2461-IBPP3.4512.124.2017.2.KB - Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadania inwestycyjnego - budowy sieci sanitarnej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 lutego 2017 r. (data wpływu 10 lutego 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 marca 2017 r. (data wpływu 3 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadania inwestycyjnego pn. (...) - jest prawidłowe.

W dniu 10 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją zadania inwestycyjnego pn. (...). Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 marca 2017 r. (data wpływu 3 kwietnia 2017 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, zwany w dalszej części "Gminą", jest podatnikiem podatku VAT.

Realizując zadanie własne gminy, wynikające z przepisu art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 446 z późn. zm.), Gmina przystępuje w 2017 r. do realizacji zadania inwestycyjnego pn. (...). Realizacja zadania zakończy się w czerwcu 2019 r.

Koszty związane z realizacją inwestycji dokumentowane będą fakturami VAT, wystawianymi przez kontrahentów. Gmina przygotowuje wniosek o dofinansowanie ww. zadania ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich. Planowana wielkość dofinansowania wynosi 63,63% kosztów kwalifikowanych.

Zgodnie z zasadami Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich, do kosztów kwalifikowanych w projektach wlicza się podatek VAT, jeżeli stanowi on dla beneficjenta koszt i beneficjent nie ma możliwości jego odzyskania.

W ramach inwestycji Gmina wybuduje sieć sanitarną do granicy działek. Przyłącza domowe do poszczególnych nieruchomości nie należą do zakresu planowanej inwestycji, będą realizowane przez mieszkańców na podstawie odrębnych umów z wykonawcami bądź samodzielnie.

Gmina nie będzie ponosić żadnych kosztów związanych z przyłączami i nie będzie obciążać żadnymi kosztami właścicieli nieruchomości.

W okresie realizacji inwestycji, ani po jej zakończeniu Gmina nie będzie uzyskiwać żadnych dochodów z tytułu korzystania z budowanej sieci kanalizacyjnej.

Po zakończeniu zadania i uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie, Gmina nie będzie samodzielnie eksploatować wybudowanej sieci lecz przekaże ją w całości Przedsiębiorstwu Wodociągów i Kanalizacji w W (zwanemu w dalszej części PWiK), do nieodpłatnego eksploatowania.

Przekazanie sieci do nieodpłatnego eksploatowania nastąpi na podstawie umowy.

Majątek przekazany do nieodpłatnego eksploatowania pozostanie w ewidencji środków trwałych Gminy. Gmina dokonywać będzie odpisów amortyzacyjnych dla sieci, zgodnie zobowiązującymi przepisami.

Dochody z tytułu eksploatacji sieci, tj. opłaty za odprowadzane ścieki, inkasowane od mieszkańców, stanowić będą dochody PWiK.

Gmina nie prowadzi samodzielnie gospodarki wodno-ściekowej, gdyż jest członkiem Międzygminnego Związku Wodociągów i Kanalizacji w W, zwanego w dalszej części MZWiK. Członkami MZWiK są gminy wymienione w statucie.

Po zakończeniu trwałości projektu, Gmina przekaże sieć kanalizacji sanitarnej nieodpłatnie do MZWiK, który posiada 100% udziałów w PWiK.

Zgodnie z treścią Statutu MZWiK, zadaniem MZWiK jest między innymi:

Ponadto z przepisu § 21 pkt 2 Statutu MZWiK wynika, że majątek Związku powstaje między innymi "W drodze przekazania przez poszczególne Gminy i inne podmioty składników ich mienia służącego realizacji zadań przejętych przez Związek".

Zgodnie z przepisem § 22 Statutu MZWiK "mienie nabyte przez MZWiK staje się jego własnością". Przekazanie nastąpi na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Po przekazaniu właścicielem sieci stanie się MZWiK.

W złożonym uzupełnieniu Gmina wskazała, że Przedsiębiorstwo Wodociągów i Kanalizacji w W jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, odrębnym od Gminy podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym w Sądzie Rejonowym X Wydział Gospodarczy KRS pod numerem (...). Przedsiębiorstwo Wodociągów i Kanalizacji w W nie jest jednostką organizacyjną Gminy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy realizując zadanie inwestycyjne pn. (...) Gmina postąpi prawidłowo nie dokonując odliczenia naliczonego w fakturach podatku VAT, mając na względzie przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, postąpi on prawidłowo nie dokonując odliczenia naliczonego w fakturach podatku VAT, mając na względzie przepisy:

* art. 5 ust. 1 pkt 1 - ponieważ w okresie realizacji inwestycji oraz po jej zakończeniu nie nastąpi odpłatna dostawa towarów ani odpłatne świadczenie usług;

* art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, ponieważ wykonując przedmiotową inwestycję, realizować będzie zadanie własne gminy, wynikające z przepisu art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 446 z późn. zm.).

Zgodnie z ww. przepisem ustawy o podatku od towarów i usług, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy, w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilno-prawnych.

Czynności wykonywane na podstawie zawartych umów cywilno-prawnych nie będą miały zastosowania. Tym samym VAT naliczony w fakturach za wykonanie robót będzie dla Gminy w całości kosztem, a Gmina nie ma możliwości jego odzyskania.

W projekcie planowanym do realizacji przez Gminę, przy udziale środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich, podatek VAT będzie kosztem kwalifikowanym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Według art. 88 ust. 4 ustawy - obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT ustawodawca zawarł w art. 5 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Ponieważ tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446, z późn. zm.) - gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy - do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest podatnikiem podatku VAT i realizując zadanie własne gminy, wynikające z przepisu art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym przystępuje w 2017 r. do realizacji zadania inwestycyjnego pn. (...). Realizacja zadania zakończy się w czerwcu 2019 r. Koszty związane z realizacją inwestycji dokumentowane będą fakturami VAT, wystawianymi przez kontrahentów. Gmina przygotowuje wniosek o dofinansowanie ww. zadania ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich. Planowana wielkość dofinansowania wynosi 63,63% kosztów kwalifikowanych. W ramach inwestycji Gmina wybuduje sieć sanitarną do granicy działek. Przyłącza domowe do poszczególnych nieruchomości nie należą do zakresu planowanej inwestycji, będą realizowane przez mieszkańców na podstawie odrębnych umów z wykonawcami bądź samodzielnie. Gmina nie będzie ponosić żadnych kosztów związanych z przyłączami i nie będzie obciążać żadnymi kosztami właścicieli nieruchomości. W okresie realizacji inwestycji, ani po jej zakończeniu Gmina nie będzie uzyskiwać żadnych dochodów z tytułu korzystania z budowanej sieci kanalizacyjnej. Po zakończeniu zadania i uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie, Gmina nie będzie samodzielnie eksploatować wybudowanej sieci lecz przekaże ją w całości Przedsiębiorstwu Wodociągów i Kanalizacji w W (zwanemu w dalszej części PWiK), które jest odrębnym od Gminy podatnikiem podatku od towarów i usług, do nieodpłatnego eksploatowania. Przekazanie sieci do nieodpłatnego eksploatowania nastąpi na podstawie umowy. Majątek przekazany do nieodpłatnego eksploatowania pozostanie w ewidencji środków trwałych Gminy. Gmina dokonywać będzie odpisów amortyzacyjnych dla sieci, zgodnie zobowiązującymi przepisami. Dochody z tytułu eksploatacji sieci, tj. opłaty za odprowadzane ścieki, inkasowane od mieszkańców, stanowić będą dochody PWiK. Gmina nie prowadzi samodzielnie gospodarki wodno-ściekowej, gdyż jest członkiem Międzygminnego Związku Wodociągów i Kanalizacji w W, zwanego w dalszej części MZWiK. Członkami MZWiK są gminy wymienione w statucie. Po zakończeniu trwałości projektu, Gmina przekaże sieć kanalizacji sanitarnej nieodpłatnie do MZWiK, który posiada 100% udziałów w PWiK.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT - w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, nie będą spełnione. Gmina realizując planowaną inwestycję nie będzie działała w charakterze podatnika VAT, a towary i usługi zakupione przez nią w celu realizacji inwestycji nie będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Mając zatem na względzie przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 6 ustawy należy stwierdzić, że Gmina nie będzie miała możliwości odliczenia naliczonego w fakturach podatku VAT w związku z realizacją zadania inwestycyjnego pn. (...). Powyższe wynika z tego, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy dodatkowo zauważyć, że pojęcie "kosztu kwalifikowanego" nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Gminie przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowanym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.