2461-IBPP3.4512.24.2017.3.MN - Nieodliczanie VAT w związku z realizacją projektu wspierającego mikroprzedsiębiorców.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2017 r. (data wpływu 16 stycznia 2017 r.) uzupełnionym pismem z 29 marca 2017 r. (data wpływu 31 marca 2017 r.) oraz pismem z 12 kwietnia 2017 r. (data wpływu 20 kwietnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* nie uznania dotacji rozwojowej otrzymanej na pokrycie wydatków kwalifikowanych realizowanego projektu za obrót zwiększający podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług,

* braku prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług służących do realizacji projektu

- jest nieprawidłowe.

W dniu 16 stycznia 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nie uznania dotacji rozwojowej otrzymanej na pokrycie wydatków kwalifikowanych realizowanego projektu za obrót zwiększający podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz braku prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług służących do realizacji projektu. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 29 marca 2017 r. (data wpływu 31 marca 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 20 marca 2017 r. znak: 2461-IBPP3.4512.24.2017.1.MN oraz pismem z 12 kwietnia 2017 r. (data wpływu 20 kwietnia 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 6 kwietnia 2017 r. znak: 2461-IBPP3.4512.24.2017.2.MN.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono, uzupełnione pismem z 29 marca 2017 r., następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym w dniu 22 lipca 1993 r. w II Urzędzie Skarbowym. Wnioskodawca jest Spółką powołaną do prowadzenia działalności na rzecz rozwoju regionu i promocji M. Do podstawowych zadań Wnioskodawcy należy: wspieranie i rozwój regionu M. poprzez przekształcenia strukturalne i własnościowe, inicjowanie i promowanie przedsiębiorczości, inicjowanie i wspieranie inicjatyw gospodarczych organizowanych na rzecz tworzenia nowych miejsc pracy, podnoszenia kwalifikacji i dostarczanie wiedzy z zakresu zakładania, prowadzenia, zarządzania i finansowania firm oraz uczestnictwo we wdrażaniu programów europejskich.

Obecnie Wnioskodawca, realizuje projekt współfinansowany z Unii Europejskiej - "XXX" w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, Działanie 8.3 Wsparcie na zakładanie działalności gospodarczej. Projekt obejmuje działania od 1 sierpnia 2016 r. do 31 lipca 2019 r. Dofinansowanie przyznane w ramach RPO - dla Projektu pn. "XXX" zapewni sfinansowanie 97,5370804% wydatków kwalifikowanych budżetu, wkład własny wynosi 2,46291956% wydatków kwalifikowanych budżetu.

W trakcie projektu prowadzony będzie ciągły monitoring finansowy w celu zapewnienia płynności finansowej projektu.

Celem głównym projektu pt. XXX jest zwiększenie o 400 liczby nowych i trwałych mikroprzedsiębiorstw w subregionie T. w okresie 36 miesięcy od rozpoczęcia realizacji projektu (1 sierpnia 2016 - 31 lipca 2019), generujących co najmniej 404 miejsca pracy, poprzez udzielenie wsparcia szkoleniowego, doradczego i grantowego. Grupę docelową projektu stanowi 420 osób pozostających bez pracy w wieku 30+ należące do co najmniej jednej z grup osób: 50+, długotrwale bezrobotnych, z niepełnosprawnościami, o niskich kwalifikacjach lub kobiet. Premiowane będą działalności gospodarcze tworzone na terenie powiatów o niskim poziomie przedsiębiorczości albo utworzenie dodatkowych miejsc pracy.

W ramach projektu zrealizowane zostanie wsparcie szkoleniowo-doradcze w celu przygotowania uczestników projektu do prowadzenia własnej działalności gospodarczej i doprecyzowanie przedstawionej przez nich koncepcji (rezultat: 420 uczestników projektu otrzymujących wsparcie szkoleniowo-doradcze). By ułatwić start własnego biznesu, najlepsze pomysły uzyskają wsparcie w postaci grantu (produkt: 400 grantów), a następnie nowe firmy zostaną objęte przez okres 12 miesięcy wsparciem szkoleniowo-doradczym.

Każdy z grantobiorców w okresie trwałości zostanie objęty monitoringiem i kontrolą prowadzonych działań, tak by w optymalnym momencie zdiagnozować potencjalne problemy w prowadzonej działalności gospodarczej. Program szkoleniowo-doradczy zostanie dopasowany do indywidualnych potrzeb uczestnika projektu. Głównymi rezultatami projektu będzie usamodzielnienie się finansowe 400 osób pozostających bez pracy przed przystąpieniem do projektu oraz likwidacja wśród uczestników projektu wykluczenia cyfrowego. Projekt będzie realizowany z poszanowaniem zasady równości szans zarówno w aspekcie płci jak i niedyskryminacji osób z niepełnosprawnościami.

Dofinansowanie na realizację projektu stanowi refundację poniesionych wydatków kwalifikowanych projektu, które dotyczą działań związanych z organizacją wsparcia szkoleniowo-doradczego tj. zapewnienie doradców, pomieszczeń, dojazdów, wyżywienia oraz wypłatę grantów.

Wsparcie dla przyszłych przedsiębiorców w całości finansowane jest ze środków projektu w ramach pomocy publicznej.

Zgodnie z wytycznymi Ministerstwa Infrastruktury i Rozwoju w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach funduszy europejskich na lata 2014-2020 koszty kwalifikowane projektu obejmują wydatki wyłącznie niezbędne do prawidłowej realizacji, niezawierające zysku ani podatków.

Refundacja kosztów kwalifikowanych projektu, może służyć wyłącznie sfinansowaniu wydatków kwalifikowanych poniesionych bezpośrednio w związku z realizacją projektu, zgadnie z postanowieniami umowy, zasadami racjonalnej gospodarki i przejrzystości finansowej.

Refundacją, o której mowa powyżej mogą zostać objęte wydatki kwalifikowane projektu spełniające (zgodnie z umową o dofinansowanie Projektu grantowego § 8 pkt 3) warunki: poniesione bezpośrednio w związku z realizacją projektu, zgodnie z postanowieniami umowy, zasadami racjonalnej gospodarki i przejrzystości finansowej. Refundacja poniesionych wydatków nie przyniesie Spółce żadnego przysporzenia, po stronie Spółki nie wystąpi korzyść ani dochód z tytułu realizacji działań określonych w umowie na realizację. Ponadto spółka wniesie wkład własny do projektu oraz pokryje część kosztów nie mieszczących się w katalogu kosztów kwalifikowanych do objęcia wsparciem.

Dotacja nie ma charakteru wynagrodzenia za usługę, w związku z realizacją projektu nie wystąpi sprzedaż, więc pozyskane dofinansowanie nie ma na celu sfinansowania ceny sprzedaży z tytułu dostawy lub świadczenia usługi Spółka realizuje projekt sfinansowany dotacją o charakterze zakupowym, która stanowi jedynie refundację poniesionych przez Spółkę wydatków kwalifikowanych projektu.

Odnośnie drugiego pytania, w celu realizacji projektu "XXX", Wnioskodawca będzie nabywał towary i usługi, zgodnie z wytycznymi Ministerstwa Infrastruktury i Rozwoju w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach funduszy europejskich na lata 2014-2020, obejmujące ściśle określone w budżecie i wyłącznie niezbędne wydatki.

Nabyte w związku z realizacją projektu towary i usługi wykorzystywane będą wyłącznie do działań związanych z organizacją wsparcia szkoleniowo-doradczego tj. zapewnienia doradców, pomieszczeń, dojazdów, wyżywienia oraz do czynności związanych z zarządzaniem całym projektem, w tym również promocją, monitoringiem i rozliczeniem projektu. Nie istnieje bezpośredni związek miedzy dokonanymi zakupami towarów i usług w projekcie, a prowadzoną działalnością opodatkowaną spółki. Towary i usługi nabyte w ramach realizowanego projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że uczestnicy projektu zobowiązani są do odbycia usług szkoleniowo-doradczych przed założeniem działalności gospodarczej. Osoby, które w ramach projektu, otrzymają wsparcie finansowe na rozpoczęcie działalności gospodarczej są zobowiązane, aby miejscem prowadzenia działalności gospodarczej był obszar województwa m. W przypadku, gdy obszar prowadzenia działalności gospodarczej obejmuje obszar wykraczający poza województwo m. siedziba firmy musi znajdować się na terenie województwa m. Uczestnicy projektu są zobowiązani do prowadzenia, zarejestrowanej w ramach projektu działalności gospodarczej przez okres, co najmniej 18 miesięcy kalendarzowych.

Kwota dofinansowania (dotacja) otrzymana przez Wnioskodawcę, o której mowa we wniosku, będzie przeznaczona na sfinansowanie wsparcia szkoleniowo-doradczego oraz wsparcia finansowego w postaci grantów dla uczestników projektu tj. uczestników projektów (grantobiorców).

Zakres wsparcia szkoleniowo-doradczego ustalany jest przez Beneficjenta na podstawie diagnozy potrzeb szkoleniowo-doradczych uczestnika projektu.

* Diagnoza potrzeb szkoleniowo-doradczych zawiera:

a. Indywidualny Plan Szkoleniowy (IPS) z zakresu tematycznego opisanego w umowie o udzielenie wsparcia szkoleniowo-doradczego

b. Zakres tematyczny doradztwa indywidualnego.

* Liczba godzin usług szkoleniowych oraz doradczych, świadczona na rzecz uczestnika projektu potwierdzana jest podpisem uczestnika projektu, złożonym na odpowiednim formularzu w dniu korzystania z usługi.

* Wsparcie szkoleniowo-doradcze udzielone uczestnikowi projektu przed zarejestrowaniem przez niego działalności gospodarczej nie jest objęte regułami dotyczącymi udzielania pomocy de minimis.

* Etap szkoleniowo-doradczy zakończy się wydaniem zaświadczeń potwierdzających uczestnictwo w szkoleniach, warsztatach i doradztwie biznesowym. Uzyskanie zaświadczenia jest jednym z warunków koniecznych do ubiegania się o środki finansowe na rozpoczęcie działalności gospodarczej.

Udzielane przez Beneficjenta, wsparcie w formie nieodpłatnych usług szkoleniowo-doradczych, świadczonych przed zarejestrowaniem działalności gospodarczej, dotyczących zagadnień związanych z podejmowaniem i prowadzeniem działalności gospodarczej jest, współfinansowane z Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach Poddziałania 8.3.1. Wsparcie na zakładanie działalności gospodarczej w formie dotacji Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa 2014-2020.

Ponadto udzielane będzie wsparcie pomostowe szkoleniowo-doradcze. Należy przez to rozumieć nieodpłatne wsparcie szkoleniowe i doradcze o charakterze specjalistycznym (indywidualne lub grupowe) w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej, w tym pomoc w efektywnym wykorzystaniu dotacji, świadczoną na rzecz przedsiębiorcy przez okres nie dłuższy niż 12 miesięcy od dnia rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej.

W przypadku nieotrzymania przez Wnioskodawcę wsparcia na realizacje projektu, Wnioskodawca nie świadczyłby usług na rzecz uczestników projektu. Realizacja projektu oraz świadczenie usług jest realizowane w wyniku otrzymanego dofinansowania.

Uczestnicy projektu nie ponoszą żadnych kosztów związanych ze wsparciem szkoleniowo-doradczym ani żadnych innych w trakcie realizacji projektu.

Kwota dotacji przyznana Wnioskodawcy w celu realizacji projektu została wyliczona na podstawie szczegółowego budżetu, złożonego wraz z wnioskiem o dofinansowanie projektu. Dofinansowanie na realizacje projektu może być przeznaczone tylko na sfinansowanie przedsięwzięć zrealizowanych w ramach projektu. Beneficjent zobowiązany jest do przedkładania wniosków o płatność, które zawierają zestawienie poniesionych kosztów w danym okresie rozliczeniowym, co oznacza, iż zwracane Wnioskodawcy są tylko i wyłącznie rzeczywiście poniesione na realizacje projektu wydatki. W przypadku, gdy Beneficjent nie wydatkuje całej przeznaczonej na realizacje projektu kwoty, jest ona zwracana na koniec realizacji projektu na konta wskazane przez Instytucje Pośredniczącą. Oznacza to, iż w ramach projektu są finansowane wydatki rzeczywiście poniesione, potwierdzone dokumentami księgowymi oraz dowodami zapłaty. W załączeniu przedstawiamy budżet szczegółowy projektu, który zawiera metodologię obliczenia przyznanej dotacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy otrzymana dotacja rozwojowa na pokrycie wydatków kwalifikowanych realizowanego projektu nie będzie stanowiła obrotu, czyli nie będzie zwiększała podstawy opodatkowania od towarów i usług?

2. Czy spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług służących do realizacji projektu i sfinansowanych otrzymaną dotacją?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Otrzymane dofinansowanie w ramach projektu współfinansowanego z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, Działanie 8.3 Wsparcie na zakładanie działalności gospodarczej ma na celu pokrycie części kosztów poniesionych w związku z realizowanym projektem, który dla Wnioskodawcy jest wypełnianiem misji statutowej i nie będzie generował przychodów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Kryteria rozpoznania świadczenia jako usługi na potrzeby VAT przestawił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 30 stycznia 2014 r. (sygn. I FSK 388/13), gdzie m.in. wymienił istnienie bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści po stronie dostawcy usługi Otrzymane dofinansowanie na realizację projektu stanowi refundację poniesionych wydatków kwalifikowanych projektu, które dotyczą działań związanych z organizacją wsparcia szkoleniowo-doradczego.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z przywołanego przepisu wynika, iż do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną z tytułu dostawy lub świadczenia usługi. Pozyskane dofinasowanie stanowi refundację poniesionych przez Spółkę wydatków kwalifikowanych projektu, nie ma na celu sfinansowania ceny sprzedaży. Przedmiotowa dotacja nie jest przyznana jako dopłata do ceny i nie stanowi rekompensaty z tytułu wykonywania świadczeń po obniżonych cenach.

W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie otrzymywać wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy, a jedynie zwrot ponoszonych kosztów. Tym samym dofinansowanie w ramach projektu "XXX", czyli zwrot poniesionych kosztów, nie będzie stanowiło czynności opodatkowanej VAT, ponieważ czynność ta nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, zawartych w art. 5 ust. 1 ustawy.

Odnośnie pytania drugiego, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19, art. 124. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, których następstwem jest określenie podatku należnego. Powyższy przepis wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy brak bezpośredniego związku pomiędzy zakupami sfinansowanymi dotacją, a czynnościami podlegającymi opodatkowaniu powoduje, że Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony od tych zakupów.

Wnioskodawca realizując projekt "XXX", nie ma możliwości odzyskania podatku VAT w ramach realizowanego projektu. Wydatki rozliczane będą w wartości brutto i w całości stanowić będą koszty kwalifikowane projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca realizuje projekt współfinansowany z Unii Europejskiej - XXX" w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województw na lata 2014-2020, Działanie 8.3 Wsparcie na zakładanie działalności gospodarczej. Dofinansowanie na realizację projektu stanowi refundację poniesionych wydatków kwalifikowanych projektu, które dotyczą działań związanych z organizacją wsparcia szkoleniowo-doradczego tj. zapewnienie doradców, pomieszczeń, dojazdów, wyżywienia oraz wypłatę grantów. Wsparcie dla przyszłych przedsiębiorców w całości finansowane jest ze środków projektu w ramach pomocy publicznej.

Kwota dofinansowania (dotacja) otrzymana przez Wnioskodawcę, o której mowa we wniosku, będzie przeznaczona na sfinansowanie wsparcia szkoleniowo-doradczego oraz wsparcia finansowego w postaci grantów dla uczestników projektu tj. uczestników projektów (grantobiorców).

Zakres wsparcia szkoleniowo-doradczego ustalany jest przez Beneficjenta na podstawie diagnozy potrzeb szkoleniowo-doradczych uczestnika projektu.

* Diagnoza potrzeb szkoleniowo-doradczych zawiera:

a. Indywidualny Plan Szkoleniowy (IPS) z zakresu tematycznego opisanego w umowie o udzielenie wsparcia szkoleniowo-doradczego

b. Zakres tematyczny doradztwa indywidualnego.

Udzielane przez Beneficjenta, wsparcie w formie nieodpłatnych usług szkoleniowo-doradczych, świadczonych przed zarejestrowaniem działalności gospodarczej, dotyczących zagadnień związanych z podejmowaniem i prowadzeniem działalności gospodarczej jest, współfinansowane z Europejskiego Funduszu Społecznego. Ponadto udzielane będzie wsparcie pomostowe szkoleniowo-doradcze. Należy przez to rozumieć nieodpłatne wsparcie szkoleniowe i doradcze o charakterze specjalistycznym (indywidualne lub grupowe) w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej, w tym pomoc w efektywnym wykorzystaniu dotacji, świadczoną na rzecz przedsiębiorcy przez okres nie dłuższy niż 12 miesięcy od dnia rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku nieotrzymania przez Wnioskodawcę wsparcia na realizacje projektu, Wnioskodawca nie świadczyłby usług na rzecz uczestników projektu. Realizacja projektu oraz świadczenie usług jest realizowane w wyniku otrzymanego dofinansowania. Uczestnicy projektu nie ponoszą żadnych kosztów związanych ze wsparciem szkoleniowo-doradczym ani żadnych innych w trakcie realizacji projektu.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy otrzymana dotacja stanowi obrót i czy będzie zwiększała podstawę opodatkowania podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy o VAT jest wyjaśnienie pojęcia "dotacja bezpośrednio związana z ceną".

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd.v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa

i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można - i należy - potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż otrzymywane przez Wnioskodawcę dotacje z Europejskiego Funduszu Społecznego będą pokrywać również wartość świadczonych przez Wnioskodawcę usług (np. usługi szkoleniowo-doradcze). Jak bowiem wynika z okoliczności sprawy działanie dokonywane w ramach projektu tj. wsparcie doradczo-szkoleniowe będzie w całości finansowane ze środków dotacji. Zakres wsparcia szkoleniowo-doradczego ustalany jest przez Beneficjenta na podstawie diagnozy potrzeb szkoleniowo-doradczych uczestnika projektu - zostaje określona liczba godzin usług szkoleniowych oraz doradczych świadczona na rzecz uczestnika projektu. Uczestnicy projektu nie ponoszą żadnych kosztów związanych ze wsparciem szkoleniowo-doradczym ani żadnych innych w trakcie realizacji projektu. W przypadku nieotrzymania przez Wnioskodawcę wsparcia na realizacje projektu, Wnioskodawca nie świadczyłby usług na rzecz uczestników projektu. Tym samym wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie dotacje w części (wsparcie szkoleniowo-doradcze) stanowią dopłatę do ceny świadczonych usług.

Należy zauważyć, że to, na co Wnioskodawca przeznaczy tę dotację, tj. na sfinansowanie jakich zakupów jest sprawą drugorzędną, bo zwykle tak jest, że środki uzyskane przez podmiot świadczący usługi w postaci ceny są przeznaczone na pokrycie kosztów związanych z wykonaniem tej usługi.

W konsekwencji stwierdzić zatem należy, iż część przedmiotowych dotacji w zakresie w jakim stanowią pokrycie ceny usług (np. wsparcia szkoleniowo-doradczego) będą dotacjami bezpośrednio wpływającymi na wartość świadczonych usług i będą zwiększać podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym będą co do zasady podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Zatem w rozpatrywanej sprawie część przedmiotowych dotacji w zakresie w jakim stanowią pokrycie ceny usług (np. wsparcia szkoleniowo-doradczego) stanowi obrót w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług służących do realizacji projektu.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Powyższe regulacje oznaczają, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Aby zatem podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wystawionych faktur, zakupy dokumentowane tymi fakturami muszą być związane (w sposób bezsporny) z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W świetle postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak już wcześniej wykazano, część przedmiotowych dotacji w zakresie w jakim stanowią pokrycie ceny usług (np. wsparcia szkoleniowo-doradczego) będą dotacjami bezpośrednio wpływającymi na wartość świadczonych usług i będą zwiększać podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym będą co do zasady podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Wobec powyższego, z uwagi na wystąpienie związku dokonanych w ramach projektu zakupów z czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawcy będzie przysługiwało częściowe prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabyć towarów i usług dotyczących realizacji projektu pn. "XXX" w zakresie w jakim zakupy te związane będą ze świadczeniem usług opodatkowanych podatkiem VAT, o ile nie zajdą ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku, należało uznać je za nieprawidłowe, bowiem w związku z realizowanymi projektami Wnioskodawcy będzie przysługiwało częściowe prawo do odliczenia podatku naliczonego, o ile nie zajdą ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, a dotacje otrzymane w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślić należy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, interpretacja traci aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Jednocześnie nadmienia się, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z dołączonych do niego dokumentów. W związku z tym załączone przez Zainteresowanego do wniosku dokumenty nie były przedmiotem merytorycznej analizy.

Należy dodatkowo zauważyć, iż pojęcie "kosztu kwalifikowalnego" nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.