2461-IBPP3.4512.624.2016.2.SR - Odliczanie VAT a zmiana przeznaczenia realizowanego projektu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 7 września 2016 r. (data wpływu 14 września 2016 r.) uzupełnionym pismem z 23 listopada 2016 r. (data wpływu 29 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu dotyczących projektu pt. "..." w związku z planowaną zmianą przeznaczenia rezultatów projektu - jest prawidłowe.

W dniu 14 września 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu dotyczących projektu pt. "..." w związku z planowaną zmianą przeznaczenia rezultatów projektu. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 23 listopada 2016 r. (data wpływu 29 listopada 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 14 listopada 2016 r. znak: 2461-IBPP3.4512.624.2016.1.SR.

W przedmiotowym wniosku uzupełnionym pismem z 23 listopada 2016 r. przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Politechnika jest uczelnią publiczną, której podstawowa działalność obejmuje, zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym (dalej PSzW):

Oprócz działalności podstawowej Wnioskodawca zajmuje się również działalnością, w szczególności wynajmem nieruchomości (krótko i długoterminowym), usługami zakwaterowania, usługami specjalistycznymi na zlecenie innych podmiotów itp.

W kontekście przepisów ustawy o VAT zarówno w ramach działalności podstawowej jak i pozostałej można wyróżnić czynności, które podlegają opodatkowaniu VAT, jak i niepodlegające temu podatkowi. Natomiast spośród czynności podlegających opodatkowaniu można wyodrębnić czynności zwolnione z VAT i opodatkowane różnymi stawkami podatku VAT.

Przykładem czynności niepodlegających opodatkowaniu, wykonywanych przez Wnioskodawcę, jest kształcenie studentów na nieodpłatnych stacjonarnych formach studiów, stanowiące realizację zadań państwa wyrażonych w art. 70 Konstytucji RP w zakresie powszechnej i bezpłatnej edukacji. Szczegółowe regulacje w tym zakresie znajdują się w PSzW, gdzie określone zostały zasady tworzenia, działania i finansowania uczelni publicznych. Kształcenie studentów należy do podstawowych działań uczelni publicznej i co do zasady środki finansowe na wykonanie tego zadania zapewniają władze publiczne, zgodnie z art. 94 PSzW.

Innymi niepodlegającymi opodatkowaniu czynnościami wykonywanymi przez Wnioskodawcę są podstawowe badania naukowe, czy też nieodpłatne świadczenia, jak np. nieodpłatne wypożyczanie lub udostępnianie w czytelniach książek i innych publikacji ze zbiorów Uczelni.

Do działalności podlegającej opodatkowaniu VAT w szczególności można zaliczyć wykonywanie czynności, również w ramach działalności podstawowej uczelni, w zamian za które ustawa PSzW dopuszcza pobieranie opłat. Zatem do działań zwolnionych z VAT można zaliczyć kształcenie studentów na płatnych, niestacjonarnych formach studiów oraz prowadzenie płatnych kursów i szkoleń.

Z kolei do działań opodatkowanych zaliczyć można wynajem nieruchomości, udzielanie licencji lub sprzedaż praw do wyników prac naukowych (patentów, know-how) i zasadniczo większość odpłatnych czynności wykraczających poza zakres podstawowej działalności uczelni.

W związku z tym, że Wnioskodawca oprócz działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT wykonuje również czynności podlegające ustawie o VAT (zwolnione i opodatkowane), to jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT.

Wnioskodawca w ramach Programu Operacyjnego Rozwój... 2007-2013, Priorytet I Nowoczesna Gospodarka, Działanie 1.3. Wspieranie innowacji zrealizowała projekt pn. "...".

Wydatki kwalifikowane powyższego projektu były finansowane w wysokości 85% ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, w 5% z budżetu państwa i 10% ze środków własnych. Dofinansowanie przekazywane było w ramach zaliczki na przyszłe wydatki oraz refundacji dotychczas poniesionych kosztów na podstawie składanych wniosków o płatność zawierających zestawienie dokumentów potwierdzających poniesione wydatki związane z realizacją projektu.

Przedmiotem projektu było: utworzenie nowoczesnej infrastruktury badawczej, dostosowanie prowadzonych badań naukowych do potrzeb gospodarki opartej na wiedzy na kierunkach kluczowych dla jej rozwoju, upowszechnienie wiedzy o prowadzonych badaniach na potrzeby przemysłu. Projekt miał charakter non profit i w związku z jego realizacją Wnioskodawca nie uzyska wynagrodzenia, a jedynie zwrot poniesionych kosztów. W ramach realizacji projektu zostały uzyskane następujące rezultaty: zrealizowano 34 projekty badawcze i celowe, utworzono 2 nowe etaty naukowo badawcze i 2 nowo utworzone miejsca pracy, zorganizowano 14 seminariów z udziałem przedstawicieli przemysłu, 7 jednostek naukowych skorzystało z powstałej Infrastruktury badawczej. Poniesione zostały wydatki na: promocję, aparaturę badawczo-naukową, sprzęt specjalistyczny, zestawy komputerowe, sprzęt multimedialny, oprogramowanie, w których to zawarty był podatek VAT.

Po zakończeniu realizacji przedmiotowego projektu składniki majątkowe, które nie zostały zużyte w toku realizacji projektu służą działalności naukowo-badawczej będącej jednym z celów statutowych uczelni. Nie przewidziano wykorzystania powstałych składników materialnych do działalności opodatkowanej podatkiem VAT, który w związku z tym został poniesiony ostatecznie i nie jest możliwy do odzyskania.

Ponieważ w projekcie zakładano, że składniki majątkowe powstałe w trakcie realizacji projektu nie były i nie będą w całości ani w jakiejkolwiek części w przyszłości wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanej podatkiem VAT, to uczelnia w świetle art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług nie miała możliwości odliczenia poniesionego w trakcie realizacji projektu podatku VAT, który w związku z powyższym uznała w całości jako koszt kwalifikowany projektu.

Takie stanowisko uczelni uznane zostało za prawidłowe w wydanej 17 listopada 2009 r. interpretacji indywidualnej....

W ostatnich latach zmieniły się warunki, w jakich musi funkcjonować uczelnia publiczna. Istotne zmiany nastąpiły, jeśli chodzi o zasady i sposoby finansowania nauki, które zmierzają w kierunku modelu opartego o granty badawcze, których wymogiem jest prowadzenie badań dających możliwość ich praktycznego, komercyjnego zastosowania. Jednakże taka działalność badawcza wykracza poza ramy niekomercyjnej działalności badawczej i musi być prowadzona w ramach działalności gospodarczej uczelni. W efekcie, takich badań Politechnika nie może prowadzić przy wykorzystaniu infrastruktury powstałej w ramach realizowanego projektu, ponieważ mogłoby to zagrozić trwałości infrastruktury, której nie można wykorzystać do działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów unijnych o pomocy publicznej, tj. działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług według stawki innej niż zwolniona.

W związku z tym, że wspomniany program finansowany był ze środków publicznych, bardzo ważne jest to, że w 2014 r. wydane zostało rozporządzenie Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznające niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu, gdzie w pkt 49 wstępu do aktu prawnego zapisano, że: "jeśli infrastruktura służy niemal wyłącznie do prowadzenia działalności niegospodarczej, jej finansowanie może w całości wykraczać poza zakres zasad pomocy państwa, pod warunkiem, że jej gospodarcze wykorzystanie zachowa czysto pomocniczy charakter, tj. działalności o ograniczonym zakresie, bezpośrednio związanej z funkcjonowaniem infrastruktury i koniecznej do jej funkcjonowania lub nieodłącznie związanej z jej głównym przeznaczeniem niegospodarczym. Należy uznać, że taka sytuacja zachodzi, jeśli działalność gospodarcza pochłania takie same nakłady (takie jak materiały, sprzęt, siła robocza i majątek trwały) jak działalność niegospodarcza, a wydajność przewidziana corocznie na taką działalność gospodarczą nie przekracza 20% całkowitej rocznej wydajności infrastruktury badawczej."

Zgodnie z art. 59 rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 nowe przepisy obowiązują od dnia 1 lipca 2014 r.

Dodatkowo Komisja Europejska w Zasadach ramowych dotyczących pomocy państwa na działalność badawczą, rozwojową i innowacyjną (2014/C198/01) (Dz.Urz.UE.C198,27.6.2014, s. 1-29) określiła przykładowe rodzaje działalności gospodarczej i niegospodarczej organizacji prowadzących badania i upowszechniających wiedzę.

Komisja jest zdania, że zasadnicza działalność organizacji prowadzących badania i upowszechniających wiedzę ma zwykle charakter niegospodarczy, w szczególności:

* kształcenie mające na celu zwiększanie coraz lepiej wyszkolonych zasobów ludzkich,

* niezależna działalność B+R mająca na celu powiększanie zasobów wiedzy i lepsze zrozumienie, w tym działalności prowadzonej we współpracy,

* szerokie rozpowszechnianie wyników badań na zasadzie niedyskryminacji i braku wyłączności, np. przez nauczanie, dostępne bazy danych, otwarte publikacje i otwarte oprogramowanie.

Za działalność gospodarczą organizacji prowadzących badania i upowszechniających wiedzę Komisja uznaje m.in. wynajem wyposażenia lub laboratoriów przedsiębiorstwom, świadczenie usług dla przedsiębiorstw lub prowadzenie badań na zlecenie.

Przywołane powyżej regulacje prawa unijnego stały się podstawą do korzystniejszego interpretowania przepisów dotyczących pomocy publicznej w odniesieniu do instytucji naukowych. Natomiast ta zmiana interpretacji wyznacza moment, od którego możliwe stało się wykorzystanie infrastruktury stworzonej w ramach PO RPW do działalności gospodarczej oraz wskazuje zakres i ramy, w jakich dana infrastruktura może być wykorzystywana do działalności gospodarczej tak, aby nie naruszać przepisów wspólnotowych dotyczących pomocy publicznej.

Następnie w dniu 30 czerwca 2015 r. na stronie Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego ukazała się informacja o pozytywnej opinii Komisji Europejskiej w sprawie możliwości zastosowania nowych przepisów dotyczących pomocy publicznej również w odniesieniu do zakończonych inwestycji.

Od momentu otrzymania przez Uczelnię pierwszych informacji z... w dniu 27 maja 2016 r., dotyczących stosowania pomocy publicznej w kontekście rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 do projektów w ramach PO RPW, Wnioskodawca przeprowadził analizę, w jakim zakresie zmiany te mogą wpłynąć na sytuację Uczelni. W szczególności mając na uwadze to jak bardzo zmienia się sytuacja związana z finansowaniem nauki, Wnioskodawca uznał za celowe rozważenie i ocenę możliwości wykorzystania w przyszłości infrastruktury powstałej w ramach projektu do prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opracowano metodykę całkowitej rocznej wydajności "uwalnianej" infrastruktury badawczej według kryterium odnoszącego się do czasu jej wykorzystania, zgodnie z § 1 ust. 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego z dnia 8 października 2008 r. w sprawie udzielenia przez Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości pomocy finansowej w ramach Programu Operacyjnego Rozwój... 2007-2014 (Dz. U. z 2014 r. poz. 138 z późn. zm.).

Zgodnie z metodologią wskaźnik określający wydajność infrastruktury badawczej przewidzianą corocznie wykonywanie działalności gospodarczej liczonej według kryterium czasu jej wykorzystania określony został jako stosunek wartości: maksymalne wykorzystanie gospodarcze "uwalnianej" infrastruktury do całkowitej rocznej wydajności uwalnianej aparatury, i wynosi on dla tego projektu 5,47%, co gwarantuje nie przekroczenie progu 20%.

Projekt realizowany był w okresie 1 września 2009 r. - 31 stycznia 2012 r.

Wnioskodawca przystępując do realizacji projektu zakładał, iż powstałe w ramach projektu składniki majątkowe służyć będą działalności naukowo-badawczej będącej jednym z celów statutowych Uczelni. Celem projektu było, iż zakupione składniki majątkowe nie będą w całości lub w jakiejkolwiek części wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Infrastruktura zakupiona w ramach projektu do chwili obecnej wykorzystywana była tylko i wyłącznie zgodnie z założeniami Projektu.

Infrastruktura zakupiona w ramach projektu do chwili obecnej wykorzystywana była tylko i wyłącznie zgodnie z założeniami Projektu do prowadzenia w sposób ciągły badań naukowych. Składniki majątkowe służyły i służą działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wnioskodawca podjął decyzję o częściowej zmianie przeznaczenia składników materialnych powstałych w ramach projektu w I kwartale 2016 r. Uczelnia 29 marca 2016 r. złożyła pismo do Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości (Instytucji Pośredniczącej), w którym zadeklarowała zainteresowanie wprowadzeniem zmian do ww. Projektu. Zmiana ta miała na celu umożliwić wykorzystanie części powstałych w wyniku realizacji projektu składników majątkowych do celów komercyjnych tj. działalności gospodarczej mającej charakter pomocniczy w stosunku do zasadniczej działalności Uczelni, zgodnie z rozporządzeniem nr 651/2014 oraz zasadami ramowymi dotyczącymi pomocy państwa na działalność badawczą, rozwojową i innowacyjną (2014/C198/01) oraz nowelizacją przepisów rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego w sprawie udzielania przez PARP pomocy finansowej na wyposażenie, tworzenie zaplecza B+R oraz przygotowanie terenów inwestycyjnych w ramach PO RPW (Dz. U. Nr 34.poz. 271). Decyzja została podjęta ponad 4 lata po zakończeniu realizacji Projektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy z uwagi na planowaną zmianę przeznaczenia rezultatów projektu pt. "..." w ramach Programu Operacyjnego Rozwój... 2007-2013, Priorytet I Nowoczesna Gospodarka, Działanie 1.3. Wspieranie innowacji Uczelni będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Politechnika jest czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność pozostającą poza zakresem podatkiem VAT, jak i opodatkowaną podatkiem VAT, w tym także zwolnioną od podatku VAT. Od rozpoczęcia realizacji przedmiotowego projektu ponoszone wydatki były w celu prowadzenia wyłącznie działalności pozostającej poza zakresem podatku VAT, lub zwolnionej od podatku VAT.

W chwili zawierania umowy o dofinansowanie projektu Politechnika nie planowała wykorzystanie powstałej infrastruktury do działalności komercyjnej.

Po informacji z Instytucji pośredniczącej o możliwości komercyjnego wykorzystania tej infrastruktury, Politechnika uznała za celowe rozważenie i ocenę możliwości wykorzystania w przyszłości Infrastruktury powstałej w ramach projektu do prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, w przypadku zaakceptowania przez Instytucję Pośredniczącą takich zmian, dojdzie do zmiany sposobu wykorzystania rezultatów projektu.

Dodać należy, że nabycie towarów i usług przedmiotowego projektu nastąpiło w okresie przed ewentualną zmianą przeznaczenia realizowanego projektu tj. w latach 2010-2011 kiedy prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu tej realizacji Uczelni nie przysługiwało, gdyż realizowany projekt nie był i nie jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych, a tym samym Uczelnia nie miała możliwości skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na cele realizacji opisanego projektu.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zmiany przeznaczenia rezultatów projektu również na działalność komercyjną opodatkowaną VAT, Politechnika nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT od zakupów dokonanych w ramach projektu.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.). W myśl tego przepisu w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z powyższego uregulowania wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych (wskazanych w art. 86 ust. 1, tj.m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych), oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza jednocześnie możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych (wskazanych w art. 86 ust. 1, tj.m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych), oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do postanowień art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zatem, aby dany podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związaną z dokonanym nabyciem towarów i usług, powinien być zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a towary i usługi, z których nabyciem związany jest podatek naliczony, powinny służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych.

Początkowo, a więc w szczególności w momencie zawierania umowy na finansowanie projektu, Wnioskodawca nie planował wykorzystywać infrastruktury do działalności komercyjnej. Po zakończeniu realizacji projektu Wnioskodawca rozważa działania zmierzające do wykorzystywania infrastruktury także do wykonywania czynności opodatkowanych poprzez komercyjne wykorzystanie infrastruktury zakupionej w ramach Projektu - w szczególności polegające na świadczeniu na rzecz podmiotów zewnętrznych odpłatnych usług z wykorzystaniem Infrastruktury. Decyzja o zmianie przeznaczenia może zapaść jeszcze w roku 2016 lub w latach następnych.

Wyrazem ścisłej zależności pomiędzy uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego a wykonywaniem czynności opodatkowanych są regulacje zawarte w art. 90 oraz w art. 91 ustawy o VAT, które w sposób techniczno-prawny uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w cyt. wyżej art. 86 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ww. ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Z art. 91 ust. 2 wynika, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Na podstawie ust. 3 ww. artykułu, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Stosownie do zapisu art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy - art. 91 ust. 5.

Natomiast w myśl ust. 6 ww. artykułu, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (art. 91 ust. 7).

Zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c - art. 91 ust. 7b.

W myśl ust. 7c ww. artykułu, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (art. 91 ust. 7d ww. ustawy).

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług (zmiany przeznaczenia), tj. zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

Jeżeli w momencie nabycia towarów i usług zamiarem danego podmiotu nie było wykorzystywanie nabytych towarów lub usług do podlegającej opodatkowaniu VAT działalności gospodarczej, wtedy takiemu podmiotowi nie przysługuje w żadnym momencie prawo do odliczenia VAT naliczonego. Zgodnie bowiem z obowiązującym obecnie art. 167 Dyrektywy 2006/112/WE, prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny. Późniejsza zmiana przeznaczenia takich towarów z działalności niedającej prawa do odliczenia na działalność dającą takie prawo, nie będzie skutkowała dla podatnika nabyciem prawa do odliczenia VAT.

Zatem nawet późniejsze wykorzystanie rezultatów projektu do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług nie oznacza, że w momencie ww. zakupów dla potrzeb realizacji projektu, Politechnika nabyła prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT. Również przepisy art. 91 ustawy, regulujące kwestie korekt podatku naliczonego, nie przyznają prawa do odliczenia ani nie zmienią podatku naliczonego związanego pierwotnie z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu w podatek podlegający odliczeniu w rozumieniu art. 86 ust. 1 cyt. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Przepis art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy - od dnia 1 stycznia 2014 r. - otrzymał następujące brzmienie: "Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. "niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego". Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Tym samym podatnik dokonując zakupu towarów czy usług dokonuje ich natychmiastowej alokacji do czynności dających prawo do odliczenia lub niedających takiego prawa. Decyzja taka musi być podjęta od razu.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrazem ścisłej zależności między uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego, a wykonywaniem czynności opodatkowanych są regulacje zawarte w art. 90 oraz art. 91 ustawy, które uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej na podstawie art. 15 ust. 2 w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r., należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest osobie fizycznej, osobie prawnej, jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Wobec powyższego, za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24).

W pkt 8-9 wyroku w sprawie C-97/90 Lennartz TSUE stwierdził, że prawo do odliczeń powstaje w momencie, gdy podlegający odliczeniu podatek staje się wymagalny. W konsekwencji o istnieniu tego prawa do odliczeń może zadecydować jedynie charakter, w jakim osoba występuje w danym czasie. Zgodnie z art. 17 (2) szóstej dyrektywy, o ile podatnik, działający w tym charakterze, używa towarów dla celów czynności podlegających opodatkowaniu, jest on uprawniony do odliczania podatku należnego lub zapłaconego od takich towarów. Jeżeli towary nie są używane do celów działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 4, lecz do celów prywatnej konsumpcji, nie powstaje żadne prawo do odliczeń.

W wyroku z dnia 2 czerwca 2005 r. w sprawie C-378/08 Waterschap ZeeU.s Vlaanderen. TSUE stwierdził, że art. 17 szóstej dyrektywy określa moment powstania prawa do odliczenia i stanowi, że jedynie charakter, w jakim podmiot działał w chwili nabycia dobra, determinuje istnienie prawa do odliczenia. Trybunał stwierdził, że art. 20 dyrektywy zatytułowany "Korekta odliczeń" nie zawiera żadnego postanowienia odnoszącego się do powstania prawa do odliczenia. Trybunał orzekł, że ów przepis ogranicza się do ustanowienia mechanizmu umożliwiającego obliczenie korekt odliczenia początkowego, a zatem nie przyznaje prawa do odliczenia ani nie zmienia podatku zapłaconego przez podatnika w związku z czynnościami nieopodatkowanymi w podatek podlegający odliczeniu w rozumieniu art. 17" (pkt 38).

Jeżeli w momencie nabycia towarów i usług zamiarem danego podmiotu nie było wykorzystywanie nabytych towarów lub usług do podlegającej opodatkowaniu VAT działalności gospodarczej, wtedy takiemu podmiotowi nie przysługuje w żadnym momencie prawo do odliczenia VAT naliczonego. Zgodnie bowiem z obowiązującym obecnie art. 167 Dyrektywy 2006/112/WE, prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny. Późniejsza zmiana przeznaczenia takich towarów z działalności niedającej prawa do odliczenia na działalność dającą takie prawo, nie będzie skutkowała dla podatnika nabyciem prawa do odliczenia VAT.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, Wnioskodawca w okresie od 1 września 2009 r. do 31 stycznia 2012 r. zrealizował projekt pn. "...". Wnioskodawca przystępując do realizacji projektu zakładał, że powstałe w ramach projektu składniki majątkowe służyć będą działalności naukowo-badawczej będącej jednym z celów statutowych Uczelni. Celem projektu było, iż zakupione składniki majątkowe nie będą w całości lub w jakiejkolwiek części wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Infrastruktura zakupiona w ramach projektu do chwili obecnej wykorzystywana była tylko i wyłącznie zgodnie z założeniami Projektu. Wnioskodawca podjął decyzję o częściowej zmianie przeznaczenia składników materialnych powstałych w ramach projektu w I kwartale 2016 r. Zmiana ta miała na celu umożliwić wykorzystanie części powstałych w wyniku realizacji projektu składników majątkowych do celów komercyjnych tj. działalności gospodarczej mającej charakter pomocniczy w stosunku do zasadniczej działalności Uczelni. Decyzja została podjęta ponad 4 lata po zakończeniu realizacji Projektu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy z uwagi na planowaną zmianę przeznaczenia rezultatów projektu pt. "..." w ramach Programu Operacyjnego Rozwój... 2007-2013, Priorytet I Nowoczesna Gospodarka, Działanie 1.3. Wspieranie innowacji, Uczelni będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu.

Z okoliczności sprawy jednoznacznie wynika, że Wnioskodawca nabywał towary i usługi celem realizacji ww. projektu z założeniem, że zakupione składniki majątkowe nie będą w całości lub w jakiejkolwiek części wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Zatem w momencie dokonywania zakupów towarów i usług, brak było związku pomiędzy zakupami dokonywanymi przez Wnioskodawcę na cele ww. projektu, a czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, które dają prawo do odliczenia podatku naliczonego. W rezultacie Wnioskodawca nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z realizacją ww. projektu.

Należy podkreślić, że ewentualna późniejsza zmiana przeznaczenia rezultatów ww. projektu (składników materialnych powstałych w ramach projektu) nie spowoduje powstania prawa do odliczenia VAT, gdyż prawo takie powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny (cyt. art. 167 Dyrektywy 2006/112/WE).

Zatem, nawet późniejsze wykorzystanie rezultatów ww. projektu do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług nie oznacza, że w momencie zakupów towarów i usług dla potrzeb realizacji projektu, Wnioskodawca nabył prawo do odliczenia podatku naliczonego. Również powołane przepisy art. 91 ustawy o VAT, regulujące kwestie korekt podatku naliczonego, nie przyznają prawa do odliczenia ani nie zmienią podatku naliczonego związanego pierwotnie z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu w podatek podlegający odliczeniu w rozumieniu art. 86 ust. 1 cyt. ustawy. Skoro Wnioskodawca nie nabył nigdy prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupami związanymi z realizacją ww. projektu - nie istnieje podatek, który można odliczyć poprzez dokonanie korekty.

Odpowiadając zatem na pytanie Wnioskodawcy, należy wskazać, że w związku z planowaną zmianą przeznaczenia rezultatów projektu pt. "...", Wnioskodawcy nie będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu dotyczących projektu.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.