2461-IBPP4.4513.326.2016.1.BP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 15 września 2016 r. (data wpływu 21 września 2016 r.), uzupełnionym pismem z 25 października 2016 r. (data wpływu 27 października 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla gazu płynnego w przypadku jego zużycia w piecu stanowiącym element linii do malowania proszkowego krążników - jest prawidłowe.

W dniu 21 września 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla gazu płynnego w przypadku jego zużycia w piecu stanowiącym element linii do malowania proszkowego krążników. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 25 października 2016 r. (data wpływu 27 października 2016 r.).

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

"X" Sp. z o.o. (dalej "Wnioskodawca") jest polską spółką kapitałową prowadzącą działalność w zakresie m.in. produkcji krążników do przenośników taśmowych, które znajdują szerokie zastosowanie w wielu gałęziach przemysłu, w tym w górnictwie do wydobywania urobku na powierzchnię.

W toku prowadzonej działalności Wnioskodawca m.in. wykorzystuje linię do malowania proszkowego krążników. Dokonywany na niej przez Wnioskodawcę proces malowania składa się z kilku etapów. Ostatnim z nich jest wygrzewanie detali w temperaturze 200°C w piecu ogrzewanym gazem płynnym LPG kwalifikowanym do kodów CN od 2711 12 11 do 2711 19 00 (dalej "gaz płynny"). Istotą tego fragmentu linii malowania proszkowego krążników jest polimeryzacja wcześniej naniesionej na wyroby farby proszkowej, dzięki czemu na wyrobach tworzy się powierzchnia ochronna, nadająca mu jednocześnie estetyczny wygląd. Mimo zastosowania określonych rozwiązań konstrukcyjnych i specjalnych materiałów, dzięki którym redukowane są straty ciepła z pieca, emituje on jednak ciepło na zewnątrz. Jest ono wykorzystywane do ogrzewania części magazynowej zakładu produkcyjnego Wnioskodawcy, nieposiadającej własnej instalacji grzewczej.

Gaz płynny wykorzystywany do spalania w piecu będzie nabywany przez Wnioskodawcę krajowo od podmiotów, które na gruncie ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752, z późn. zm.; dalej "ustawa o akcyzie") posiadają status składu podatkowego lub podmiotu pośredniczącego (dalej łącznie "kontrahenci").

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego gaz płynny nabywany przez Wnioskodawcę od kontrahentów w celu zużycia w piecu stanowiącym element linii do malowania proszkowego krążników korzysta ze zwolnienia od akcyzy ze względu na przeznaczenie, o którym mowa w art. 32 ust. 1 pkt 3 ustawy o akcyzie, pod warunkiem spełnienia warunków określonych w art. 32 ust. 5-13 ustawy o akcyzie?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego gaz płynny nabywany przez Wnioskodawcę od kontrahentów w celu zużycia w piecu stanowiącym element linii do malowania proszkowego krążników korzysta ze zwolnienia od akcyzy ze względu na przeznaczenie, o którym mowa w art. 32 ust. 1 pkt 3 ustawy o akcyzie, pod warunkiem spełnienia warunków określonych w art. 32 ust. 5-13 ustawy o akcyzie.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 3 ustawy o akcyzie, zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie używane do celów opałowych, pozostałe węglowodory gazowe o kodach CN od 2711 12 11 do 2711 19 00 - w przypadkach, o których mowa w art. 32 ust. 3 ustawy o akcyzie, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-13 ustawy o akcyzie. W myśl natomiast art. 32 ust. 3 ustawy o akcyzie, przedmiotowe zwolnienie stosuje się m.in. w przypadku dostarczenia wyrobów ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego (pkt 1) oraz od podmiotu pośredniczącego do podmiotu zużywającego (pkt 3).

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego opisanych przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, że wykorzystywany przez Wnioskodawcę gaz płynny kwalifikowany jest do kodów CN od 2711 12 11 do 2711 19 00; spełnia on więc kryterium przedmiotowe zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 32 ust. 1 pkt 3 ustawy o akcyzie. Sposób dostarczania gazu płynnego realizuje natomiast w pełni warunek określony w art. 32 ust. 3 ustawy o akcyzie - kontrahenci posiadają bowiem każdorazowo status składu podatkowego lub podmiotu pośredniczącego i dostarczają gaz płynny do Wnioskodawcy, tj. podmiotu, który zużywa ten gaz w ramach swojej działalności.

Kluczowym kryterium dla ustalenia czy gaz płynny nabywany przez Wnioskodawcę od kontrahentów korzysta ze zwolnienia od akcyzy ze względu na przeznaczenie jest więc to, czy jego zużycie w piecu stanowiącym element linii do malowania proszkowego krążników mieści się w zakresie pojęcia "użycie do celów opałowych", określonego w art. 32 ust. 1 pkt 3 ustawy o akcyzie.

Zarówno prawo krajowe, jak i przepisy Unii Europejskiej nie zawierają definicji pojęcia "cel opałowy" oraz nie wskazują, jakie czynności stanowią zużycie gazu płynnego dla celów opałowych. W ocenie Wnioskodawcy uzasadnione jest zatem odwołanie się w tym zakresie do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej "TSUE"). W tym kontekście szczególne znaczenie ma wyrok z dnia 30 kwietnia 2004 r. w sprawie Komisja Europejska przeciwko Republice Federalnej Niemiec, sygn. C-240/01, w którym TSUE wskazał, że pomimo braku definicji celu opałowego w przepisach unijnych, państwa członkowskie nie mają prawa do formułowania własnych definicji tego pojęcia. Istnieje bowiem ryzyko że doprowadziłoby to do rozbieżności w definiowaniu pojęcia "cel opałowy" przez poszczególne państwa członkowskie, co z kolei mogłoby skutkować naruszeniem zasady równości i uczciwej konkurencji w ramach Unii Europejskiej. Ponadto, TSUE stwierdził że zużycie w celach opałowych odnosi się do sytuacji, w których energia cieplna uzyskiwana w następstwie spalania wyrobu jest używana w celach grzewczych, niezależnie od ostatecznego celu procesu ogrzewania. TSUE podkreślił w szczególności, że "cel nakładania na oleje mineralne podatku akcyzowego jako podatku konsumpcyjnego przemawia za interpretowaniem wyrażenia " użycie jako paliwo opałowe ", jako wyrażenia odnoszącego się do wszystkich przypadków, w których oleje mineralne ulegają spalaniu i wytworzona w ten sposób energia cieplna jest używana do ogrzewania, niezależnie od ostatecznego celu procesu ogrzewania, w tym przekształcenia lub rozpadu substancji absorbującej energię cieplną w trakcie procesu chemicznego lub przemysłowego".

Zgodnie ze wskazanym wyrokiem TSUE, zużycie wyrobów akcyzowych w celach opałowych występuje zawsze wtedy, gdy spalanie wyrobów akcyzowych prowadzi do powstania energii cieplnej, bez względu na sposób jej wykorzystania. Jeżeli więc, zgodnie z orzecznictwem TSUE, cel opałowy realizowany jest w każdym przypadku, w którym energia cieplna uzyskiwana w następstwie spalania wyrobu akcyzowego jest używana w celach grzewczych - niezależnie od ostatecznego celu procesu ogrzewania - to tym ostatecznym celem może być zarówno ogrzanie pomieszczenia, jak również np. wykorzystanie uzyskanego ciepła w procesach produkcyjnych, itp. Nieuzasadnione byłoby więc stanowisko, zgodnie z którym zużycie wyrobów akcyzowych w celu opałowym nie występuje w sytuacji, gdy celem spalania gazu nie jest uzyskanie ciepła jako takiego, lecz wykonanie pewnego procesu technologicznego (np. element linii do malowania proszkowego krążników).

Wnioskodawca wskazuje także, że w powołanym wyroku TSUE analizował zakres pojęcia "cel opałowy" na gruncie regulacji niemieckich, zawierających szczególne regulacje wskazujące, że celem opałowym nie jest m.in. użycie gazu w procesie formowania metali. Jak wskazano powyżej, TSUE nie zgodził się z takim stanowiskiem i stwierdził, że zużycie w celu opałowym ma miejsce zawsze wtedy, gdy prowadzi do powstania energii cieplnej, bez względu na ostateczny rezultat takiego procesu. Skoro więc zużycie wyrobów akcyzowych do podgrzania metali w celu ich formowania stanowi cel opałowy, to analogicznie jest nim także zużycie wyrobów akcyzowych do podgrzania wytwarzanych przez Wnioskodawcę produktów w celu polimeryzacji naniesionej na nie farby proszkowej, tak jak w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym będącymi przedmiotem niniejszego wniosku.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie wskazać także na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 października 2010 r., sygn. I GSK 1172/09, w którym podkreślono, że wyrażenie "użycie do celów opałowych" określonych wyrobów akcyzowych "odnosi się do tych przypadków, gdy na skutek spalania (...) powstaje energia cieplna, która jest używana do ogrzewania. Pojęcia tego nie można ograniczyć wyłącznie do sytuacji, w których energia cieplna wytwarzana w związku ze spalaniem (...) jest używana w celach grzewczych. Zakres tego pojęcia rozciąga się bowiem również na takie przypadki, gdy wyprodukowane ciepło zmywane jest w innych celach niż grzewcze". NSA rozstrzygnął zatem jednoznacznie, że pojęcie "cel opałowy" powinno być rozumiane zgodnie z przywołanym już wyżej orzeczeniem TSUE, tj. w sposób bardzo szeroki.

Możliwość uznania za cel opałowy wykorzystania wyrobu akcyzowego do uzyskania energii cieplnej niezbędnej podczas procesu przemysłowego została także potwierdzona w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 18 marca 2014 r., znak IPTPP3/443A-1/14-4/BJ. W interpretacji tej organ podatkowy stwierdził, że "ani przepisy krajowe, ani wspólnotowe nie definiują "celu opałowego" tylko jako produkcję ciepła do ogrzewania mieszkań i w związku z tym, iż brak definicji legalnej, należy posiłkować się rozumieniem " celu opałowego " w języku polskim. Zgodnie z "Nowym słownikiem języka polskiego PWN" (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2002): opał to "materiał służący do opalania, to czym się pali", a opałowy to "nadający się na opał, służący do opalania". Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, jako producent dzianin, wykorzystuje gaz ziemny wysokometanowy grupy E (CN 2711 21 00) w procesie stabilizacji materiałów. W tym celu gaz ten jest spalany wewnątrz stabilizatora, dzięki czemu nagrzewa się powietrze, które następnie zostaje przetłoczone z komory spalania do komory stabilizacyjnej, w której transportowany jest materiał i tam gorące powietrze rozprowadzane jest po powierzchni materiału. Z powyższych okoliczności wynika, że Wnioskodawca używa gaz ziemny do celów opałowych. Tym samym, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi potwierdził, że zużycie wyrobu akcyzowego w procesie technologicznym spełnia definicję celu opałowego, o którym mowa w art. 32 ust. 1 pkt 3 ustawy o akcyzie. Podobne rozstrzygniecie powinno zdaniem Wnioskodawcy wystąpić także w odniesieniu do gazu płynnego wykorzystywanego do podgrzania wytwarzanych przez Wnioskodawcę produktów w celu polimeryzacji naniesionej na nie farby proszkowej-jeżeli więc takie użycie gazu płynnego mieści się w zakresie pojęcie "użycie na cele opałowe", to zużywany w ten sposób gaz płynny powinien być zwolniony od akcyzy ze względu na przeznaczenie na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 3 ustawy o akcyzie, pod warunkiem spełnienia wymogów, o których mowa w art. 32 ust. 5-13 ustawy o akcyzie.

Końcowo Wnioskodawca wskazuje, że analogiczne wnioski płyną również z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 28 sierpnia 2014 r., znak ITPP3/4441-19/14/JK. Stwierdzono w niej, że w stanie faktycznym polegającym na spalaniu gazu płynnego na cele związane z obróbką stali i metali możliwe jest skorzystanie ze zwolnienia tego gazu od akcyzy ze względu na przeznaczenie na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 3 ustawy o akcyzie. Także i w tym przypadku uznano bowiem, że pojęcie "cel opałowy" powinno być interpretowane szeroko i obejmować nie tylko te przypadki, w których uzyskane ze spalania ciepło wykorzystywane jest stricte na cele grzewcze.

W konsekwencji powyższego Wnioskodawca uważa, że w przedstawionym opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego gaz płynny nabywany przez Wnioskodawcę od kontrahentów w celu zużycia w piecu stanowiącym element linii do malowania proszkowego krążników korzysta ze zwolnienia od akcyzy ze względu na przeznaczenie, o którym mowa w art. 32 ust. 1 pkt 3 ustawy o akcyzie, pod warunkiem spełnienia warunków określonych w art. 32 ust. 5-13 ustawy o akcyzie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy:

* zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.