3063-ILPP1-3.4512.216.2016.1.PR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2016 r. (data wpływu 29 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT - jest prawidłowe.

W dniu 29 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

A S.A. (dalej jako: "Wnioskodawca", "Spółka") ma siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca jest spółką holdingową, tj. zarządza udziałami w innych spółkach z grupy B z siedzibą w Polsce i za granicą, a także świadczy na ich rzecz różnego rodzaju usługi. Głównym przedmiotem działalności grupy B jest produkcja papieru.

C GmbH z siedzibą działalności gospodarczej w Niemczech (dalej jako: "C") została utworzona jako jeden z podmiotów zajmujących się produkcją papieru w grupie B.

100% głosów na walnym zgromadzeniu spółki C posiada spółka D GmbH (dalej jako: "D"). Blisko 100% udziałów w D posiada Spółka.

W 2009 r. Spółka zawarła z C umowę, której przedmiotem było świadczenie przez Spółkę różnego rodzaju usług związanych z bieżącą obsługą C (dalej jako: "Umowa").

Zgodnie z Umową, usługi te obejmowały następujące obszary:

A. Zarządzanie (w tym zarządzanie strategiczne, wsparcie w procesie podejmowania decyzji, zarządzanie projektami, strategia produktowa, zarządzanie ryzykiem, audyt wewnętrzny);

B. Produkcja (w tym optymalizacja procesu produkcji, poprawa efektywności, zarządzanie kwestiami środowiskowymi);

C. Finanse i rachunkowość (w tym budżetowanie, planowanie, raportowanie, kontrola kosztów, systemy księgowe, współpraca z organami podatkowymi);

D. Treasury (w tym zarządzanie płynnością, pozyskiwanie finansowania, współpraca z bankami i innymi instytucjami finansowymi, zarządzanie politykami ubezpieczeniowymi, operacje walutowe);

E. Sprzedaż i marketing (w tym opracowanie strategii sprzedażowej, sporządzanie planów marketingowych, optymalizacja struktury sprzedażowej, polityka cenowa, raporty sprzedażowe);

F. Zasoby ludzkie (w tym struktura organizacyjna, system bonusowy, polityki i procedury, umowy z pracownikami, ocena pracowników, programy szkoleniowe);

G. Komunikacja (w tym kontakt z organami administracji państwowej, komunikacja do rynków finansowych, dostawców, klientów, pracowników, mediów);

H. Informatyka (w tym rozwój istniejącej infrastruktury informatycznej i systemów, implementacja nowych rozwiązań sprzętowych i w zakresie oprogramowania, współpraca z dostawcami usług);

(dalej jako: "Usługi zarządcze").

Usługi zarządcze były świadczone z siedziby działalności gospodarczej Spółki w Polsce na rzecz siedziby działalności gospodarczej C w Niemczech, tj. miejscem opodatkowania tych usług było terytorium Niemiec.

W związku ze świadczeniem Usług zarządczych, Spółka wykazała w swojej deklaracji VAT-7 podstawę opodatkowania z tytułu świadczenia usług poza terytorium kraju.

Spółka świadczyła Usługi zarządcze na rzecz C aż do 2016 r.

W związku z brakiem opłacalności produkcji papieru przez C, w grupie B podjęta została decyzja o restrukturyzacji C polegającej na wygaszeniu działalności produkcyjnej C. Przeprowadzenie restrukturyzacji wymagało dokonania rozmaitych analiz prawnych i ekonomicznych, a także podjęcia działań zmierzających do uregulowania kwestii związanych z redukcją zatrudnienia.

W związku z tym Spółka nabyła różnego rodzaju usługi z tego zakresu od podmiotów trzecich, mających siedzibę działalności gospodarczej w Polsce lub w innych krajach niż Polska (dalej jako: "Usługi restrukturyzacyjne").

Usługi restrukturyzacyjne obejmowały m.in.:

* analizę skutków prawno-podatkowych i bilansowych różnych scenariuszy restrukturyzacji;

* analizę kwestii pracowniczych;

* negocjacje ze związkami zawodowymi;

* analizę skutków rozliczenia finansowania.

Usługi restrukturyzacyjne były nabywane dla siedziby działalności gospodarczej Spółki w Polsce, tj. miejscem opodatkowania tych Usług było terytorium Polski.

W związku z nabyciem Usług restrukturyzacyjnych Spółka wykazała w swojej deklaracji VAT-7 podatek VAT naliczony z tytułu:

* nabycia krajowego usług - w przypadku nabyć od usługodawców, mających siedzibę działalności gospodarczej w Polsce;

* importu usług - w przypadku nabyć od usługodawców, mających siedzibę działalności gospodarczej w innych krajach niż Polska.

Spółka posiada dokumenty z których wynika związek podatku odliczonego związanego z nabyciem Usług restrukturyzacyjnych z wykonywaniem przez Spółkę Usług zarządczych.

Spółka chciałaby potwierdzić, iż uprawniona jest do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia Usług restrukturyzacyjnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka miała prawo do odliczenia podatku VAT związanego z nabyciem Usług restrukturyzacyjnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, miał on prawo do odliczenia podatku VAT związanego z nabyciem Usług restrukturyzacyjnych.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W świetle art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli, łącznie spełnione są następujące warunki:

- w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z kolei, kwotę podatku naliczonego stanowi, w szczególności:

* suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a);

* kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca (art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a).

W świetle art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Podsumowując powyższe, prawo do odliczenia może przysługiwać podatnikowi VAT, w szczególności, gdy:

* nabywane (w tym importowane) usługi służą świadczeniu przez tego podatnika VAT (w ramach wykonywanej przez niego działalności gospodarczej) usług poza terytorium Polski;

* świadczone przez podatnika poza terytorium Polski usługi byłyby opodatkowane, gdyby były wykonywane na terytorium Polski;

* podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek podatku naliczonego z usługami świadczonymi przez podatnika poza terytorium Polski.

W tym kontekście należy podkreślić, iż samo posiadanie udziałów w spółkach zależnych nie oznacza, iż spółka holdingowa uzyskuje status podatnika z tego tytułu. Posiadanie takiego udziału należy bowiem traktować jako wykonywanie praw właścicielskich, a nie działalność gospodarczą (por. wyrok Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej dalej jako: "TSUE" - C-60/90 Polysar Investments Netherlands v Inspecteur der Invoerrechten (1991) ECR I-3111, pkt 17; wyrok C-333/91 Sofitam (1993) ECR I-3513, pkt 12).

Jak niejednokrotnie podkreślał jednak TSUE:

"Trybunał orzekł już jednak, iż dzieje się inaczej, gdy udziałowi finansowemu w innym przedsiębiorstwie towarzyszy pośrednia lub bezpośrednia ingerencja w zarządzanie spółką, w której udział został nabyty, bez uszczerbku dla praw właściciela udziału jako akcjonariusza lub wspólnika (zob. wyroki: z dnia 20 czerwca 1991 r. w sprawie C-60/90 Polysar Investments Netherlands, pkt 14; z dnia 14 listopada 2000 r. w sprawie C-142/99 Floridienne i Berginvest, pkt 18; postanowienie z dnia 12 lipca 2001 r. w sprawie C-102/00 Welthgrove, pkt 15; wyrok z dnia 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 Cibo Participations, pkt 20), jeżeli taka ingerencja skutkuje dokonywaniem transakcji podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 2 szóstej dyrektywy, takich jak świadczenie usług administracyjnych, księgowych i informatycznych" (ww. wyrok w sprawie Floridienne i Berginvest, pkt 19; ww. postanowienie w sprawie Welthgrove, pkt 16; ww. wyrok w sprawie Cibo Participations, pkt 21; wyrok z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01 MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 46).

W przedmiotowej sprawie Spółka świadczyła na rzecz C Usługi zarządcze, podlegające opodatkowaniu VAT (przy czym miejsce opodatkowania tych usług znajdowało się na terenie Niemiec). W związku z tym należy przyjąć, iż w zakresie zaangażowania Spółki w stosunku do C, Spółka występowała jako podatnik VAT, tj. świadczyła przedmiotowe usługi w ramach swojej działalności gospodarczej.

Spółka podkreśla, iż prawo do odliczenia VAT ma fundamentalny charakter w systemie VAT. Jak wielokrotnie wskazywał TSUE:

" (...) istnieniem systemu odliczeń, którego celem jest, jak wielokrotnie stwierdził Trybunał, zupełne uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku VAT podlegającego zapłacie bądź zapłaconego w ramach wykonywanej przez niego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku VAT gwarantuje w konsekwencji pełną neutralność w zakresie opodatkowania jakiejkolwiek działalności gospodarczej, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności, pod warunkiem że podlega ona co do zasady opodatkowaniu podatkiem VAT (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Rompelman, pkt 19, wyroki: z dnia 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 Ghent Coal Terminal, Rec. str. I-1, pkt 15, z dnia 21 marca 2000 r. w sprawach połączonych od C-110/98 do C-147/98 Gabalfrisa i in., Rec. str. I-1577, pkt 44, z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-98/98 Midland Bank Rec. str. I-4177, pkt 19, oraz ww. wyrok w sprawie Abbey National, pkt 24".

W związku ze świadczeniem Usług zarządczych, Spółka dokonała m.in. nabycia Usług restrukturyzacyjnych, tj. związanych z wygaszeniem działalności operacyjnej C.

Spółka wskazuje na orzecznictwo TSUE, z którego wynika, iż brak zrealizowania przez podatnika celów, dla jakich zamierzał wykonywać działalność gospodarczą (takich jak osiąganie zysków), zasadniczo, nie powinien ograniczać jego prawa do odliczenia VAT w odniesieniu do zakupów, które poczynił, by tą działalność prowadzić.

W tym zakresie, warte przytoczenia są następujące sprawy, które rozstrzygał TSUE:

* Wyrok z dnia 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 Ghent Coal. Belgijski podatnik nabył grunt, na którym poczynił nakłady inwestycyjne w celu wykorzystania go do prowadzenia działalności gospodarczej. Decyzją lokalnej rady miejskiej został jednak zmuszony do jego zamiany na inną nieruchomość w tym samym mieście. Z tego powodu, nigdy nie wykorzystał pierwotnie nabytego gruntu do działalności opodatkowanej VAT. W takich okolicznościach TSUE orzekł, że podatnik zachowuje prawo do odliczenia VAT, jeśli, z powodu przyczyn pozostających poza jego kontrolą, nigdy nie wykorzystał zakupów do wykonywania czynności opodatkowanych.

* Wyrok z dnia 29 lutego 1996 r. w sprawie C-110/94 INZO. Holenderska spółka poczyniła nakłady inwestycyjne oraz zamówiła analizę opłacalności inwestycji polegającej na budowie zakładu przemysłowego. Zlecona analiza wykazała nieopłacalność przedsięwzięcia, w związku z czym spółka została zlikwidowana zanim rozpoczęła wykonywanie działalności opodatkowanej VAT. W takich realiach sprawy TSUE uznał, iż podatnik jest uprawniony do odliczenia VAT co do poniesionych wydatków (pomimo iż nigdy jego działalność nie wkroczyła w fazę operacyjną a została zlikwidowana na etapie przygotowawczym).

* Wyrok z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie Breitsohl w sprawie C-400/98. Niemiecka podatniczka zleciła prace polegające na budowie warsztatu samochodowego. W trakcie prac, bank odmówił dalszego finansowania inwestycji. W związku z tym, prace nie były już kontynuowane, a podatniczka sprzedała inwestycję w toku osobie trzeciej. TSUE stanął na stanowisku, iż skoro zamiarem podatniczki w momencie dokonywania zakupów było wykorzystanie ich do prowadzenia działalności gospodarczej, to zachowuje w tym zakresie prawo do odliczenia VAT, nawet gdy ta działalność nie dochodzi do skutku.

* Wyrok z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C-32/03 w sprawie I/S Fini H. Podatnik zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej w wynajmowanym lokalu. Tym niemniej umowa najmu trwała dalej, gdyż brak w niej było klauzuli wypowiedzenia, a wynajmujący sprzeciwiali się jej wcześniejszemu rozwiązaniu. W związku z tym podatnik ten nadal ponosił koszty czynszu i związanych z nim opłat oraz odliczał VAT od tych wydatków. Jednocześnie nie wykazywał żadnego podatku należnego, gdyż wcześniej zaprzestał wykonywania czynności opodatkowanych. TSUE stwierdził, iż podatnik ma prawo do odliczenia VAT w tym zakresie, gdyż ponoszone wydatki związane są z wygaszaniem przez niego działalności gospodarczej.

Spółka podkreśla, iż wyżej zaprezentowane tezy, znajdują także odzwierciedlenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej jako: "NSA"). Przykładowo, w postanowieniu z dnia 6 marca 2014 r., I FSK 516/13 NSA zauważył, iż:

(...) wielokrotnie TSUE podkreślał w swoim orzecznictwie, że celem wspólnego systemu VAT jest opodatkowanie konsumpcji (...) Wspólny system VAT zapewnia zatem całkowitą neutralność działalności gospodarczej w zakresie obciążeń podatkowych, bez względu na cel czy rezultaty tej działalności, pod warunkiem, że co do zasady podlega ona sama opodatkowaniu VAT (por. np. wyrok TSUE w sprawie Kittel i Recolta Recycling, pkt 48 i przytoczone tam orzecznictwo)".

Mając na uwadze powyższe, należy dojść do wniosku, że prawo do odliczenia VAT jako fundamentalne prawo podatnika jest regułą, która, co do zasady, nie powinna doznawać ograniczeń. W szczególności, fakt wygaszenia działalności ze względu na brak jej opłacalności, nie sprzeciwia się skorzystaniu przez podatnika z prawa do odliczenia, o ile dokonane przez niego zakupy związane są z działalnością gospodarczą.

W tym zakresie należy pamiętać, iż każda działalność gospodarcza w warunkach gospodarki wolnorynkowej łączy się z ryzykiem, w szczególności polegającym na konieczności zaprzestania produkcji wskutek obiektywnych okoliczności rynkowych (np. brak jej opłacalności). Ponadto, w realia prowadzenia takiej działalności niejednokrotnie wpisane jest dążenie do minimalizowania strat, tzn. przedsiębiorca godzi się ponieść wydatki na fachowe doradztwo, dzięki któremu dojdzie do zakończenia działalności operacyjnej danego podmiotu w optymalny, z finansowego i prawnego punktu widzenia, sposób.

Podkreślić należy też ponownie szczególny charakter spółki holdingowej (takiej jak Spółka) na gruncie podatku VAT. Wyraża się on także w tym, iż zakres działalności takiej spółki nie ogranicza się do jej działań "wewnętrznych" (tzn. związanych z jej własną działalnością operacyjną), ale ma bliski związek także z sytuacją jej spółek zależnych. Spółka holdingowa jest z ekonomicznego punktu widzenia właścicielem spółek zależnych. A zatem, w jej interesie jej podejmowanie działań służących maksymalizacji zysku lub minimalizowania strat w takich spółkach. Dokonując nabyć mających służyć spółkom zależnym, spółka holdingowa zabezpiecza swój własny interes ekonomiczny związany z zarządzaniem takimi spółkami.

Innymi słowy, bez nabycia Usług restrukturyzacyjnych Spółka narażałaby się na ryzyko pogłębiania się trudnej ekonomicznie sytuacji w C, co rzutowałoby na sytuację gospodarczą Spółki jako ekonomicznego właściciela C. Nabycie tych Usług stanowiło zatem konsekwencję zaangażowania Spółki w stosunku do C, wyrażającego się, w szczególności, w świadczeniu przez Spółkę Usług zarządczych na rzecz C.

Ponadto, jak Spółka wyżej wskazała:

* świadczone przez nią Usługi zarządcze byłyby opodatkowane, gdyby były wykonywane na terytorium Polski;

* Spółka posiada dokumenty, z których wynika związek podatku odliczonego związanego z nabyciem Usług restrukturyzacyjnych z wykonywaniem przez Spółkę Usług zarządczych.

Reasumując, zdaniem Spółki, miała ona prawo do odliczenia podatku VAT związanego z nabyciem Usług restrukturyzacyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.