3063-ILPP3.4512.124.2016.3.NK - Skutki podatkowe sprzedaży działek zabudowanych i niezabudowanych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2016 r. (data wpływu 19 października 2016 r.), uzupełnionym pismami z dnia 7 grudnia 2016 r. (data wpływu 9 grudnia 2016 r.) oraz z dnia 22 grudnia 2016 r. (data wpływu 27 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek - jest:

* prawidłowe - w części dotyczącej opodatkowania sprzedaży działek zabudowanych,

* nieprawidłowe - w części dotyczącej opodatkowania sprzedaży działek niezabudowanych.

W dniu 19 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek. Wniosek uzupełniono pismami z dnia 7 grudnia 2016 r. (data wpływu 9 grudnia 2016 r.) oraz z dnia 22 grudnia 2016 r. (data wpływu 27 grudnia 2016 r.) o informacje doprecyzowujące opisane zdarzenie przyszłe, pytanie oraz własne stanowisko Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości składającej się z pięciu działek graniczących ze sobą. Działki nabył:

* jedną nieruchomość składającą się z dwóch działek w roku 1999 - działki zabudowane dwoma budynkami,

* jedną w roku 2000 - grunt niezabudowany nieposiadający dostępu do drogi publicznej,

* jedną w roku 2002 - działka zabudowana,

* jedną w roku 2003 - grunt niezabudowany nieposiadający dostępu do drogi publicznej.

W momencie zakupu Zainteresowany był i jest nadal czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przy zakupie żadnej z działek Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (działki kupował od osób fizycznych i od Gminy bez podatku VAT). Od momentu nabycia Zainteresowany nie ponosił wydatków na ulepszenie obiektów znajdujących się na ww. działkach i nie ponosił wydatków zwiększających wartość nieruchomości gruntowych. Przedmiotowych nieruchomości Wnioskodawca nie wykorzystywał w prowadzonej działalności gospodarczej. Przez kilka pierwszych lat wynajmował zabudowane działki wraz z budynkami na cele działalności gospodarczej prowadzonej przez inne podmioty. Przez ostatnie 10 lat wynajmuje część jednej z zabudowanych działek i jeden budynek. Z tytułu wynajmu odprowadzał i odprowadza należny podatek VAT. Działek niezabudowanych Zainteresowany nie wynajmował.

Przedmiotowe działki zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego opisane są jako teren zabudowy usługowej i zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej (symbol 1U, MN).

Powierzchnia zabudowanych działek stanowi ok. 45% powierzchni całej nieruchomości. Wartość zabudowanych działek (wraz z budynkami) przekracza 90% wartości całej nieruchomości.

Ponadto z pisma z dnia 7 grudnia 2016 r. - stanowiącego uzupełnienie do wniosku - wynika, że:

1. Nieruchomość, którą Wnioskodawca zamierza sprzedać, to 5 działek gruntu graniczących ze sobą. Działki te nie zostały scalone i każda posiada odrębny numer ewidencyjny:

o zabudowana działka nr 292/4 o pow. 0,0590 ha,

o niezabudowana działka nr 294/4 o pow. 0,1120 ha,

o niezabudowana działka nr 295/5 o pow. 0,1106 ha,

o zabudowane działki nr 296/1 i 296/2 o łącznej pow. 0,12 ha.

2. Zakupu działek Zainteresowany dokonywał na przestrzeni lat 1999-2003. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji pieczywa. Jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Na pierwszej zakupionej działce (296/1 i 296/2) posadowiony jest budynek młyna wraz z gospodarczym budynkiem przyległym i trafostacją. Działkę wraz z młynem Zainteresowany zakupił w celu wynajmowania młyna i budynku przyległego, i myślał, że zarazem da to możliwość zakupywania mąki od dzierżawcy. Następne zakupione działki niezabudowane (294/4 i 295/5) Wnioskodawca zakupił w latach 2000 i 2003, ponieważ wystąpili do Niego właściciele sąsiednich. Chcieli zmniejszyć swoje działki, a samodzielnie nie mogłyby być one sprzedane, ponieważ żadna z nich nie posiadała bezpośredniego dostępu do drogi publicznej. Do działki nr 292/4 przysługiwało Zainteresowanemu prawo wieczystego użytkowania i w roku 2002 wykupił ww. działkę od Gminy. Działka ta stanowiła utwardzony plac postojowy i manewrowy dla budynku młyna. Wszystkie zakupione działki Wnioskodawca zakupił bez podatku VAT, płacąc podatek p.c.c. przy zakupie.

3. Niezabudowane działki gruntu przed zakupem i w pierwszych latach użytkowane były rolniczo (np. sadzone ziemniaki), a od wielu lat są wyłącznie utrzymywane, żeby nie zarosły chwastami. Nie są wykorzystywane ani rolniczo, ani do innych celów.

4. Jedyne nakłady, jakie Zainteresowany ponosił na zakupione działki od ich nabycia to nakłady polegające na utrzymaniu w należytym stanie budynków i ich bieżąca konserwacja oraz utrzymanie działek niezabudowanych niezachwaszczonych. Innych nakładów Wnioskodawca nie ponosił i nie będzie ponosił. Działki chce sprzedać również ze względu na swój wiek (ponad 75 lat) i coraz mniej sił na dopilnowanie wszystkiego.

5. Jak Zainteresowany wskazał wyżej działka nr 292/4 zabudowana jest utwardzonym placem stanowiącym plac postojowy i manewrowy dla budynku młyna.

6. Wynajmowany był i jest nadal budynek przyległy do budynku młyna. Budynek samego młyna wynajmowany był z przerwami od roku 2000 do roku 2012.

7. Budynek młyna ma kilkadziesiąt lat. Wnioskodawca zakupił go od osoby, która prowadziła w nim co najmniej kilka lat działalność gospodarczą w zakresie przemiału zboża. Zainteresowany wynajął ten budynek na podobną działalność kilka miesięcy po zakupie. Budynek przyległy do młyna był przed zakupem wynajmowany na sklep i Wnioskodawca po zakupie wynajmuje go dalej tej samej firmie do chwili obecnej. Na działce zakupionej w roku 2002 już był wykonany utwardzony plac i w takiej formie pozostaje do dzisiaj. Nawet, jeżeli przyjąć, że w chwili zakupu nastąpiło pierwsze zajęcie to w każdym przypadku było to kilkanaście lat temu. Zainteresowany dodał, że nie ponosił na ww. nieruchomości nakładów zwiększających ich wartość, a w szczególności takich, które przekraczałyby 30% ich wartości.

8. Działalność gospodarcza, którą Wnioskodawca prowadzi, jest w całości opodatkowana. Nigdy nie prowadził i nie prowadzi działalności zwolnionej. Przychody uzyskiwane z najmu, czy to młyna czy sklepu, opodatkowuje podstawową stawką podatku VAT.

W konsekwencji, uwzględniając powyższe, stan sprawy przedstawia się następująco. Zainteresowany zamierza sprzedać jednemu kontrahentowi:

W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego ww. działki opisane są jako teren zabudowy usługowej i zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej (symbol 1U, MN).

Wstępnie Wnioskodawca ustalił cenę za wszystkie działki (cena obejmować będzie sprzedawaną nieruchomość w całości). Jest to cena netto plus ewentualny podatek VAT.

Natomiast w piśmie z dnia 22 grudnia 2016 r. - stanowiącym uzupełnienie do wniosku - Zainteresowany wskazał, że:

1. Budynek młyna i budynek gospodarczy posadowiony jest na działce nr 296/2 - o powierzchni 0,1100 ha; trwale z gruntem związana budowla trafostacji posadowiona jest na działce nr 291/1 - o pow. 0,0100 ha.

2. Trafostacja to budowla zgodnie z art. 3 Prawa budowlanego.

3. W roku 1999 - w momencie zakupu działek nr 296/1 i 296/2 już była wykonana trafostacja i w takiej formie pozostaje do dzisiaj. Nawet, jeżeli przyjąć, że w chwili zakupu nastąpiło pierwsze zajęcie to w każdym przypadku było to kilkanaście lat temu.

4. Zdaniem Wnioskodawcy, plac postojowy i manewrowy trwale związany z działką nr 292/4 stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 Prawa budowlanego.

5. W roku 2002 - w momencie zakupu działki nr 292/4 już był na niej wykonany trwale związany z gruntem plac postojowy i manewrowy, i w takiej formie pozostaje do dzisiaj. Nawet, jeżeli przyjąć, że w chwili zakupu nastąpiło pierwsze zajęcie to w każdym przypadku było to kilkanaście lat temu.

Ponownie Zainteresowany dodał, że nie ponosił na ww. nieruchomościach nakładów zwiększających ich wartość, a w szczególności takich, które przekraczałyby 30% ich wartości. Działalność gospodarczą, którą prowadzi Wnioskodawca jest w całości opodatkowana. Nigdy nie prowadził i nie prowadzi działalności zwolnionej. Przychody uzyskiwane z najmu, czy to młyna czy sklepu, opodatkowuje podstawową stawką podatku VAT.

W konsekwencji, uwzględniając powyższe stan sprawy przedstawia się następująco. Zainteresowany zamierza sprzedać jednemu kontrahentowi:

W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego ww. działki opisane są jako teren zabudowy usługowej i zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej (symbol 1U, MN).

Wstępnie Wnioskodawca ustalił cenę za wszystkie działki (cena obejmować będzie sprzedawaną nieruchomość w całości). Jest to cena netto plus ewentualny podatek VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 7 grudnia 2016 r.).

Czy w przypadku zbycia ww. działek (zabudowanych i niezabudowanych, dla których w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego ww. działki opisane są jako teren zabudowy usługowej i zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej - symbol 1U, MN), jednemu kontrahentowi, jednym aktem notarialnym, za łączną cenę, można zastosować zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w stosunku do całej transakcji?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie wyrażonym w piśmie z dnia 22 grudnia 2016 r.), zabudowane działki (292/4, 296/1, 296/2) są zwolnione od podatku od towarów i usług, a działki niezabudowane (294/4 i 295/5) należy opodatkować podatkiem VAT przy sprzedaży. W konsekwencji dla celów prawidłowego rozliczenia podatku VAT od sprzedaży działek należy wycenić co najmniej działki niezabudowane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

* prawidłowe - w części dotyczącej opodatkowania sprzedaży działek zabudowanych,

* nieprawidłowe - w części dotyczącej opodatkowania sprzedaży działek niezabudowanych.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - na mocy art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunty oraz budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem, aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C 181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1, z późn. zm.). Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości składającej się z pięciu działek graniczących ze sobą. Działki nabył:

* jedną nieruchomość składającą się z dwóch działek w roku 1999 - działki zabudowane dwoma budynkami,

* jedną w roku 2000 - grunt niezabudowany nieposiadający dostępu do drogi publicznej,

* jedną w roku 2002 - działka zabudowana,

* jedną w roku 2003 - grunt niezabudowany nieposiadający dostępu do drogi publicznej.

W momencie zakupu Zainteresowany był i jest nadal czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przy zakupie żadnej z działek Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (działki kupował od osób fizycznych i od Gminy bez podatku VAT). Od momentu nabycia Zainteresowany nie ponosił wydatków na ulepszenie obiektów znajdujących się na ww. działkach i nie ponosił wydatków zwiększających wartość nieruchomości gruntowych. Przedmiotowych nieruchomości Wnioskodawca nie wykorzystywał w prowadzonej działalności gospodarczej. Przez kilka pierwszych lat wynajmował zabudowane działki wraz z budynkami na cele działalności gospodarczej prowadzonej przez inne podmioty. Przez ostatnie 10 lat wynajmuje część jednej z zabudowanych działek i jeden budynek. Z tytułu wynajmu odprowadzał i odprowadza należny podatek VAT. Działek niezabudowanych Zainteresowany nie wynajmował. Przedmiotowe działki zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego opisane są jako teren zabudowy usługowej i zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej (symbol 1U, MN). Powierzchnia zabudowanych działek stanowi ok. 45% powierzchni całej nieruchomości. Wartość zabudowanych działek (wraz z budynkami) przekracza 90% wartości całej nieruchomości. Ponadto Nieruchomość, którą Wnioskodawca zamierza sprzedać, to 5 działek gruntu graniczących ze sobą. Działki te nie zostały scalone i każda posiada odrębny numer ewidencyjny:

* zabudowana działka nr 292/4 o pow. 0,0590 ha,

* niezabudowana działka nr 294/4 o pow. 0,1120 ha,

* niezabudowana działka nr 295/5 o pow. 0,1106 ha,

* zabudowane działki nr 296/1 i 296/2 o łącznej pow. 0,12 ha.

Zakupu działek Zainteresowany dokonywał na przestrzeni lat 1999-2003. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji pieczywa. Jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Na pierwszej zakupionej działce (296/1 i 296/2) posadowiony jest budynek młyna wraz z gospodarczym budynkiem przyległym i trafostacją. Budynek młyna i budynek gospodarczy posadowiony jest na działce nr 296/2 - o powierzchni 0,1100 ha; trwale z gruntem związana budowla trafostacji posadowiona jest na działce nr 296/1 - o pow. 0,0100 ha. Trafostacja to budowla zgodnie z art. 3 Prawa budowlanego. W roku 1999 - w momencie zakupu działek nr 296/1 i 296/2 już była wykonana trafostacja i w takiej formie pozostaje do dzisiaj. Nawet, jeżeli przyjąć, że w chwili zakupu nastąpiło pierwsze zajęcie to w każdym przypadku było to kilkanaście lat temu. Działkę wraz z młynem Zainteresowany zakupił w celu wynajmowania młyna i budynku przyległego, i myślał, że zarazem da to możliwość zakupywania mąki od dzierżawcy. Następne zakupione działki niezabudowane (294/4 i 295/5) Wnioskodawca zakupił w latach 2000 i 2003, ponieważ wystąpili do Niego właściciele sąsiednich. Chcieli zmniejszyć swoje działki, a samodzielnie nie mogłyby być one sprzedane, ponieważ żadna z nich nie posiadała bezpośredniego dostępu do drogi publicznej. Do działki nr 292/4 przysługiwało Zainteresowanemu prawo wieczystego użytkowania i w roku 2002 wykupił ww. działkę od Gminy. Działka ta stanowiła utwardzony plac postojowy i manewrowy dla budynku młyna. Zdaniem Wnioskodawcy, plac postojowy i manewrowy trwale związany z działką nr 292/4 stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 Prawa budowlanego. W roku 2002 - w momencie zakupu działki nr 292/4 już był na niej wykonany trwale związany z gruntem plac postojowy i manewrowy, i w takiej formie pozostaje do dzisiaj. Nawet, jeżeli przyjąć, że w chwili zakupu nastąpiło pierwsze zajęcie to w każdym przypadku było to kilkanaście lat temu. Wszystkie zakupione działki Wnioskodawca zakupił bez podatku VAT, płacąc podatek p.c.c. przy zakupie. Niezabudowane działki gruntu przed zakupem i w pierwszych latach użytkowane były rolniczo (np. sadzone ziemniaki), a od wielu lat są wyłącznie utrzymywane, żeby nie zarosły chwastami. Nie są wykorzystywane ani rolniczo, ani do innych celów. Jedyne nakłady, jakie Zainteresowany ponosił na zakupione działki od ich nabycia to nakłady polegające na utrzymaniu w należytym stanie budynków i ich bieżąca konserwacja oraz utrzymanie działek niezabudowanych niezachwaszczonych. Innych nakładów Wnioskodawca nie ponosił i nie będzie ponosił. Działki chce sprzedać również ze względu na swój wiek (ponad 75 lat) i coraz mniej sił na dopilnowanie wszystkiego. Działka nr 292/4 zabudowana jest utwardzonym placem stanowiącym plac postojowy i manewrowy dla budynku młyna. Wynajmowany był i jest nadal budynek przyległy do budynku młyna. Budynek samego młyna wynajmowany był z przerwami od roku 2000 do roku 2012. Budynek młyna ma kilkadziesiąt lat. Wnioskodawca zakupił go od osoby, która prowadziła w nim co najmniej kilka lat działalność gospodarczą w zakresie przemiału zboża. Zainteresowany wynajął ten budynek na podobną działalność kilka miesięcy po zakupie. Budynek przyległy do młyna był przed zakupem wynajmowany na sklep i Wnioskodawca po zakupie wynajmuje go dalej tej samej firmie do chwili obecnej. Na działce zakupionej w roku 2002 już był wykonany utwardzony plac i w takiej formie pozostaje do dzisiaj. Nawet, jeżeli przyjąć, że w chwili zakupu nastąpiło pierwsze zajęcie to w każdym przypadku było to kilkanaście lat temu. Zainteresowany dodał, że nie ponosił na ww. nieruchomości nakładów zwiększających ich wartość, a w szczególności takich, które przekraczałyby 30% ich wartości. Działalność gospodarcza, którą Wnioskodawca prowadzi, jest w całości opodatkowana. Nigdy nie prowadził i nie prowadzi działalności zwolnionej. Przychody uzyskiwane z najmu, czy to młyna czy sklepu, opodatkowuje podstawową stawką podatku VAT. W konsekwencji, uwzględniając powyższe, Zainteresowany zamierza sprzedać jednemu kontrahentowi:

Wstępnie Wnioskodawca ustalił cenę za wszystkie działki (cena obejmować będzie sprzedawaną nieruchomość w całości). Jest to cena netto plus ewentualny podatek VAT.

Wątpliwości Zainteresowanego w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy w przypadku zbycia ww. działek (zabudowanych i niezabudowanych, dla których w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego ww. działki opisane są jako teren zabudowy usługowej i zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej - symbol 1U, MN), jednemu kontrahentowi, jednym aktem notarialnym, za łączną cenę, można zastosować zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług w stosunku do całej transakcji.

W celu wyjaśnienia wątpliwości Wnioskodawcy należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w odniesieniu do planowanej czynności sprzedaży działek Zainteresowany będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Uwzględniając przywołane wyżej przepisy oraz orzecznictwo stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Zainteresowanego - w związku z planowaną sprzedażą działek niezabudowanych (nr 294/4 i 295/5) - za podatnika podatku od towarów i usług. Z informacji przedstawionych we wniosku nie wynika taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W niniejszej sprawie, Zainteresowany nie podjął bowiem ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami (takich jak np. uzbrojenie terenu - doprowadzenie do niego mediów, ogrodzenie działek). Działki zostały nabyte w celach prywatnych (jako nieruchomości rolne) i nie były w żaden sposób związane czy wykorzystywane w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Opisanych we wniosku działek niezabudowanych Zainteresowany nie udostępniał osobom trzecim, a co za tym idzie, nie osiągał z tytułu ich posiadania pożytków. Ponadto Wnioskodawca nie ponosił i nie zamierza ponosić żadnych nakładów w celu przygotowania przedmiotowych działek do planowanej transakcji sprzedaży, zmierzających do zwiększenia wartości lub atrakcyjności tych działek.

Wobec powyższego, w analizowanej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży wskazanych działek niezabudowanych (nr 294/4 i 295/5) Zainteresowany wystąpi w charakterze podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W niniejszej sprawie sprzedaż działek można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z tym, Wnioskodawca będzie korzystał z przysługującego Jemu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Natomiast sprzedaż opisanych działek zabudowanych budynkami i budowlami (292/4, 296/1, 296/2) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, przez kilka pierwszych lat Zainteresowany wynajmował zabudowane działki wraz z budynkami na cele działalności gospodarczej prowadzonej przez inne podmioty. Natomiast przez ostatnie 10 lat wynajmuje część jednej z zabudowanych działek i jeden budynek. Z tytułu wynajmu Wnioskodawca odprowadzał i odprowadza należny podatek VAT. Zatem w związku z dostawą wskazanych działek zabudowanych budynkami i budowlami Zainteresowany wypełnia przesłanki określone w art. 15 ust. 2 ustawy, pozwalające uznać tą czynność za działalność gospodarczą. W konsekwencji w niniejszej sytuacji Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a dostawa ww. działek będzie co do zasady podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - według art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem "pierwszego zasiedlenia", jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a, do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie "gruntu związanego z budynkiem".

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: "Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT".

W świetle powyższego należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do zbycia tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wynika z powyższego "pierwsze zasiedlenie" budynku (budowli lub ich części) - po jego wybudowaniu - należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku (budowli lub ich części), używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej w sytuacji, gdy budynek/budowla został/została ulepszony/ulepszona, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku/budowli - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady - musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Z kolei, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków lub budowli spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy - po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Ponadto, w przypadku towarów (do których zaliczają się również nieruchomości) może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ustawy, o ile zostaną spełnione warunki wskazane w tym przepisie.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym ww. obiekty są posadowione. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Na mocy art. 3 pkt 2 ustawy - Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przez budowle - stosownie do art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane - należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem, tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy wskazać, że planowana sprzedaż: budynku młyna i budynku gospodarczego (posadowionych na działce nr 296/2), budowli - trafostacji (posadowionej na działce nr 296/1) oraz budowli - placu postojowego i manewrowego (posadowionego na działce nr 292/4), nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż - jak wynika z opisu sprawy - budynki i budowle te zostały już zasiedlone, a ich zajęcie (używanie) trwa dłużej niż 2 lata. Jednocześnie z uwagi na fakt, że Zainteresowany w trakcie użytkowania ww. budynków i budowli znajdujących się na wskazanych działkach nie poczynił wydatków na ich ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym, w oparciu o art. 29a ust. 8 ustawy, zbycie gruntów, na których posadowione są te budynki oraz budowle, również będzie korzystało ze zwolnienia od podatku.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż opisanych działek niezabudowanych (nr 294/4 i 295/5) nie będzie stanowić działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym Zainteresowany z tytułu dostawy ww. działek nie będzie podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a czynność ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast sprzedaż: budynku młyna i budynku gospodarczego (posadowionych na działce nr 296/2), budowli - trafostacji (posadowionej na działce nr 296/1) oraz budowli - placu postojowego i manewrowego (posadowionego na działce nr 292/4), będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże będzie korzystała ze zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym dostawa gruntów, na których usytułowane są te budynki i budowle, również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na mocy art. 29a ust. 8 ustawy.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej opodatkowania sprzedaży działek niezabudowanych należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto tut. Organ nadmienia, że wskazanie przez Wnioskodawcę, że "trwale z gruntem związana budowla trafostacji posadowiona jest na działce nr 291/1 - o pow. 0,0100 ha" zamiast na działce nr 296/1 tut. Organ potraktował jako oczywistą omyłkę pisarską, która nie miała wpływu na dokonane rozstrzygnięcie niniejszej sprawy.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.