3063-ILPB1-2.4511.228.2016.11.JK

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) oraz art. 223 Ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 23 sierpnia 2017 r. sygn. akt I SA/Po 94/17 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 30 stycznia 2019 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 września 2016 r. (data wpływu 1 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnień przedmiotowych - jest prawidłowe.

W dniu 1 września 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnień przedmiotowych.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 13 października 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację nr 3063-ILPB1-2.4511.228.2016.1.TR, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że Wnioskodawca ma prawo korzystać ze zwolnienia z opodatkowania przyznanych mu środków na realizację projektu na odbycie podróży służbowej.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 13 października 2016 r. nr 3063-ILPB1-2.4511.228.2016.1.TR wniósł pismem z 26 października 2016 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów pismem z 22 listopada 2016 r. nr 3063-ILPB1-2.4511.228.2016.2.JWP stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 13 października 2016 r. nr 3063-ILPB1-2.4511.228.2016.1.TR złożył skargę z 22 grudnia 2016 r. (data wpływu 27 grudnia 2016 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z 23 sierpnia 2017 r. sygn. akt I SA/Po 94/17 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 13 października 2016 r. nr 3063-ILPB1-2.4511.228.2016.1.TR.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 23 sierpnia 2017 r. sygn. akt I SA/Po 94/17, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej złożył skargę kasacyjną z 5 października 2017 r. nr 0110-KWR2.4021.56.2017.2.MG do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Pismem z dnia 9 listopada 2018 r. nr 0110-KWR2.4021.56.2018.3.MG organ cofnął ww. skargę kasacyjną.

Postanowieniem z dnia 29 listopada 2018 r. sygn. akt II FSK 3676/17 Naczelny Sąd Administracyjny umorzył postępowanie kasacyjne.

W dniu 30 stycznia 2019 r. do siedziby tut. organu wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia z 23 sierpnia 2017 r. sygn. akt I SA/Po 94/17.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie obowiązku podatkowego wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest pracownikiem naukowym uczelni wyższej (dalej również: "uczelnia"), zatrudnionym na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony. Uczelnia wystąpiła o przyznanie jej przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego grantu finansowego w celu finansowania i realizacji uczestnictwa Wnioskodawcy w (...) edycji programu "A". Na podstawie wniosku przekazanego przez uczelnię, Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego wydał decyzję, którą przyznał uczelni środki finansowe na finansowanie w latach 2016-2018 udziału Wnioskodawcy w ww. programie.

Celem programu jest umożliwienie młodym naukowcom, w tym uczestnikom studiów doktoranckich, udziału w badaniach naukowych prowadzonych w renomowanych zagranicznych ośrodkach naukowych pod opieką wybitnych naukowców o międzynarodowym autorytecie w danej dziedzinie nauki. Program zapewnia finansowanie pobytu uczestnika programu w jednostce naukowej posiadającej siedzibę poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, prowadzącej w sposób ciągły badania naukowe lub prace rozwojowe oraz podróży między miejscem zamieszkania uczestnika programu a miejscowością, w której znajduje się zagraniczny ośrodek.

Program ma pomóc uczestnikom programu w dalszym rozwoju kariery naukowej przez zdobycie doświadczenia i wiedzy dzięki udziałowi w badaniach naukowych lub pracach rozwojowych realizowanych przy wykorzystaniu aparatury i metod niedostępnych w kraju.

Zgodnie pkt I ust. 2 komunikatu Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia (...) 2010 r. o ustanowieniu programu pod nazwą "A" (...), jego uczestnikiem może być wyłącznie:

Wniosek konkursowy do Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego został złożony przez uczelnię, w której Wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę na stanowisku adiunkta (co oznacza, że Wnioskodawca uczestniczyć w nim będzie na podstawie pkt I ust. 2 pkt 1 powyżej wskazanego komunikatu, jako zatrudniony na podstawie umowy o pracę).

Udział Wnioskodawcy w programie jest ściśle koordynowany przez opiekuna naukowego, a wyjazd w ramach programu jest wykonywany w związku z czynnościami wykonywanymi na uczelni. Wnioskodawca udział w konkursie oraz obecny wyjazd celem udziału w badaniach naukowych w zagranicznym ośrodku wiąże ściśle z pracą na uczelni oraz dalszym rozwojem zawodowym w tej jednostce. Badania wykonywane w ramach programu służą mu bezpośrednio do kontynuacji prac prowadzonych obecnie na uczelni oraz do poszerzenia prowadzonych prac naukowych, wykonywanych w ramach umowy o pracę.

Uczelnia odnosi bezpośrednią korzyść z uczestnictwa Wnioskodawcy w programie, ponieważ w publikacjach naukowych będących wynikiem prac wykonywanych podczas pobytu za granicą, Wnioskodawca, pozostając pracownikiem uczelni, podaje afiliację jednostki macierzystej (isntytutu). Oznacza to, że publikacje liczą się do dorobku jednostki naukowej uczelni, na podstawie którego jednostka jest oceniana przez MNiSW i uzyskuje kategorię naukową, która przekłada się na poziom finansowania.

Wnioskodawca uzyskał zgodę na uczestnictwo w programie wydaną mu przez Radę Wydziału Informatyki oraz otrzymał od swojego przełożonego, dyrektora Instytutu Informatyki, pisemne "Polecenie wyjazdu służbowego w ramach programu A", w którym wskazane zostało, że zostaje on wysłany do zagranicznego instytutu celem realizacji projektu naukowego.

Wnioskodawca badania naukowe wykonuje dla swojego pracodawcy, a nie prywatnie lub dla zagranicznego ośrodka, z którym nie wiąże go żadna umowa cywilnoprawna. Zawierając umowę z uczelnią oraz będąc skierowanym do wykonywania badań naukowych i podnoszenia kwalifikacji, Wnioskodawca musi prowadzić działalność wyłącznie w jednym miejscu, wskazanym mu przez pracodawcę - uczelnię. Nie posiada również dowolności w zakresie wyjazdu lub działań i projektów wykonywanych za granicą, lecz czynności te prowadzi zgodnie z treścią projektu, złożonego w konkursie przez uczelnię, a zaakceptowaną przez Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego. Zgodnie z zawartą przez Wnioskodawcę z uczelnią umową, środki finansowe przysługują Wnioskodawcy wyłącznie w okresie pozostawania Wnioskodawcy w stosunku pracy z Uczelnią.

W związku z uzyskaniem tytułu laureata programu, na udział w programie zostały przyznane uczelni środki celem finansowania kosztów realizacji projektu naukowego: pobytu Wnioskodawcy w zagranicznym ośrodku oraz podróży między miejscem zamieszkania a miejscowością, w której znajduje się zagraniczny ośrodek, kosztów pobytu i podróży między miejscem zamieszkania a miejscowością, w której znajduje się zagraniczny ośrodek małżonki uczestnika programu oraz ich niepełnoletnich dzieci. W stosunku do Wnioskodawcy uczestnictwo w programie oraz wypłata pieniędzy niezbędnych na udział w programie jest ściśle koordynowane przez uczelnię. Środki w ramach programu przyznawane są najpierw uczelni od Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego, a następnie - redystrybuowane przez uczelnię (wypłata prowadzona jest przez pracodawcę - uczelnię).

Zawarte zostały dwie umowy:

* pomiędzy Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego a uczelnią,

* pomiędzy uczelnią a pracownikiem naukowym - Wnioskodawcą.

Środki przekazywane na finansowanie programu przyznawane są zgodnie z przepisami ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2014 r. poz. 1620 oraz z 2015 r., poz. 249) oraz zasadami określonymi w komunikacie Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia (...) 2012 r. o ustanowieniu programu pod nazwą "A" (...). Środki finansowe w ramach programu są przyznawane nie bezpośrednio laureatowi konkursu, lecz jednostce naukowej na podstawie decyzji Ministra, z przeznaczeniem dla Wnioskodawcy. Środki rozdysponowuje zatem jednostka naukowa.

Wnioskodawca na okres wyjazdu celem podwyższania kwalifikacji naukowych oraz prowadzenia badań na rzecz uczelni w ramach programu "A" uzyskał od władz uczelni urlop od powierzonych mu czynności dydaktycznych i naukowych w siedzibie uczelni - (...). W szczególności są to:

* roczny urlop naukowy - od 1 września 2016 r. do 31 sierpnia 2017 r. (w tym urlop naukowy płatny od 1 września 2016 r. do 30 października 2016 r., urlop bezpłatny w pozostałym okresie),

* roczny urlop naukowy od 1 września 2017 r. do 31 sierpnia 2018 r. (w tym urlop naukowy płatny od 1 września 2017 r. do 30 października 2018 r., urlop bezpłatny w pozostałym okresie).

Dzięki tak udzielonemu urlopowi Wnioskodawca może prowadzić badania zagraniczne, doszkalać się i podnosić umiejętności wykorzystywane w dalszej pracy na uczelni po powrocie z zagranicznego wyjazdu. Udzielony urlop jest urlopem celowym - na wykonywanie określonych czynności, powierzonych pracownikowi naukowemu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przyznane Wnioskodawcy, jako pracownikowi naukowemu uczelni, środki finansowe wykorzystywane w związku podjęciem badań naukowych w ramach programu A zwolnione są z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a tej ustawy lub na podstawie innego przepisu tej ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, celem ustalenia zasad zwolnienia z opodatkowania niezbędne jest ustalenie źródła przychodów, a następnie zasad jego opodatkowania. Ustalenie źródła przychodów, do jakich należy zaliczyć wypłaty z tytułu programu A.

Wypłata pieniężna środków związanych z realizacją programu A, której uczelnia dokonuje na rzecz Wnioskodawcy, wynika z zawartego z pracodawcą stosunku pracy. Na powyższe wskazują następujące fakty:

* Wnioskodawca swoje uczestnictwo w programie A realizuje na podstawie warunku, zgodnie z którym uczestnikiem może być wyłącznie młody naukowiec zatrudniony w jednostce naukowej na podstawie umowy o pracę lub mianowania,

* wyjazd prowadzony jest na podstawie polecenia służbowego Polecenia wyjazdu w ramach programu "A" przekazanego mu przez dyrektora jednostki organizacyjnej uczelni, której wnioskodawca podlega,

* wypłaty środków dokonuje pracodawca,

* pracodawca ma możliwość wglądu w prace naukowe wykonywane w trakcie wyjazdu, w tym, w szczególności, przyjmować ma okresowe sprawozdania z prowadzonych badań naukowych,

* wyjazd jest realizacją projektu, który wykorzystywany będzie w ramach dalszych prac na uczelni, prowadzonych po powrocie z wyjazdu, a uczelnia odniesie bezpośrednią korzyść z uczestnictwa wnioskodawcy w programie, ponieważ w publikacjach naukowych będących wynikiem prac wykonywanych podczas pobytu za granicą, Wnioskodawca, pozostając pracownikiem uczelni, podaje afiliację jednostki macierzystej.

Powyższe powoduje, że pomiędzy pozostawaniem w stosunku pracy a wypłatą świadczenia istnieje związek zarówno faktyczny, jak i prawny - uczelnia nie posiada możliwości, a także nie byłaby zainteresowana dokonywać wypłat tego rodzaju świadczeń na rzecz osoby, która nie pozostawałaby z nią w stosunku pracy.

Ponadto kryterium decydującym o tym, czy dana wypłata jest świadczeniem ze stosunku pracy, nie jest źródło końcowego finansowania wydatku (pracodawca pozyskuje środki na działalność naukową z wielu różnych źródeł, w tym różnego rodzaju programów rządowych), ale okoliczność, czy świadczenie to może otrzymać wyłącznie pracownik czy też inna osoba niezwiązana z pracodawcą stosunkiem pracy. W konsekwencji przychód ten stanowić będzie przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f.

Zgodnie z powyższym przepisem za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Powyższej wypłaty dokonywanej przez pracodawcę nie można traktować jako typowego wynagrodzenia, lecz jako inne świadczenie kwalifikowane do przychodów ze stosunku pracy.

Jak podał Zainteresowany, powyższą kwalifikację źródła przychodów potwierdza ugruntowana wykładnia sądowa, m.in.:

* wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 kwietnia 2016 r. (sygn. akt II FSK 516/14),

* wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 października 2012 r. (sygn. akt II FSK 309/1 1),

* wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 marca 1993 r. (sygn. akt III SA 2219/92),

* wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2009 r. (sygn. akt II FSK 251/08).

Ustalenie prawa do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych środków pochodzących z programu A.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnieniu z opodatkowania podlegają diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Zgodnie z art. 77 (5) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. Nr 24, poz. 141) pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy, zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Zgodnie natomiast z § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 12 października 2006 r. w sprawie warunków kierowania osób za granicę w celach naukowych, dydaktycznych i szkoleniowych oraz szczególnych uprawnień tych osób (Dz. U. Nr 190, poz. 1405), osoby mające stałe miejsce zamieszkania na terenie Polski mogą być kierowane za granicę w celu prowadzenia badań naukowych. Zgodnie z postanowieniami § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia, osoba pozostająca w zatrudnieniu w celu skierowania jej za granicę musi uzyskać zgodę pracodawcy i urlop szkoleniowy lub bezpłatny.

Wnioskodawca spełnia oba warunki wskazane powyżej, by zostać skierowany za granicę, celem odbycia podróży służbowej i prowadzenia badań naukowych, w szczególności:

* posiada zgodę Rady Wydziału oraz polecenie od przełożonego do odbycia wyjazdu celem realizacji projektu naukowego,

* wykonywać będzie czynności wynikające z polecenia od przełożonego do odbycia wyjazdu - uczestniczyć będzie zgodnie z warunkami umowy w pracach badawczych

* oraz naukowych na zagranicznej uczelni oraz okresowo składać będzie w tym zakresie raporty,

* uzyskał urlop od czynności bieżących na uczelni by móc prowadzić działalność naukową (urlop naukowy),

* wykonywać będzie prace, których efekty będą wykorzystywane w dalszej pracy na uczelni, a uczelnia odniesie bezpośrednią korzyść z uczestnictwa Wnioskodawcy w programie, ponieważ w publikacjach naukowych będących wynikiem prac wykonywanych podczas pobytu za granicą, Wnioskodawca, pozostając pracownikiem uczelni, będzie podawał afiliację jednostki macierzystej.

Powyższe powoduje, że Wnioskodawca ma prawo korzystać ze zwolnienia z opodatkowania przyznanych mu środków na realizację projektu na odbycie podróży służbowej.

Jak podał Zainteresowany, powyższą drogę interpretacji potwierdzają też m.in.:

* wyroki sądów, np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 października 2012 r. (sygn. akt II FSK 309/11), czy z dni 3 marca 2016 r. (II FSK 44/14),

* interpretacje prawa podatkowego, np. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 października 2014 r. sygn. akt ILPB2/415-806/14-4/TR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 23 sierpnia 2017 r. sygn. akt I SA/Po 94/17.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest pracownikiem naukowym uczelni, zatrudnionym na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony. Uczelnia wystąpiła o przyznanie jej przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego grantu finansowego w celu finansowania i realizacji uczestnictwa Wnioskodawcy w (...) edycji programu "A". W związku z uzyskaniem tytułu laureata programu, na udział w programie zostały przyznane uczelni środki celem finansowania kosztów realizacji projektu naukowego: pobytu Wnioskodawcy w zagranicznym ośrodku oraz podróży między miejscem zamieszkania a miejscowością, w której znajduje się zagraniczny ośrodek, kosztów pobytu i podróży między miejscem zamieszkania a miejscowością, w której znajduje się zagraniczny ośrodek małżonki uczestnika programu oraz ich niepełnoletnich dzieci. Środki w ramach programu przyznawane są najpierw uczelni od Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego, a następnie - redystrybuowane przez uczelnię (wypłata prowadzona jest przez pracodawcę - uczelnię). Wnioskodawca na okres wyjazdu celem podwyższania kwalifikacji naukowych oraz prowadzenia badań na rzecz uczelni w ramach programu "A" uzyskał od władz uczelni urlop od powierzonych mu czynności dydaktycznych i naukowych w siedzibie uczelni. W szczególności są to:

* roczny urlop naukowy - od 1 września 2016 r. do 31 sierpnia 2017 r. (w tym urlop naukowy płatny od 1 września 2016 r. do 30 października 2016 r., urlop bezpłatny w pozostałym okresie),

* roczny urlop naukowy od 1 września 2017 r. do 31 sierpnia 2018 r. (w tym urlop naukowy płatny od 1 września 2017 r. do 30 października 2018 r., urlop bezpłatny w pozostałym okresie).

Stosownie do art. 11 ust. 1 cyt. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Pod pojęciem przychodu kryją się więc wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Jednakże na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

a. podróży służbowej pracownika,

b. podróży osoby niebędącej pracownikiem - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

W tym miejscu wskazać należy za stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu zaprezentowanym w wyroku z dnia 23 sierpnia 2017 r. sygn. akt I SA/Po 94/17 że: pojęcie "podróży służbowej" nie zostało zdefiniowane w tym akcie prawnym. Skoro jednak jest to pojęcie związane z relacjami pomiędzy pracodawcą i pracownikiem, bowiem mowa jest o należnościach za czas "podróży służbowej pracownika", to uzasadnione jest odwołanie się do art. 77 (5) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy. W myśl tego przepisu podróż służbowa charakteryzuje się tym, że jest odbywana (1) poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy (2) na polecenie pracodawcy, (3) w celu wykonania określonego przez pracodawcę zadania. Przy czy wszystkie te cechy wystąpić muszą łącznie. W rozpatrywanej sprawie skarżący został wyznaczony do udziału w programie przez swojego pracodawcę (miał wykonywać określone przez niego zadanie, tj. uczestniczyć w programie badawczym) przez określony czas poza miejscem stałego zatrudnienia. Pozostawał związany stosunkiem pracy tylko z tym pracodawcą - uczelnią. Wskazane powyżej warunki, na jakich skierowano skarżącego do prac badawczych za granicą, odpowiadają zatem wymogom, jakim powinna odpowiadać podróż służbowa (...).

Dalej Sąd podniósł, że opisane we wniosku zasady, na jakich Wnioskodawca odbywa podróż, pozwalają na uznanie, że wyjazd ten ma charakter podróży służbowej pracownika. Z treści wniosku wynika bowiem, że wnioskodawca jest pracownikiem (...) zatrudnionym na podstawie umowy o pracę i będzie pozostawał w stosunku pracy przez cały okres pobytu w zagranicznym ośrodku, w czasie którego będzie prowadził w zagranicznej jednostce naukowej badania naukowe. Pozostawanie w stosunku zatrudnienia z uczelnią jest warunkiem korzystania ze świadczeń pieniężnych przyznanych Wnioskodawcy na pokrycie kosztów wyjazdu i pobytu. Nie bez znaczenia jest, że na odbycie podróży w celu prowadzenia tam badań naukowych wnioskodawca otrzymał od macierzystej uczelni polecenie wyjazdu służbowego. Strona będzie brała udział w konkretnym programie badawczym w ramach programu A (...) edycja. W toku prowadzenia prac badawczych wnioskodawca jest zobowiązany sporządzać stosowne raporty, do których uczelnia ma prawo wglądu. Środki finansowe przyznane wnioskodawcy w związku z wyjazdem przeznaczone są na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków oraz na pokrycie kosztów podróży.

Zdaniem Sądu sporne środki finansowe zostały przyznane pracownikowi (Wnioskodawcy) przez pracodawcę (...), a pracownik został skierowany przez pracodawcę do realizacji zadań mieszczących się w sferze działania pracodawcy. Realizacja tych zadań (prowadzenie prac badawczych) będzie się odbywało poza siedzibą pracodawcy i poza zwykłym miejscem pracy pracownika (uczelnią), a pracodawca przyznał pracownikowi stosowne środki finansowe na pokrycie kosztów utrzymania i odbycie podróży w związku z koniecznością wykonywania pracy poza zwykłym miejscem pracy.

Uwzględniając powyższe - w opinii Sądu - spełnione zostały przesłanki zwolnienia od podatku określone w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Opisany bowiem we wniosku o wydanie interpretacji wyjazd Wnioskodawcy, jego zasady i warunki, potwierdzają jednoznacznie charakter podróży służbowej. Co istotne przyznane wnioskodawcy na ten wyjazd środki pieniężne są ściśle związane z czasem pobytu w zagranicznym ośrodku badawczym i mają charakter diety lub innych należności (choćby koszty przejazdu) za czas podróży służbowej.

Według Słownika Języka Polskiego pod redakcją Mieczysława Szymczaka, PWN, Warszawa 1978, "dieta" to należność pieniężna przysługująca pracownikowi na pokrycie kosztów utrzymania w podróży służbowej. Z treści art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a u.p.d.o.f. nie wynika, aby ustawodawca użył tego terminu w innym znaczeniu. Środki finansowe zostały przyznane wnioskodawcy i są wypłacane przez pracodawcę właśnie na pokrycie kosztów pobytu za granicą, gdzie wnioskodawca będzie realizował zadania na rzecz swej uczelni, składając w tym zakresie stosowne raporty, co oznacza sposób kontroli przez pracodawcę wykonywania obowiązków przez pracownika.

Sąd podniósł również, że nie ma znaczenia, że uczelnia pozyskuje z Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego środki finansowe na pobyt za granicą wysłanego tam własnego naukowca. Istotne jest to, że środki te Wnioskodawca otrzymuje właśnie dlatego, że jest pracownikiem (...), a spełnienie wymogu pozostawania w stosunku pracy na czas pobytu za granicą w związku z realizacją programu badawczego jest koniecznym wymogiem otrzymywania środków finansowych. Bez znaczenia dla kwalifikacji podatkowej świadczenia pozostaje okoliczność, że skarżący na okres wyjazdu korzysta z urlopu naukowego (płatnego i bezpłatnego). Korzystanie z urlopu bezpłatnego nie zrywa, nie zawiesza ani w żaden inny sposób nie niweczy stosunku pracy, ma jedynie wpływ na ustalenie prawa do określonych uprawnień pracowniczych. Ponadto warto zauważyć, że instytucja urlopu bezpłatnego nie stanowi jednolitej instytucji prawnej, lecz może być zróżnicowana w zależności od celu urlopu (art. 174 § 4 Kodeksu pracy). W rozpoznawanej sprawie Sąd miał na uwadze, że udział strony w realizacji programu A stanowi wykonanie obowiązków pracowniczych w ramach podróży służbowej, a uczestnik otrzymał z uczelni polecenie wyjazdu i udziału w programie A. Można zatem stwierdzić, że udzielenie urlopu naukowego jest warunkiem formalnym związanym ze skierowaniem wnioskodawcy do prowadzenia badań naukowych w ramach programu A IV edycja. Przecież w czasie tego urlopu wnioskodawca będzie zobowiązany wypełniać polecenia pracodawcy, przez którego został skierowany do zagranicznego ośrodka badawczego, a z wykonywania swoich zadań będzie sporządzał raporty. Diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika są oczywiście świadczeniami ze źródła przychodów, jakim jest stosunek pracy, czyli źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. Zgodnie z art. 12 ust. 1 tej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Pracownikiem zaś, zgodnie z ust. 4 tego artykułu, jest m.in. osoba pozostająca w stosunku pracy.

Z treści wniosku wynika, że skarżący otrzymał środki finansowe celem finansowania kosztów realizacji projektu naukowego: pobytu wnioskodawcy w zagranicznym ośrodku oraz podróży między miejscem zamieszkania a miejscowością, w której znajduje się zagraniczny ośrodek, kosztów pobytu i podróży między miejscem zamieszkania a miejscowością, w której znajduje się zagraniczny ośrodek małżonki uczestnika programu oraz ich niepełnoletnich dzieci. Strona otrzymała zatem te środki właśnie dlatego, że jest pracownikiem uczelni i że została przez nią wysłana w celu prowadzenia badań naukowych w zagranicznym ośrodku badawczym. Istnieje zatem związek faktyczny i prawny pomiędzy przyznaniem skarżącemu tego świadczenia, a jego stosunkiem pracy (...).

Mając na uwadze powyższą konstatację Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu zawartą w uzasadnieniu wyroku z dnia 23 sierpnia 2017 r. sygn. akt I SA/Po 94/17 - stanowiącą wytyczne do oceny stanowiska Wnioskodawcy w niniejszej sprawie - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - nie tracąc z punktu widzenia również jednolitego w tej materii orzecznictwa sądów administracyjnych stwierdza, że przyznane Wnioskodawcy, jako pracownikowi naukowemu uczelni, środki finansowe wykorzystywane w związku podjęciem badań naukowych w ramach programu A zwolnione są z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.