2461-IBPP3.4512.819.2016.2.AR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 201) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 14 listopada 2016 r. (data wpływu 21 listopada 2016 r.) uzupełnionym pismem z 14 lutego 2017 r. (data wpływu 21 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku od towarów i usług sprzedaży posiłków w stołówce szkolnej na rzecz nauczycieli i uczniów - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 listopada 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku od towarów i usług sprzedaży posiłków w stołówce szkolnej na rzecz nauczycieli i uczniów. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 14 lutego 2017 r. (data wpływu 21 lutego 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 3 lutego 2017 r. znak: 2461-IBPP3.4512-819.2016.1.AR.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina I. działa w oparciu o ustawę z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.). Gmina I. jest właścicielem budynku Publicznej Szkoły Podstawowej w D. Gmina I. na mocy porozumienia z Gminą Cz. użycza pomieszczeń Publicznej Szkoły Podstawowej w D. - (Gmina I.) dla działalności Państowej Szkoły Muzycznej I stopnia w Do. - (Gmina Cz.). Realizując obowiązki dydaktyczne w filii Publicznej Szkoły Podstawowej w D. nauczyciele i uczniowie szkoły muzycznej korzystają z posiłków w stołówce szkolnej Publicznej Szkoły Podstawowej w D. Nauczyciele i uczniowie szkoły muzycznej którzy korzystają ze stołówki szkolnej nie są nauczycielami i uczniami Publicznej Szkoły Podstawowej w D.

W uzupełnieniu wniosku podano, że:

1. Publiczna Szkoła Podstawowa w D. jest jednostką budżetową dla której organem założycielskim jest gmina I.

2. Publiczna Szkoła Podstawowa w D. jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r., 2156 z późn. zm.).

3. Zespół Szkół w Do. jest również jednostką objętą systemem oświaty na podstawie ww. przepisów o systemie oświaty.

4. Stołówka szkolna znajduje się na terenie szkoły jest prowadzona przez personel szkoły.

5. Stołówka szkolna jest prowadzona na zasadach wskazanych w art. 67a ustawy o systemie oświaty.

6. Stołówka szkolna znajdująca się na terenie Publicznej Szkoły Podstawowej w D. nie jest odrębnym od szkoły podmiotem gospodarczym.

7. Prowadzenie stołówki szkolnej jest ściśle związane z działalnością szkoły.

8. Wysokość opłaty za posiłki wydawane dla uczniów i nauczycieli reguluje zarządzenie Dyrektora Szkoły w sprawie warunków korzystania ze stołówki szkolnej oraz opłat za posiłki, ww. zarządzenie reguluje wysokość pobierania opłat dla uczniów i nauczycieli oraz pracownikach obsługi.

9. W sprawie korzystania ze stołówki szkolnej regulują przepisy art. 67a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.

10. Usługi stołówkowe na rzecz uczniów i nauczycieli są ściśle związane z usługami edukacyjnymi.

11. Usługi stołówkowe nie są głównym celem osiągnięcia dodatkowego dochodu przez podatnika główny cel to zapewnienie prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, a w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r. (w sprawie C-276/14) wprowadzającej procedury i instrukcje wdrażające centralizację rozliczeń VAT w samorządach, Wnioskodawca zwraca się z pytaniem czy nauczyciele i uczniowie z poza terenu danej Gminy w tym przypadku Państwowej Szkoły Muzycznej w Do. - Gmina Cz. korzystających z posiłków w stołówce szkolnej w D. - Gmina I. będą objęci zwolnioną stawką VAT na spożywane przez nich posiłki?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług niezależnie od profilu szkoły jeżeli jest się nauczycielem lub uczniem innej jednostki przysługuje zwolniona stawka VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie zaznaczyć należy, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów wyrok TSUE, zgodnie z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność gospodarcza nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. (Dz. U. z 2016 r. poz. 1454) o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego, jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast przez świadczenie usług - w świetle art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast zarówno w treści ustawy o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do tej ustawy, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane:

Według art. 43 ust. 1 pkt 26 tej ustawy zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane;

Jednocześnie art. 43 ust. 17 ww. ustawy, stanowi, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

W myśl art. 43 ust. 17a zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Należy również wskazać, że jak wynika z § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1719) stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku do rozporządzenia.

W poz. 7 tego załącznika wskazano na usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:

Z opisu przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Publiczna Szkoła Podstawowa w D. jest jednostką budżetową, dla której organem założycielskim jest gmina I. Gmina I. na mocy porozumienia z Gminą Czchów użycza pomieszczeń Publicznej Szkoły Podstawowej w D. dla działalności Państowej Szkoły Muzycznej I stopnia w Do. Na terenie Publicznej Szkoły Podstawowej w D. prowadzona jest stołówka szkolna, z której korzystają nauczyciele i uczniowie szkoły muzycznej. Nauczyciele i uczniowie szkoły muzycznej, którzy korzystają ze stołówki szkolnej nie są nauczycielami i uczniami Publicznej Szkoły Podstawowej w D.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że Publiczna Szkoła Podstawowa w D. oraz Zespół Szkół w D. są jednostkami objętymi systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r., 2156 z późn. zm.). Stołówka szkolna prowadzona przez personel szkoły, nie jest odrębnym od szkoły podmiotem gospodarczym. Stołówka szkolna jest prowadzona na zasadach wskazanych w art. 67a ustawy o systemie oświaty. Prowadzenie stołówki szkolnej jest ściśle związane z działalnością szkoły. Wysokość opłaty za posiłki wydawane dla uczniów i nauczycieli reguluje zarządzenie Dyrektora Szkoły w sprawie warunków korzystania ze stołówki szkolnej oraz opłat za posiłki, ww. zarządzenie reguluje wysokość pobierania opłat dla uczniów i nauczycieli oraz pracownikach obsługi. W sprawie korzystania ze stołówki szkolnej regulują przepisy art. 67a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm. Usługi stołówkowe na rzecz uczniów i nauczycieli są ściśle związane z usługami edukacyjnymi. Usługi stołówkowe nie są głównym celem osiągnięcia dodatkowego dochodu przez podatnika główny cel to zapewnienie prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, a w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

W kwestii usług w zakresie wychowania, należy wskazać, że jest ono przypisane podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania. Dla oceny tego, czy świadczone usługi są zwolnione od podatku od towarów i usług stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, konieczne jest stwierdzenie:

* czy są to usługi w zakresie kształcenia i wychowania oraz

* czy są świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty.

Przy czym kształcenie to całość doświadczeń składających się na proces zdobywania wiedzy, umiejętności oraz rozumienia otaczającego świata. Kształcenie obejmuje zarówno proces nauczania, jak i uczenia się, zaś wychowanie to jedna z form działalności społecznej, na którą składa się wiele zabiegów i procesów mających na celu wpływanie na fizyczny, umysłowy i moralny rozwój pokoleń.

W tym miejscu podkreślić należy, że powyższe przepisy art. 43 ust. 1 pkt 24 i 26 ustawy odnoszące się do zastosowania zwolnienia od podatku, odsyłają bezpośrednio do przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1943, z późn. zm.).

Należy zauważyć, że w myśl art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1943, z późn. zm.) system oświaty zapewnia w szczególności realizację prawa każdego obywatela Rzeczypospolitej Polskiej do kształcenia się oraz prawa dzieci i młodzieży do wychowania i opieki, odpowiednich do wieku i osiągniętego rozwoju.

Zgodnie z uregulowaniem art. 67a ust. 1 ww. ustawy o systemie oświaty w celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, szkoła może zorganizować stołówkę. Korzystanie z posiłków w stołówce szkolnej jest odpłatne (art. 67a ust. 2 ustawy o systemie oświaty).

Stosownie do treści art. 67a ust. 3 cyt. ustawy warunki korzystania ze stołówki szkolnej, w tym wysokość opłat za posiłki, ustala dyrektor szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym szkołę.

Zgodnie z art. 67a ust. 4, do opłat wnoszonych za korzystanie przez uczniów z posiłku w stołówce szkolnej, o których mowa w ust. 3, nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki.

Powołane przepisy o systemie oświaty wyraźnie wskazują na możliwość prowadzenia stołówek przez szkoły publiczne. Celem ich prowadzenia nie jest jednak świadczenie usług gastronomicznych jako takich, ale wyłącznie pełnienie funkcji socjalno-bytowych, polegających na zapewnieniu żywienia w ramach realizacji przez szkoły funkcji opiekuńczej. Ponieważ szkoły nie prowadzą działalności dla zysku, opłaty za korzystanie ze stołówki mogą być kalkulowane wyłącznie na poziomie zapewniającym jedynie pokrycie faktycznych kosztów wytworzenia posiłków. Niedopuszczalne jest ustalanie jakichkolwiek narzutów zapewniających szkołom zysk lub refundację kosztów, których zgodnie z ustawą nie mogą one przerzucać na korzystających z usług stołówki.

Jak wynika z powyższego, funkcjonowanie stołówek szkolnych służy zapewnieniu prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych przez jednostki systemu oświaty, a w szczególności wspieraniu prawidłowego rozwoju uczniów, do których jednostki te są między innymi powołane.

Mając zatem na uwadze przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, że usługi wyżywienia świadczone przez stołówkę szkolną Publicznej Szkoły Podstawowej w D. dla uczniów Państwowej Szkoły Muzycznej I stopnia w Do. (z poza terenu danej Gminy) należy uznać za usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą polegające na ich żywieniu. Mają one bowiem charakter pomocniczy i są niezbędne w stosunku do prowadzonej działalności opiekuńczej szkoły w tym zakresie, która stanowi świadczenie główne, przy czym, jak już wskazano powyżej, ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez szkołę.

Z opisu sprawy wynika również, że Publiczna Szkoła Podstawowa w D. świadczy również usługi wyżywienia dla nauczycieli Państwowej Szkoły Muzycznej I stopnia w Do. (z poza terenu danej Gminy). Zauważyć należy, że usługi te (usługi wyżywienia świadczone dla nauczycieli (z poza terenu danej Gminy) są także usługami ściśle związanymi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą polegającymi na ich wyżywieniu, mają one bowiem charakter pomocniczy i są niezbędne w stosunku do prowadzonej działalności opiekuńczej szkoły w tym zakresie, która stanowi świadczenie główne.

Odnosząc zatem powyższe przepisy do przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że skoro stołówka szkolna działa na podstawie ww. przepisów ustawy o systemie oświaty, to świadczone przez Wnioskodawcę usługi stołówkowe wyżywienia uczniów a także nauczycieli szkoły z poza terenu danej Gminy, które jak wskazano wyżej należy uznać za usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą, są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów art. 43 ust. 1 pkt 26 w powiązaniu z przytoczonymi przepisami ustawy o systemie oświaty, nie można zatem uznać, ze usługi stołówkowe świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz uczniów i nauczycieli Szkoły są usługami w zakresie kształcenia i wychowania lub usługami ściśle związanymi w zakresie kształcenia i wychowania.

Stąd usługi te nie mogą korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług niezależnie od profilu szkoły jeżeli jest się nauczycielem lub uczniem innej jednostki przysługuje zwolniona stawka VAT - należało uznać za nieprawidłowe, gdyż podstawę zwolnienia od podatku stanowi art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.