2461-IBPP2.4512.130.2017.1.AG - Brak prawa do odliczenia VAT przez szpital w związku z korzystaniem ze zwolnienia przedmiotowego.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 lutego 2017 r. (data wpływu 10 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu pn.: (...) - jest prawidłowe.

W dniu 10 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu pn.: (...).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Szpital jest Samodzielnym Publicznym Zakładem Opieki Zdrowotnej - jest podmiotem leczniczym w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 5 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej świadczącym usługi w zakresie ochrony zdrowia, które są przedmiotowo zwolnione z podatku od towarów i usług. Jest czynnym podatnikiem VAT i nie korzysta z możliwości odliczania podatku naliczonego w fakturach "zakupowych" związanych z działalnością leczniczą. Szpital wykonuje działalność gospodarczą polegającą m.in. na wynajmowaniu pomieszczeń i dzierżawieniu sprzętu. Ponadto Szpital wystawia faktury "wydzierżawiającym" koszty mediów (energia, woda, gaz).

Z faktur dokumentujących zakupy na potrzeby świadczonych usług medycznych zwolnionych od podatku od towarów usług Szpital nie odlicza naliczonego podatku VAT, natomiast uiszcza podatek od działalności pozostałej (dzierżawy) obniżając go o kwotę podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną.

W grudniu 2016 r. Szpital zawarł umowę o dofinansowanie projektu pn.: (...), współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Programu Operacyjnego (...).

Przed realizacją projektu została wykonana dokumentacja projektowa. Projekt zakłada rozbudowę istniejącego pawilonu B w kierunku północnym oraz południowym w poziomie parteru.

Celem rozbudowy jest dostosowanie funkcji zlokalizowanego w parterze pawilonu Szpitalnego Oddziału Ratunkowego do wymagań ustawy o Państwowym Ratownictwie Medycznym zapewniającej prawidłowy podział na obszary:

* segregacji medycznej, rejestracji i przyjęć,

* resuscytacyjno-zabiegowe,

* wstępnej intensywnej terapii,

* terapii natychmiastowej,

* obserwacji,

* konsultacyjne,

* laboratoryjne - diagnostyczne,

* stacjonowania zespołów ratownictwa medycznego (jeżeli zostaną przewidziane w strukturze szpitala),

* zaplecza administracyjno-gospodarczo-socjalnego;

z odpowiednimi dla ww. obszarów warunkami funkcjonowania na poziomie parteru, z zapewnieniem bezkolizyjnej zewnętrznej obsługi.

Piwnice przeznaczone będą na pomieszczenia techniczne i magazynowe oraz szatnie personelu. Projektowana funkcja Szpitalnego Oddziału Ratunkowego zapewni odpowiednie połączenie z Zakładem Diagnostyki Obrazowej (wyposażonym m.in. w tomograf komputerowy), innymi oddziałami szpitala w tym Oddziałem Intensywnej Terapii, blokiem operacyjnym oraz gabinetami diagnostycznymi i laboratorium.

Z uwagi na wymuszoną organizację funkcji Szpitalnego Oddziału Ratunkowego, zachodzi konieczność likwidacji istniejącej Pracowni Endoskopowej. W projekcie założono nową lokalizację Pracowni w dobudowanej funkcji od strony południowej. Rozwiązanie zagospodarowania terenu wokół obiektów objętych opracowaniem, uwzględnia warunki bezkolizyjnej obsługi komunikacyjnej transportowej Szpitalnego Oddziału Ratunkowego oraz warunki odpowiedniego zabezpieczenia przeciwpożarowego.

Wykonany projekt, po jego zakończeniu, będzie wykorzystany jedynie na potrzeby prowadzonej działalności medycznej, zwolnionej od podatku od towarów i usług zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Realizowany projekt ma na celu poprawę funkcjonalności działania Szpitala oraz obsługi pacjentów na Szpitalnym Oddziale Ratunkowym.

We wniosku aplikacyjnym o dofinansowanie projektu Szpital złożył oświadczenie, że realizując powyższy projekt nie może w żaden sposób odzyskać kosztu podatku od towarów i usług, którego wysokość została określona jako koszty kwalifikowane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z realizowanym projektem pn.: (...) współfinansowanym ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Programu Operacyjnego (...), Szpital ma możliwość odzyskania poniesionego kosztu podatku VAT, przy zakupie towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, podatnikowi, który korzysta z ustawowego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku od towarów i usług o kwotę podatku naliczonego.

Brak jest możliwości odzyskania VAT, ponieważ nie występuje związek dokonanych zakupów/usług z wykonywaniem usług opodatkowanych. Szpital będzie wykorzystywał Szpitalny Oddział Ratunkowy na potrzeby prowadzonej działalności medycznej, tj. do świadczenia usług w zakresie ochrony zdrowia, zwolnionych od podatku od towarów usług.

W związku z przyznanym dofinansowaniem projektu pn.: (...), współfinansowanym ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Programu Operacyjnego (...), Szpital w żaden sposób nie może odzyskać poniesionego kosztu podatku od towarów i usług, który został określony w umowie o dofinansowanie projektu jako wydatek kwalifikowany. Usługi w zakresie opieki medycznej są zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy i dlatego Szpital nie nalicza i nie odprowadza podatku należnego z tytułu sprzedaży - nie może odliczyć podatku naliczonego, który w efekcie zwiększa koszt zadania inwestycyjnego. Aby zatem podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z dokonanych inwestycji, inwestycja ta musiała by być związana z wykonywaniem czynności opodatkowanych, przy czym związek ten winien mieć charakter bezsporny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. Stosownie do treści tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Powyższe oznacza, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze, w sytuacji gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast przepis art. 88 ust. 4 ustawy stanowi, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem leczniczym w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 5 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej świadczącym usługi w zakresie ochrony zdrowia, które są przedmiotowo zwolnione z podatku od towarów i usług. Jest czynnym podatnikiem VAT i nie korzysta z możliwości odliczania podatku naliczonego w fakturach "zakupowych" związanych z działalnością leczniczą. Szpital wykonuje działalność gospodarczą polegającą m.in. na wynajmowaniu pomieszczeń i dzierżawieniu sprzętu. Ponadto Szpital wystawia faktury "wydzierżawiającym" koszty mediów (energia, woda, gaz). Z faktur dokumentujących zakupy na potrzeby świadczonych usług medycznych zwolnionych od podatku od towarów usług Szpital nie odlicza naliczonego podatku VAT, natomiast uiszcza podatek od działalności pozostałej (dzierżawy) obniżając go o kwotę podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną. W grudniu 2016 r. Szpital zawarł umowę o dofinansowanie projektu pn.: (...) współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Programu Operacyjnego (...). Przed realizacją projektu została wykonana dokumentacja projektowa. Projekt zakłada rozbudowę istniejącego pawilonu B w kierunku północnym oraz południowym w poziomie parteru.

Celem rozbudowy jest dostosowanie funkcji zlokalizowanego w parterze pawilonu Szpitalnego Oddziału Ratunkowego do wymagań ustawy o Państwowym Ratownictwie Medycznym zapewniającej prawidłowy podział na obszary:

* segregacji medycznej, rejestracji i przyjęć,

* resuscytacyjno-zabiegowe,

* wstępnej intensywnej terapii,

* terapii natychmiastowej,

* obserwacji,

* konsultacyjne,

* laboratoryjne - diagnostyczne,

* stacjonowania zespołów ratownictwa medycznego (jeżeli zostaną przewidziane w strukturze szpitala),

* zaplecza administracyjno-gospodarczo-socjalnego;

z odpowiednimi dla ww. obszarów warunkami funkcjonowania na poziomie parteru, z zapewnieniem bezkolizyjnej zewnętrznej obsługi.

Piwnice przeznaczone będą na pomieszczenia techniczne i magazynowe oraz szatnie personelu. Projektowana funkcja Szpitalnego Oddziału Ratunkowego zapewni odpowiednie połączenie z Zakładem Diagnostyki Obrazowej (wyposażonym m.in. w tomograf komputerowy), innymi oddziałami szpitala w tym Oddziałem Intensywnej Terapii, blokiem operacyjnym oraz gabinetami diagnostycznymi i laboratorium. Z uwagi na wymuszoną organizację funkcji Szpitalnego Oddziału Ratunkowego, zachodzi konieczność likwidacji istniejącej Pracowni Endoskopowej. W projekcie założono nową lokalizację Pracowni w dobudowanej funkcji od strony południowej. Rozwiązanie zagospodarowania terenu wokół obiektów objętych opracowaniem, uwzględnia warunki bezkolizyjnej obsługi komunikacyjnej transportowej Szpitalnego Oddziału Ratunkowego oraz warunki odpowiedniego zabezpieczenia przeciwpożarowego. Wykonany projekt, po jego zakończeniu, będzie wykorzystany jedynie na potrzeby prowadzonej działalności medycznej, zwolnionej od podatku od towarów i usług zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Realizowany projekt ma na celu poprawę funkcjonalności działania Szpitala oraz obsługi pacjentów na Szpitalnym Oddziale Ratunkowym. We wniosku aplikacyjnym o dofinansowanie projektu Szpital złożył oświadczenie, że realizując powyższy projekt nie może w żaden sposób odzyskać kosztu podatku od towarów i usług, którego wysokość została określona jako koszty kwalifikowane.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii stwierdzenia, czy Szpital ma prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją opisanego projektu.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie są/nie będą spełnione, gdyż towary i usługi nabywane w ramach realizowanego projektu są/będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od VAT. Jak wskazał Wnioskodawca wykonany projekt, po jego zakończeniu, będzie wykorzystany jedynie na potrzeby prowadzonej działalności medycznej, zwolnionej od podatku od towarów i usług zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy. Tym samym nie jest/nie będzie w analizowanym przypadku spełniona przesłanka wykorzystywania towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji powyższego Zainteresowanemu nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu. Wnioskodawcy nie przysługuje/nie będzie przysługiwało również prawo do odzyskania podatku od towarów i usług.

W zakresie przedmiotowego projektu Wnioskodawca nie ma/nie będzie miał również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz. U. z 2013 r. poz. 1656, z późn. zm.). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. złożenie zgłoszenia rejestracyjnego, pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 cyt. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed 1 maja 2004 r. Ponieważ Wnioskodawca nie spełnia tych warunków, nie ma możliwości ubiegania sie o zwrot podatku VAT na podstawie przepisów rozdziału 4 cyt. rozporządzenia.

Podsumowując, w związku z realizowanym projektem pn.: (...) współfinansowanym ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Programu Operacyjnego (...), Wnioskodawca nie ma/nie będzie miał możliwości odzyskania podatku od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w szczególności na informacji, że wykonany projekt, po jego zakończeniu, będzie wykorzystany jedynie na potrzeby prowadzonej działalności medycznej, zwolnionej od podatku od towarów i usług zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy. W świetle powyższego tut. Organ zaznacza, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile zaistniały stan faktyczny/zdarzenie przyszłe pokrywać się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja straci zatem swoją aktualność.

Ponadto należy wskazać, że pojęcie "kosztu kwalifikowalnego" nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy:

* zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...), po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.