3063-ILPP1-3.4512.207.2016.2.KM - VAT w zakresie określenia miejsca świadczenia usług montażu konstrukcji i urządzeń tworzących linię produkcyjną.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2016 r. (data wpływu 21 grudnia 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 2 lutego 2017 r. (data wpływu 9 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia usług montażu konstrukcji i urządzeń tworzących linię produkcyjną - jest prawidłowe.

W dniu 21 grudnia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia usług montażu konstrukcji i urządzeń tworzących linię produkcyjną. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 2 lutego 2017 r. (data wpływu 9 lutego 2017 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowanie pytania oraz stanowisko własne Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Z dniem 18 marca 2015 r. Wnioskodawca rozpoczął jednoosobową działalność gospodarczą. Siedzibą jego firmy jest miejsce jego zameldowania, a miejsce świadczenia usług - miejsce w którym wykonuje usługę. Zakres działalności Wnioskodawcy to montaż konstrukcji metalowych w budynkach przemysłowych, montaż automatów - galwanizery i innych maszyn i urządzeń trwale związanych z budynkiem. Usługi prowadzi w zakresie PKD 33.20.Z - Instalowanie maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia, 25.61.Z - Obróbka metali i nakładanie powłok na metale, 43.99.Z - pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane. Usługi te świadczy jako podwykonawca, za pośrednictwem podmiotu krajowego - czynnego podatnika podatku od towarów i usług, na rzecz podmiotu zagranicznego (Niemcy, Meksyk, USA). Miejsce świadczenia usługi - wykonania umowy, każdorazowo na fakturze Wnioskodawca wskazuje konkretną nieruchomość za granicą, na której uprzednio dokonuję etapami: I etap - montaż konstrukcji metalowych (pod maszyny), a następnie II etap - dokonuje montażu maszyn (automatów).

W marcu 2016 r. Wnioskodawca podpisał kontrakt z firmą polską - występuje jako podwykonawca firmy polskiej wykonując usługi montażu konstrukcji metalowych, a następnie na tych konstrukcjach - montaż maszyn specjalistycznych w nowo powstających fabrykach, zajmujących się produkcją części do samochodów osobowych. Wykonywane usługi montażu występują bezpośrednio na terenie Niemiec, Stanów Zjednoczonych i Meksyku. Montaż automatów w nieruchomości przebiega w następujący sposób:

W sytuacji gdy gabaryty innych maszyn (o mniejszej konstrukcji) są mniejsze, inwestor wskazuje zakład na terenie Niemiec, w którym w pierwszym etapie dokonuje się łączenia poszczególnych elementów konstrukcji i maszyn, a następnie elementy te przewożone są do konkretnej nieruchomości, w której dokonuje się ostatecznego montażu maszyny. Zgodnie z umową Wnioskodawca wystawia faktury na koniec każdego miesiąca, z określeniem etapu wykonania usługi, określeniem nieruchomości. W zależności gdzie położona jest nieruchomość, na fakturze wykazuje stawkę podatku (-) Niemcy, a w przypadku USA, Meksyku stawkę NP.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że konstrukcje metalowe wraz z urządzeniami przytwierdzone są do fundamentów za pomocą śrub i innych elementów w sposób trwały, ale istnieje techniczna możliwość ich odłączenia, zdemontowania, ale nie w sposób łatwy. Dużo elementów ulegnie trwałemu uszkodzeniu, zniszczeniu i nie będzie nadawała się do powtórnego montażu. Niektóre elementy urządzeń są łączone za pomocą spawania i ich demontaż spowoduje trwałe zniszczenie, poszczególne elementy nie będą nadawały się do dalszego montażu. Art. 28e ustawy VAT, który wyznacza miejsce opodatkowania usługi związanej z nieruchomością nie wskazuje, aby efekty wykonanych usług były tak związane z nieruchomością, aby nie było można ich odłączyć czy zainstalować w innym miejscu, tym samym świadczone usługi są usługami związanymi z nieruchomością w myśl postanowień art. 28e. Konsekwentnie miejscem opodatkowania usługi będzie miejsce położenia nieruchomości (terytorium państw członkowskich lub państwa trzeciego). Polski zleceniobiorca nie jest podmiotem zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej na terytorium Niemiec z tytułu usługi zakupionej od Wnioskodawcy, jako podwykonawcy. Podatek od wartości dodanej z tego tytułu jest odprowadzany przez niemieckiego zleceniodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku).

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego usługi montażu konstrukcji i urządzeń tworzących linię produkcyjną w obiekcie (nieruchomości) położonej na terytorium państw członkowskich UE, na terenie Meksyku oraz USA należy traktować jako usługi związane z nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy VAT i przyjąć miejsce świadczenia usługi (opodatkowania) według miejsca położenia nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone usługi są związane z miejscem położenia nieruchomości i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju na którym są położone. Miejsce świadczenia tych usług określono w oparciu o przepis art. 28e ustawy o VAT, z którego wynika, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone, a więc Niemcy, Stany Zjednoczone i Meksyk i są ściśle związane z nieruchomością, na której dokonuje się montażu specjalistycznych maszyn. Prace te wykonywane są bowiem w konkretnym miejscu położenia nieruchomości, pod konkretnym adresem i nie mogą być wykonywane poza obszarem nieruchomości. Jako wykonawca Wnioskodawca nie jest producentem montowanych elementów, ani ich nie kupuje dla celów wykonywanych prac, usługę montażu świadczy zgodnie z dostarczoną dokumentacją. Wnioskodawca nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT na terytorium kraju, w których znajdują się nieruchomości, w których świadczy usługi. Jako podatnik zarejestrowany dla celów VAT wystawia faktury ze stawką NP albo odwrotne obciążenie określając etap świadczonych usług z określeniem konkretnej nieruchomości. Usługa ta pozostaje w bezpośrednim związku z nieruchomością, ponieważ prace montażowo-spawalnicze przyporządkowane są do konkretnej nieruchomości i odpowiadają regule artykułu 47 Dyrektywy Rady 2006/112/WE. Zgodnie z art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości. Każda nieruchomość, w której Wnioskodawca wykonał usługi montersko-spawalnicze jest możliwa do szczegółowego zlokalizowania bowiem nieruchomość ta po zamknięciu tych etapów staje się nowym obiektem produkcyjnym. Nieruchomość oraz linia produkcyjna tworzyć będą gospodarczą całość. Linia wykorzystywana będzie do wytworzenia konkretnego finalnego produktu. Zatem razem z nieruchomością spełniać będą założenia gospodarcze, do których nieruchomość została przeznaczona wraz z wszystkimi elementami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług

(Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy - na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Artykuł 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym - miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jednakże w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami.

I tak, zgodnie z art. 28e ustawy - miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Stosownie do art. 3 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do miejsca świadczenia usług (Dz.Urz.UE.L 284 z 26.11.2013 str. 1) - (...) Art. 13b, 31a i 31b rozporządzenia wykonawczego (UE) nr 282/2011, wprowadzone niniejszym rozporządzeniem, stosuje się od dnia 1 stycznia 2017 r. Niniejsze rozporządzenie wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich.

Zgodnie z art. 13b rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) - zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 - do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za "nieruchomość" uznaje się:

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011 - usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

Jak stanowi art. 31a ust. 2 lit. m rozporządzenia 282/2011 - ustęp 1 obejmuje w szczególności instalację lub montaż maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu lub zamontowaniu są uznane za nieruchomość.

Natomiast w myśl art. 31a ust. 3 lit. f rozporządzenia 282/2011 - ustęp 1 nie ma zastosowania do instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, utrzymania i naprawy oraz kontroli maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad maszynami lub sprzętem, które nie są lub nie stają się częścią nieruchomości.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podwykonawcą polskiej firmy, wykonując usługi montażu konstrukcji metalowych, a następnie na tych konstrukcjach montażu maszyn specjalistycznych w nowo powstających fabrykach, zajmujących się produkcją części do samochodów osobowych. Wykonywane usługi montażu występują bezpośrednio na terytorium Niemiec, Stanów Zjednoczonych i Meksyku. Montaż automatów w nieruchomości przebiega w następujący sposób:

W sytuacji, gdy gabaryty innych maszyn (o mniejszej konstrukcji) są mniejsze, inwestor wskazuje zakład na terytorium Niemiec, w którym w pierwszym etapie dokonuje się łączenia poszczególnych elementów konstrukcji i maszyn, a następnie elementy te przewożone są do konkretnej nieruchomości, w której dokonuje się ostatecznego montażu maszyny.

Wnioskodawca wskazał, że konstrukcje metalowe wraz z urządzeniami przytwierdzone są do fundamentów za pomocą śrub i innych elementów w sposób trwały, ale istnieje techniczna możliwość ich odłączenia, zdemontowania, ale nie w sposób łatwy. Dużo elementów ulegnie trwałemu uszkodzeniu, zniszczeniu i nie będzie nadawała się do powtórnego montażu. Niektóre elementy urządzeń są łączone za pomocą spawania i ich demontaż spowoduje trwałe zniszczenie, poszczególne elementy nie będą nadawały się do dalszego montażu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania czy miejsce świadczenia opisanych usług montażu konstrukcji i urządzeń tworzących linię produkcyjną jest określane na podstawie art. 28e ustawy, jako usług związanych z nieruchomościami.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że świadczone usługi montażu konstrukcji i urządzeń tworzących linię produkcyjną, które nie mogą zostać w sposób łatwy odłączone lub zdemontowane bez uszkodzenia lub trwałego zniszczenia poszczególnych elementów, mają charakter usług związanych z nieruchomościami. Tym samym miejsce ich świadczenia ustalane jest na podstawie art. 28e ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia tych nieruchomości. Oznacza to, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę na nieruchomościach znajdujących się na terytorium Niemiec, USA, Meksyku nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Zatem w świetle przedstawionego stanu faktycznego usługi montażu konstrukcji i urządzeń tworzących linię produkcyjną w obiekcie (nieruchomości) położonej na terytorium państw członkowskich UE, na terytorium Meksyku oraz USA należy traktować jako usługi związane z nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy i przyjąć miejsce świadczenia usługi (opodatkowania) według miejsca położenia nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Dotyczy to kwestii prawidłowości wystawiania faktur przez Wnioskodawcę dokumentujących świadczone usługi.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.