty 10-letniej. W związku z rozwiązaniem umowy dzierżawy Stadionu i jednoczesnym brakiem stałego dzierżawcy/najemcy Miasto powzięło wątpliwości, w zakresie możliwości dokonania korekty rocznej podatku VAT, za okres, w którym Stadion nie był w całości wydzierżawiany. Miasto w złożonym wniosku w sposób szczegółowy opisało w jaki sposób Stadion był użytkowany w okresie od rozwiązania umowy dzierżawy do dnia złożenia przedmiotowego wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Miasto ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od ponoszonych nakładów związanych z bieżącym utrzymaniem całego Stadionu (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)?

Zdaniem Wnioskodawcy, Miasto ma/będzie mieć prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od ponoszonych nakładów związanych z bieżącym utrzymaniem całego Stadionu, zgodnie z przepisem zawartym w art. 86 ust. 1 UPTU.

UZASADNIENIE stanowiska Strony.

Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje podatnikom tego podatku, w takim zakresie, w jakim towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 UPTU).

Istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek VAT, zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie ze wskazanym opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Miasto niezależnie od faktu, czy Stadion jest dzierżawiony, czy nie, ponosi/będzie ponosić szereg wydatków bieżących związanych z utrzymaniem i zabezpieczeniem Stadionu, przykładowo: zakup energii elektrycznej, dostawa wody, usługi ochrony mienia, drobne remonty. Celem przedmiotowych wydatków jest utrzymanie Stadionu w stanie technicznym pozwalającym na jego użytkowanie.

Zdaniem Wnioskodawcy, pomiędzy nakładami na bieżące utrzymanie Stadionu a wykonywaniem czynności opodatkowanych pod postacią świadczenia usług dzierżawy istnieje bezpośredni związek. Aby możliwe było wykorzystywanie Stadionu do czynności opodatkowanych konieczne jest ponoszenie wydatków związanych z utrzymaniem i zabezpieczeniem Stadionu, m.in. takich, jak: zakup energii elektrycznej, dostawa wody, usługa ochrony mienia czy drobne remonty. Nie byłoby bowiem możliwe oddanie przedmiotowego obiektu w odpłatną dzierżawę w przypadku niespełniania odpowiednich standardów.

Prawo do odliczenia wydatków na bieżące utrzymanie środków trwałych wykorzystywanych do czynności opodatkowanych zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych, m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 lipca 2015 r. o znaku ILPP2/4512-1-337/15-5/PR, w której organ przyjął, że "w związku z dzierżawą Stadionu na rzecz Miejskiego Klubu Sportowego, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnych kwot VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych ze Stadionem ponoszonych po zawarciu umowy jego dzierżawy".

Analogiczne stanowisko zostało zajęte również w innych interpretacjach organów podatkowych, m.in. w:

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 29 grudnia 2014 r. o znaku IPTPP4/443-732/14-4/JM,

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 września 2014 r. o znaku ILPP5/443-148/14-4/KG.

W konsekwencji powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia od wydatków związanych z bieżącym utrzymaniem Stadionu będącego przedmiotem odpłatnej umowy dzierżawy. Miasto podkreśla, że konieczność ponoszenia wydatków na bieżące utrzymanie Stadionu jest nierozerwalnie związana z możliwością wykorzystywania go do czynności opodatkowanych.

Podsumowując, w związku z wykorzystywaniem Stadionu do czynności opodatkowanych pod postacią zawieranych umów dzierżawy, Miasto ma/będzie mieć prawo od odliczenia podatku VAT naliczonego od nakładów poniesionych na bieżące utrzymanie Stadionu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Stosownie natomiast do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. "niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego". Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. - obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Natomiast w świetle art. 88 ust. 4 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. - obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - w myśl art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Natomiast, w świetle unormowań prawa wspólnotowego, w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ będą uznane za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań oraz, gdy wykonują czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

* podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

* podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Miasto - będące zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług - w latach 2006–2009 dokonało inwestycji polegającej na modernizacji stadionu miejskiego. Wartość inwestycji przekraczała kwotę 15 tys. zł. Zmodernizowane w efekcie inwestycji środki trwałe (Stadion) Miasto początkowo udostępniało nieodpłatnie spółce komunalnej. W roku 2013 Stadion został w całości udostępniony spółce komunalnej na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy. W roku 2014 doszło do zmiany dzierżawcy Stadionu (zachowana została ciągłość dzierżawy). Miasto z tytułu dzierżawy Stadionu wystawiało faktury VAT i pobierało czynsz dzierżawny. W dniu 15 kwietnia 2015 r. umowa dzierżawy Stadionu z dotychczasowym dzierżawcą (Klubem A) została rozwiązana. W maju 2015 r. (z mocą obowiązującą od dnia 15 kwietnia 2015 r.) Miasto zawarło z Klubem A umowę dzierżawy pomieszczeń biurowych na Stadionie na okres 3 lat (umowa została rozwiązana za porozumieniem stron dnia 16 kwietnia 2016 r.). Miasto nie zawarło żadnych innych umów dzierżawy Stadionu w roku 2015. W kolejnych miesiącach 2015 r. Miasto udostępniało Stadion (z wyłączeniem pomieszczeń biurowych dzierżawionych przez Klub A) na podstawie zezwoleń na organizację imprez lub na cele treningowe. Na podstawie zezwoleń ze Stadionu korzystały dwa kluby sportowe (dalej: "Kluby"). Miasto wydało około 12 zezwoleń na korzystanie ze Stadionu. Najczęściej zezwolenia upoważniały Kluby do korzystania ze Stadionu (lub z jego części) przez okres kilku dni. Co do zasady Kluby, zgodnie z treścią zezwoleń, były obciążane kosztem zużycia energii elektrycznej za okres korzystania z obiektu (z tego tytułu Miasto wystawiało stosowne faktury). Część zezwoleń nie zobowiązywała jednak Klubów do ponoszenia jakichkolwiek kosztów. Po rozwiązaniu umowy dzierżawy całego Stadionu (15 kwietnia 2015 r.), mając na uwadze ograniczony krąg podmiotów, które mogłyby być zainteresowane dzierżawą, Miasto nie prowadziło akcji marketingowych, mających na celu znalezienie nowego dzierżawcy całego obiektu, ze względu na nieskuteczność i nieracjonalność takich działań. Miasto nie posiada również dowodów na prowadzenie rozmów biznesowych i negocjacji, czy podejmowanie innych aktywnych działań w celu dzierżawy całego Stadionu. Do końca roku 2015 cały czas w mocy pozostawała umowa dzierżawy pomieszczeń biurowych. W dniu 1 marca 2016 r. Miasto zawarło z nowym dzierżawcą (Towarzystwem A) umowę dzierżawy części Stadionu na cele treningowe i mecze. Umowa została zawarta na czas określony, a terminy zostały wskazane w harmonogramie. Z kolei w dniu 11 marca 2016 r. Miasto zawarło z kolejnym dzierżawcą (Towarzystwem B) umowę dzierżawy części Stadionu w ustalonych godzinach (na cele treningowe i w dniu meczowym). Umowa została zawarta na czas określony, a terminy zostały wskazane w harmonogramie. Do końca 2016 r. Miasto zawarło szereg umów dzierżawy Stadionu (części lub całego obiektu). Umowy dzierżawy były zawierane z różnymi podmiotami, w różnych miesiącach na czas określony (zwykle kilka dni). Wnioskodawca od dnia oddania stadionu do użytkowania w roku 2013 utrzymywał zamiar wykorzystywania Stadionu wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Również po rozwiązaniu umowy dzierżawy całego Stadionu z Klubem A w roku 2015 Miasto nie zmieniło zamiaru wykorzystywania Stadionu. Miasto nie planuje również, aby kiedykolwiek wykorzystywać Stadion do działalności innej niż opodatkowana VAT.

Ponadto Zainteresowany wskazał, że Miasto realizując inwestycję w latach 2006-2009 polegającą na modernizacji Stadionu, dokonywało jej z zamiarem wykorzystywania Stadionu do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zamiar ten uległ jednak zmianie w roku 2013, w związku z zawarciem odpłatnych umów dzierżawy Stadionu oraz trwa nieprzerwanie do dnia dzisiejszego. W trakcie realizacji inwestycji polegającej na modernizacji Stadionu w latach 2006-2009 Miasto nie dokonało odliczenia podatku VAT naliczonego z uwagi na brak takiego prawa. Wówczas obiekt nie był przez Miasto wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych. W okresie od roku 2006 do roku 2009 Gmina po ukończeniu danego etapu inwestycji nieodpłatnie udostępniała zmodernizowane obiekty (środki trwałe) spółce komunalnej. Gmina udostępniała nieodpłatnie spółce komunalnej przedmiotowe obiekty w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty (mieszkańców) w zakresie kultury fizycznej i turystyki. Udostępnianie Stadionu w kolejnych miesiącach 2015 r. następowało bezpłatnie na podstawie zezwoleń na organizację imprez lub na cele treningowe. Zgodnie z treścią niektórych zezwoleń Kluby zostały zobowiązane do pokrycia kosztów energii za okres korzystania ze Stadionu. Miasto wystawiało z tego tytułu stosowne faktury z należnym podatkiem od towarów i usług. Część zezwoleń nie zobowiązywała Klubów do ponoszenia jakichkolwiek kosztów.

Niezależnie od faktu, czy Stadion jest dzierżawiony, czy nie, Miasto ponosi szereg wydatków bieżących związanych z utrzymaniem i zabezpieczeniem Stadionu, przykładowo: zakup energii elektrycznej, dostawa wody, usługi ochrony mienia, drobne remonty. Nakłady związane z bieżącym utrzymaniem całego Stadionu (zakup energii elektrycznej, dostawa wody, usługi ochrony mienia, drobne remonty), których dotyczy sformułowane przez Miasto pytanie, dokonywane były przez cały okres od dnia oddania Stadionu do użytkowania. Niezależnie od faktu czy Stadion jest wydzierżawiany czy też nie, Miasto jest zobligowane do ponoszenia wydatków bieżących związanych z jego utrzymaniem i zabezpieczeniem. Ma to na celu utrzymanie Stadionu w stanie technicznym pozwalającym na jego użytkowanie. Miasto zaznacza, że wydatki na nakłady związane z bieżącym utrzymaniem Stadionu będą ponoszone również w przyszłości i również w okresach, w których Stadion nie będzie wydzierżawiany. Miasto do tej pory nie zmieniło oraz nie planuje kiedykolwiek zmieniać zamiaru wykorzystywania Stadionu do działalności innej niż opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Zarówno w roku 2017, jak i w latach kolejnych Miasto ma zamiar wykorzystywać Stadion wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (odpłatna dzierżawa). Miasto podkreśliło, że przewiduje, że nie uda znaleźć się stałego dzierżawcy Stadionu, co będzie skutkować tym, że Stadion będzie wydzierżawiany jedynie przez określony czas w roku.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy Miasto ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od ponoszonych nakładów związanych z bieżącym utrzymaniem całego Stadionu.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Ponadto Wnioskodawca od dnia oddania Stadionu do użytkowania w ramach umowy dzierżawy w roku 2013 utrzymywał zamiar wykorzystywania Stadionu wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Również po rozwiązaniu umowy dzierżawy całego Stadionu z Klubem A w roku 2015 Miasto nie zmieniło zamiaru wykorzystywania Stadionu. Miasto nie planuje również, aby kiedykolwiek wykorzystywać Stadion do działalności innej niż opodatkowana VAT.

Zatem z uwagi na związek poniesionych wydatków bieżących związanych z utrzymaniem i zabezpieczeniem Stadionu, tj. zakup energii elektrycznej, dostawa wody, usługi ochrony mienia, drobne remonty, z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi, Miasto ma/będzie miało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Miasto ma/będzie mieć prawo do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych nakładów związanych z bieżącym utrzymaniem całego Stadionu, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Należy zauważyć, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności wysokości przysługującego Wnioskodawcy prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki bieżące związane z utrzymaniem i zabezpieczeniem Stadionu, który był wykorzystywany zarówno odpłatnie, jak i nieodpłatnie.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie wskazania, czy Miasto ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od ponoszonych nakładów związanych z bieżącym utrzymaniem całego Stadionu (pytanie oznaczone we wniosku nr 4). Wniosek w zakresie wskazania, czy Miasto zachowało prawo do stosowania korekty podatku VAT naliczonego za rok 2015 (tzw. korekty rocznej), zgodnie z przepisem zawartym w art. 91 ust. 2 i ust. 7 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz stwierdzenia, czy w związku z zawarciem szeregu krótkoterminowych umów dzierżawy Stadionu w roku 2016 (odpłatnym wydzierżawieniem części lub całego Stadionu na krótkie okresy czasu), Miasto zachowało prawo do stosowania korekty podatku VAT naliczonego (tzw. korekty rocznej), zgodnie z przepisem zawartym w art. 91 ust. 2 i ust. 7 ustawy, za rok 2016 (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) w stanie faktycznym został rozstrzygnięty w interpretacji indywidualnej z dnia 1 lutego 2017 r. nr 3063-ILPP3.4512.163.2016.2.NK. Natomiast kwestia dotycząca stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie określenia, czy Miasto zachowa w przyszłości prawo do stosowania korekty podatku VAT naliczonego (tzw. korekty rocznej), zgodnie z przepisem zawartym w art. 91 ust. 2 i ust. 7 ustawy, jeżeli w kolejnych latach będzie zawierać krótkoterminowe odpłatne umowy dzierżawy Stadionu (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej z dnia 1 lutego 2017 r. nr 3063-ILPP3.4512.202.2016.1.NK.

Interpretacja dotyczy:

* zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.