3063-ILPB1-2.4511.225.2016.2.NK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku (data wpływu 30 września 2016 r.), uzupełnionym pismem (data wpływu 28 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest:

* nieprawidłowe - w odniesieniu do możliwości zaliczenia prowizji związanej z wcześniejszą spłatą kredytu do wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe,

* prawidłowe - w pozostałym zakresie.

W dniu 30 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z 13 października 2016 r. nr 3063.ILPB1-2.4511.225.2016.1.NK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia - w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania - braków formalnych wniosku.

Jednocześnie poinformowano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłane w dniu 13 października 2016 r., skutecznie doręczono w dniu 24 października 2016 r. W dniu 28 października 2016 r. (data nadania 26 października 2016 r.) wpłynęła do tut. Organu odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawca uzupełnił wniosek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 7 stycznia 2013 r. Wnioskodawca otrzymał aktem darowizny nieruchomość mieszkalną wspólnie ze swoją mamą (każde otrzymało po połowie udziałów, razem 100%).

W dniu 19 sierpnia 2016 r. mieszkanie zostało sprzedane, a środki ze sprzedaży zostały rozdzielone proporcjonalnie do posiadanych udziałów tak, że Wnioskodawca oraz jego matka otrzymali po 105 000 zł.

Wnioskodawca środki ze sprzedaży w całości chciałby przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe, tzn:

Ograniczenia zastosowane w wymienionej w pkt 1 umowie kredytowej stanowią, że w danym roku kredytowym (liczonym przez bank od kwietnia do marca) Wnioskodawca nie może spłacić więcej niż 10% wartości pierwotnej kredytu (kredyt zaciągnięty na kwotę 286 900 zł, zatem w danym roku limit to 28 690 zł). Spłata powyżej tej kwoty obarczona jest koniecznością zapłaty dodatkowej prowizji.

Z tego względu Wnioskodawca chciałby podzielić spłatę kredytu na kilka etapów poczynając od roku, w którym uzyskał dochód, tzn.:

w roku 2016 - 28 690 zł,

w roku 2017 - 28 690 zł,

w roku 2018 - 28 690 zł.

Pozostałe środki w kwocie 18 930 zł. Wnioskodawca chciałby przeznaczyć jako wkład własny zakupu działki budowlanej lub innej nieruchomości mieszkalnej do końca roku podatkowego 2018.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy termin upływa dwa lata od końca roku, w którym nastąpiło uzyskanie dochodu ze zbycia nieruchomości? Czy to oznacza, że Wnioskodawca ma prawo nadpłacić kredyt hipoteczny jeszcze w 2016 r.? Jeśli tak, to czy kwotą jednorazową czy w rozbiciu o wspomniane w poz. 80 kwoty (wg umowy kredytowej)?

2. Czy kwotę uzyskanego dochodu Wnioskodawca może rozdzielić dowolnie na części i przeznaczyć każdą z nich na inne cele, ale w ramach celu mieszkaniowego, tj. na spłatę kredytu hipotecznego, a 18 930 zł na zakup działki?

3. Czy jeżeli całość dochodu, tj. 105 000 zł. Zainteresowany przeznaczy na spłatę kredytu hipotecznego obarczonego prowizją za wcześniejszą spłatę, to czy kwota prowizji zaliczona będzie jako cel mieszkaniowy?

4. Czy we wszystkich trzech ww. przypadkach będą to dochody zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z ustawą przywołaną w poz. 74 musi on przeznaczyć środki w kwocie 105 000 zł na cele mieszkaniowe do końca drugiego roku podatkowego, od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło uzyskanie dochodu tytułu zbycia nieruchomości, tj. do 31 grudnia 2018 r.

W ustawie nie jest jednoznacznie sprecyzowane czy można i w jaki sposób podzielić uzyskany dochód tak, aby został zakwalifikowany jako cel mieszkaniowy. Oznacza to dla Wnioskodawcy, że może w 2016 r. dokonać częściowej spłaty kredytu hipotecznego, następnie w 2017 r. i 2018 r.

Wnioskodawca powołując się na przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajduje w niej przepisu, który by zabraniał dowolnego rozdzielania kwoty dochodu na kilka różnych celów mieszkaniowych.

Natomiast jeżeli nie jest możliwy podział dochodu na dwa ww. cele mieszkaniowe, cały dochód Wnioskodawca będzie zmuszony przeznaczyć na spłatę kredytu hipotecznego. W takim przypadku Zainteresowany uważa, że prowizja wynikająca z tej spłaty również winna być uznana jako cel mieszkaniowy.

Zdaniem Wnioskodawcy wszystkie ww. warianty (poz. 81) spowodują naliczenie podatku dochodowego w wysokości zero.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

* nieprawidłowe - w odniesieniu do możliwości zaliczenia prowizji związanej z wcześniejszą spłatą kredytu do wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe,

* prawidłowe - w pozostałym zakresie.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl natomiast zapisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Należy wyjaśnić, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca otrzymał w 2013 r. w drodze darowizny połowę udziałów w nieruchomości mieszkalnej, która następnie została sprzedana w 2016 r.

Środki pochodzące ze sprzedaży darowanego udziału w nieruchomości Wnioskodawca chciałby przeznaczyć na spłatę kredytu mieszkaniowego zaciągniętego w 2014 r. na nabycie mieszkania, które stanowi współwłasność Zainteresowanego oraz na zakup działki budowlanej lub innej nieruchomości mieszkalnej.

Biorąc pod uwagę fakt, że Wnioskodawca zbył należący do niego udział w darowanej nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że uzyskany z tego tytułu przychód stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu.

Zatem należy tym miejscu poinformować, że zgodnie z art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy podatkowej, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Dodać należy, że zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Wskazać jednakże należy, że w myśl przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, w myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 cytowanej ustawy, uważa się wydatki poniesione na:

- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ww. ustawy).

Natomiast w myśl art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ustawy podatkowej wskazuje, że w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy jest fakt wydatkowania, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychodu uzyskanego przez Wnioskodawcę ze sprzedaży udziału w nieruchomości na wskazane własne cele mieszkaniowe.

Wspomnieć należy, że zawarte w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wymienione wyżej przepisy w sposób jednoznaczny wskazują również, że zwolnienie przedmiotowe przysługuje wyłącznie wówczas, gdy spłata ta dotyczy kredytu zaciągniętego przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia na nabycie innej nieruchomości, służącej zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w nieruchomości nabytej w drodze darowizny w 2013 r. zamierza przeznaczyć na spłatę kredytu mieszkaniowego zaciągniętego w 2014 r. na zakup mieszkania stanowiącego współwłasność Zainteresowanego, bądź na zakup działki budowlanej lub innej nieruchomości mieszkalnej.

Zgodnie z cytowanym powyżej art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy, zwolnienie z opodatkowania ma zastosowanie do przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości, które zostały przeznaczone na spłatę kredytu zaciągniętego na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1. Istotne jest to, aby spłacany kredyt zaciągnięty był przed uzyskaniem przychodu ze zbycia nieruchomości. W rozpatrywanej sprawie taka sytuacja ma właśnie miejsce.

Ponadto nadmienić należy, że ustawodawca nie zastrzegł w ustawie, że przychód osiągnięty przez podatnika ze sprzedaży nieruchomości musi zostać wydatkowany jednorazowo i to na jeden cel mieszkaniowy. W treści ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zostały zawarte takie ograniczenia. Ustawa wskazuje jedynie, że zwolnieniu przedmiotowemu podlega przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości wydatkowany nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na wskazane w art. 21 ust. 25 własne cele mieszkaniowe. Wnioskodawca nie musi zatem jednorazowo wydatkować całej kwoty uzyskanej ze sprzedaży nabytej w drodze spadku nieruchomości, ważne jest aby wydatkowania tego dokonał na przewidziane zapisami ustawy cele do 31 grudnia 2018 r.

Tut. Organ nie widzi również przeszkód, aby Zainteresowany wydatkował uzyskany przychód zarówno na spełniający wymogi art. 21 ust. 25 pkt 2 kredyt mieszkaniowy, jak i na nabycie działki budowlanej lub innej nieruchomości mieszkalnej. Nadmienić jednak w tym miejscu należy, że cel mieszkaniowy Wnioskodawcy może zostać spełniony jedynie w odniesieniu do kwoty wydatkowanej na spłatę kredytu zaciągniętego wspólnie z przyszłą małżonką w takiej części, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi Zainteresowanego we współwłasności nieruchomości, na którą zaciągnięty został ww. kredyt. Spłacając kredyt ponad posiadany przez siebie udział Zainteresowany spłaciłby bowiem nie tylko własne zobowiązania kredytowe, ale również zobowiązania przyszłej małżonki, a takie wydatkowanie nie uprawnia do skorzystania z omawianego zwolnienia z opodatkowania. Dodatkowo wskazać należy, że prowizji związanej z wcześniejszą spłatą kredytu mieszkaniowego nie sposób utożsamiać z wydatkami poniesionymi na własne cele mieszkaniowe, jest to bowiem wyłącznie wydatek związany z faktem finansowania zakupu mieszkania środkami pozyskanymi z kredytu bankowego, a nie wydatek mieszczący w katalogu uprawniającym do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania.

Opierając się zatem na przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego oraz przywołanych przepisach prawa stwierdzić należy, że przysługuje Wnioskodawcy dobrodziejstwo skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania przewidzianego przepisem art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli przed upływem dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym dokonał zbycia otrzymanej w darowiźnie nieruchomości, uzyskany przychód przeznaczy na spłatę zaciągniętego kredytu mieszkaniowego, zakup działki budowlanej bądź innej nieruchomości mieszkalnej. Zaznaczyć jednak należy, że do ww. celów mieszkaniowych nie sposób zaliczyć prowizji naliczonej przez bank w przypadku wcześniejszej spłaty kredytu. Tut. Organ nie widzi przeszkód prawnych, aby Wnioskodawca podzielił przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w nieruchomości w dowolny sposób i przeznaczył go częściowo na spłatę kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na zakup nieruchomości stanowiącej współwłasność Zainteresowanego, a częściowo na zakup działki budowlanej lub innej nieruchomości mieszkalnej, ważne jest jedynie aby owy przychód został wydatkowany w ciągu dwóch lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło zbycie nieruchomości, a więc w omawianym przypadku do 31 grudnia 2018 r. na cele mieszkaniowe wskazane w ustawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.