2461-IBPP1.4512.675.2016.2.AL

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 18 sierpnia 2016 r. (data wpływu 18 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z 7 listopada 2016 r. (data wpływu 16 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przeniesienia praw do nakładów na rzecz gminy w związku z realizacją inwestycji drogowej w ramach projektu budowy centrum logistycznego - jest prawidłowe.

W dniu 19 sierpnia 2016 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przeniesienia praw do nakładów na rzecz gminy w związku z realizacją inwestycji drogowej w ramach projektu budowy centrum logistycznego.

Wniosek został uzupełniony pismem z 7 listopada 2016 r. (data wpływu 16 listopada 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 27 października 2016 r. nr 2461-IBPB-1-1.4510.290.2016.2.SG i 2461-IBPP1.4512.675.2016.1.AL.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie importu i dystrybucji owoców. Istotnym elementem działalności gospodarczej Spółki jest sprawna organizacja spedycji oraz szybkie wykonywanie czynności magazynowych. W związku z powyższym Spółka musi w prowadzonej działalności wykorzystywać odpowiednio wyposażoną i zlokalizowaną powierzchnię magazynowo - przeładunkową.

Spółka podjęła decyzję o budowie centrum logistycznego składającego się z budynku biurowo - socjalnego, budynku magazynowo - produkcyjnego, wolnostojącego budynku portierni wraz z instalacjami wewnętrznymi (wodociągową, hydrantową, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej, elektryczną, słaboprądową, wentylacji mechanicznej, chłodniczą i grzewczą), instalacjami technologicznymi, instalacjami zewnętrznymi (zasilania elektroenergetycznego, oświetlenia terenu, teletechniczną, wodociągową, kanalizacji sanitarnej wraz ze zbiornikiem bezodpływowym na nieczystości ciekłe i kanalizacji deszczowej), przyłączami (teletechnicznym, wodociągowym, elektroenergetycznym), stacją transformatorową, kontenerowym agregatem prądotwórczym, nadziemnym zbiornikiem wody przeciwpożarowej, wolnostojącym pylonem reklamowym, wewnętrznym układem komunikacyjnym (drogami, placem manewrowo-rozładunkowym, miejscami postojowymi dla samochodów osobowych, miejscami postojowymi dla samochodów ciężarowych, stanowiskami czerpania wody), zbiornikiem retencyjnym, ogrodzeniem i zagospodarowaniem terenu (dalej: "inwestycja").

Posiadanie ww. centrum logistycznego służy wykonywaniu podstawowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, jaką jest import i dystrybucja owoców. Posiadanie opisanej powyżej infrastruktury ma m.in. w zamyśle Wnioskodawcy umożliwić zwiększenie wartości obrotu, poprawić pozycję Wnioskodawcy na rynku poprzez usprawnienie dystrybucji owoców i uniezależnić Wnioskodawcę od zewnętrznych podmiotów oferujących wynajem powierzchni magazynowej.

Jednym z warunków przeprowadzenia Inwestycji jest budowa od podstaw lub przebudowa dróg publicznych (w tym skrzyżowań), zapewniających dojazd do centrum logistycznego. Proces budowlany został uregulowany m.in. w przepisach ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 460 z późn. zm.); (dalej Ustawa o drogach publicznych), które zobowiązują Wnioskodawcę do budowy lub przebudowy dróg publicznych spowodowanej Inwestycją.

Przebudowa ww. dróg jest wymagana nie tylko przepisami prawa, ale także planowanym sposobem wykorzystania centrum logistycznego. W związku z magazynowo-przeładunkową funkcją centrum, na ww. drogach będzie odbywać się wzmożony ruch samochodów ciężarowych. Konieczne jest więc wybudowanie dróg charakteryzujących się podwyższoną odpornością na zużycie w wyniku ruchu pojazdów o dużej masie.

Budowa lub przebudowa układu drogowego jest więc, zarówno z prawnego, jak i praktycznego punktu widzenia, warunkiem koniecznym uzyskania przez Wnioskodawcę decyzji o warunkach zabudowy dotyczącej Inwestycji i wykorzystania centrum logistycznego w sposób umożliwiający realizację założeń Wnioskodawcy.

W celu wybudowania centrum logistycznego, Wnioskodawca ponosi m.in. wydatki na realizację inwestycji drogowej, w tym wydatki na nabycie gruntu (dalej: "Wydatki").

Postanowienia dotyczące budowy lub odpowiednio przebudowy układu drogowego są sprecyzowane w umowie między zarządcą drogi (jednostką samorządu terytorialnego); (dalej: "jednostka samorządu terytorialnego", "Gmina"), a inwestorem inwestycji niedrogowej, tj. Wnioskodawcą, dotycząca przebudowy odcinka drogi w odpowiednim obrębie ewidencyjnym (dalej: "Umowa").

Jednym z elementów Umowy jest postanowienie, na mocy którego Wnioskodawca jest zobowiązany do "do zwrotu Gminie pełnej równowartości odszkodowania wypłaconego przez Gminę z tytułu nabycia własności części działki" w terminie 7 dni od otrzymania odszkodowania.

Zawarcie w Umowie powyższego postanowienia stanowi postawiony przez Gminę warunek zawarcia Umowy. Jak uzasadniła Gmina, inwestycja drogowa nie była uwzględniana w planowanych działaniach Gminy. Nie jest ona przeprowadzana w interesie Gminy, a w interesie Spółki. Celem zapłaty równowartości odszkodowania jest pokrycie wydatków Gminy związanych z obsługą inwestycji drogowej, co następuje w interesie Spółki.

Zgodnie z oświadczeniem Gminy "Otrzymany zwrot pełnej równowartości odszkodowania wypłaconego przez Gminę z tytułu nabycia własności części działki zostanie przeznaczony przez Gminę na pokrycie wydatków administracyjnych i innych kosztów związanych z utrzymaniem drogi".

Podsumowując, na mocy Umowy, inwestycja drogowa ma zostać przeprowadzona w ramach następującego szeregu zdarzeń:

* Wnioskodawca ponosi Wydatki na nabycie gruntu;

* Gmina dokonuje wywłaszczenia nie należącego do jednostek samorządu terytorialnego gruntu, na którym ma być posadowiony przebudowany układ drogowy;

* Gmina zobowiązuje się do "wypłacenia odszkodowań za wydzielone geodezyjnie części działek ewidencyjnych";

* Wnioskodawca jest zobowiązany do "do zwrotu Gminie pełnej równowartości odszkodowania wypłaconego przez Gminę z tytułu nabycia własności części działki" w terminie 7 dni od otrzymania odszkodowania;

* Gmina udostępnia grunt celem umożliwienia Spółce przebudowy układu drogowego;

* Wnioskodawca przeprowadza przebudowę układu drogowego, ponosząc Wydatki;

* Wnioskodawca przenosi na Gminę własność poniesionych nakładów.

Umowa zawiera zapisy, na mocy których Wnioskodawca zobowiązuje się do przekazania nieodpłatnie Gminie środka trwałego w postaci wybudowanej drogi wraz z protokołem przekazania - przejęcia środka trwałego wraz z dokumentacją projektową.

Wnioskodawca odliczać będzie naliczony podatek VAT w momencie ponoszenia Wydatków.

W uzupełnieniu do wniosku z 7 listopada 2016 r. Wnioskodawca podał:

W odpowiedzi na pytanie nr 1: "Z jakiego powodu Wnioskodawca zostanie wywłaszczony z nabytego gruntu. Innymi słowy, czy nie jest możliwe wykonanie wskazanej we wniosku inwestycji na gruncie nabytym przez Spółkę, a następnie jej przekazanie na rzecz Gminy?", wskazano, iż cyt.: "Zdaniem Wnioskodawcy nie ma możliwości wykonania przez Wnioskodawcę wskazanej inwestycji bez przekazania gruntu na rzecz Gminy.

Podstawą prawną przejęcia przez Gminę własności nieruchomości jest art. 12 ust. 4 Ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 2031 z późn. zm.); (dalej: Specustawa).

Zgodnie z treścią ww. przepisu Nieruchomości lub ich części stają się z mocy prawa własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych, które obejmuje decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności, stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego w zakresie określonym w ww. decyzji z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 pkt 6 Specustawy, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej "zawiera w szczególności" oznaczenie nieruchomości lub ich części, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego na mocy ww. decyzji.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że powyższy przepis należy interpretować w ten sposób, że oznaczenie nieruchomości objętych przewłaszczeniem na rzecz Gminy jest elementem decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej wydanej na mocy Specustawy wymaganym przepisami prawa.

Powyższy pogląd znajduje swoje uzasadnienie. Przepis ten stanowi wyraz woli ustawodawcy do uzyskania własności nieruchomości przez Skarb Państwa w odniesieniu do dróg krajowych i przez odpowiednie jednostki samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych. Powiązanie uzyskiwania własności nieruchomości z drogą publiczną określonej kategorii stanowi konsekwencję postulatu ustawodawcy zawartego w art. 2a Ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1440), z którego wynika, iż drogi krajowe stanowią własność Skarbu Państwa, a drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne stanowią własność właściwego samorządu województwa, powiatu lub gminy.

Dla istnienia drogi jako budowli nie jest obojętne, kto jest właścicielem pasa drogowego, w którym droga ta, jako budowla, jest posadowiona. Mogłoby się bowiem okazać, iż zamiary właściciela pasa drogowego w zakresie nawet samej dostępności nieruchomości znajdujących się w tym pasie drogowym są zupełnie inne niż właściciela drogi jako budowli (tak np. Marian Wolanin, "Ustawa o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych. Komentarz, Warszawa, wyd. C.H. Beck, 2010 r.)

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, rozumienie unormowań Specustawy, zgodnie z którymi decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej z mocy prawa musi zawierać oznaczenie nieruchomości przechodzących na własność Gminy, jest uzasadnione. Realizacja inwestycji bez wydania ww. decyzji jest natomiast niemożliwa. Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma możliwości wykonania wskazanej inwestycji bez przekazania gruntu na rzecz Gminy.

Należy dodatkowo podkreślić, że "Formuła pozyskania przez Gminę nieruchomości pod inwestycję drogową z zastosowaniem tzw. Specustawy została narzucona przez samą Gminę. Przepisy Specustawy i zawarty w niej tryb postępowania pozwala w sposób najsprawniejszy i najkorzystniejszy dla samorządu terytorialnego zrealizować inwestycję drogową."

W odpowiedzi na pytanie nr 2 cyt.: "Na jakiej podstawie prawnej Spółka uzyska od Gminy odszkodowanie?" wskazano, iż cyt.: "Podstawą prawną uzyskania przez Wnioskodawcę odszkodowania będzie wydana przez Gminę decyzja ustalającą wysokość odszkodowania za nabyte przez Gminę nieruchomości.

Zgodnie z art. 12 ust. 4a Specustawy decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości stające się z mocy wydanej decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej."

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (pytanie we wniosku ORD-IN nr 4):

Czy przeniesienie praw do nakładów na rzecz gminy w związku z realizacją inwestycji drogowej w ramach projektu budowy centrum logistycznego jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie praw do nakładów na rzecz gminy w związku z realizacją inwestycji drogowej w ramach projektu budowy centrum logistycznego nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.); (dalej: Ustawa VAT), opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 2 pkt 6 ww. Ustawy VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części - a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 Ustawy VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Przez świadczenie usług rozumie się natomiast każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Definicja świadczenia usług stanowi więc dopełnienie definicji dostawy towarów i pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu VAT podlegają, co do zasady, wszystkie odpłatne czynności wykonywane w ramach obrotu profesjonalnego.

Zgodnie z art. 47 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.; dalej: Kodeks), część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Stosownie do art. 47 § 2 Kodeksu częścią składową rzeczy jest natomiast wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Zgodnie zaś z art. 48 Kodeksu, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Kodeks wprowadza więc zasadę, zgodnie z którą wszystko, co znajduje się na gruncie i jest trwale z nim związane, przynależy do gruntu i dzieli jego los prawny.

Biorąc pod uwagę powyższe, prawo własności oraz ekonomiczne prawo do rozporządzania infrastrukturą powstałą w ramach inwestycji drogowej nie będzie przysługiwało Spółce, ale właścicielowi tego gruntu. Spółka nie będzie mogła zatem przenieść na inny podmiot prawa do rozporządzania infrastrukturą wybudowaną przez siebie na tym gruncie. Przedmiotem zbycia będą poniesione nakłady, które nie stanowią odrębnej rzeczy, a jedynie skutkują one powstaniem po stronie Spółki roszczenia o zwrot poniesionych kosztów. Roszczenie to nie stanowi natomiast prawa rzeczowego, a jedynie prawo o charakterze zobowiązaniowym, uprawniające do żądania zwrotu dokonanych nakładów. Tym samym prawo to nie może również stanowić towaru w rozumieniu ustawy o VAT.

W konsekwencji, w przypadku zbycia nakładów nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarami jak właściciel.

Biorąc pod uwagę powołane wcześniej regulacje ustawy o VAT należy zatem przyjąć, że przeniesienie praw do nakładów poniesionych w obcym środku trwałym nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy VAT, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić towar. Niemniej jednak podmiot, który poniósł nakłady dysponuje pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu.

Wskazać zatem należy, że nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego, jako świadczenie usług. Przekazanie praw do nakładów przez Spółkę na rzecz Gminy należy zatem zakwalifikować jako świadczenie usług, w ramach którego Spółka zapewnia realizację infrastruktury drogowej.

Co do zasady, warunkiem opodatkowania świadczenia usług jest ich odpłatność. Zakres opodatkowania VAT został jednak rozszerzony na określone świadczenie usług wykonywane nieodpłatnie (bez świadczenia wzajemnego uzyskiwanego przez podatnika). Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 2 ustawy VAT, nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT, o ile jest/będzie realizowane do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

A contrario, jeżeli świadczona nieodpłatnie przez podatnika usługa służy celom jego działalności gospodarczej, nie podlega ona opodatkowaniu VAT.

Należy wyraźnie podkreślić, iż każda realizowana przez Spółkę inwestycja drogowa jest niezbędna dla przeprowadzenia Inwestycji. Inwestycja zaś ma bezpośredni wpływ na zwiększenie przychodów/obrotów Spółki w ramach działalności gospodarczej, opodatkowanej VAT. Oddanie bowiem do użytkowania centrum logistycznego skutkować ma min. zwiększeniem przychodu Spółki z tytułu sprzedaży świeżych owoców i warzyw pochodzących głownie z importu owoców. Nie ulega zatem wątpliwości, że przekazanie praw do nakładów na inwestycję drogową jednostce samorządu terytorialnego jest realizowane do celów działalności gospodarczej Spółki.

W rezultacie, przekazanie praw do nakładów przez Spółkę na rzecz jednostki samorządu terytorialnego jako nieodpłatne świadczenie usług na cele działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT i Spółka nie będzie z tego tytułu zobowiązana do rozpoznania obowiązku podatkowego w VAT.

Niezależnie od powyższej argumentacji należy wskazać, że stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę jest akceptowane przez organy podatkowe. Jako przykład można przytoczyć interpretację indywidualną wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi dnia 12 czerwca 2015 r., nr IPTPP1/4512-147/15-6/AK, w której stwierdzono, że "wnioskodawca wykonując ww. inwestycję polegającą na budowie ronda dąży do zapewnienia sobie obrotu, który jest uzyskiwany z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu budynku handlowo-usługowego (tj. czynności opodatkowanych). Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, iż przekazując nieodpłatnie nakłady poniesione w związku z budową ronda na gruncie Gminy/Powiatu, Wnioskodawca świadczy usługę. Jednakże w świetle art. 8 ust. 2 ustawy, czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ przekazywana nieodpłatnie ww. inwestycja związana jest z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem."

Stanowisko Spółki znajduje także potwierdzenie w innych interpretacjach, m.in. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 stycznia 2013 r. (nr IPPP1/443-1062/12-2/JL) oraz z 9 stycznia 2014 r. (nr IPPP2/443-1161 /13-2/KOM).

W związku z powyższym, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości wyrażonego przez nią stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U.

z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą o VAT - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 2 pkt 6 ww. ustawy o VAT stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Stosownie do postanowień art. 7 ust. 2 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Zgodnie zatem z ustawą o VAT nieodpłatna dostawa towarów oraz nieodpłatne świadczenie usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, za wyjątkiem ściśle określonych sytuacji, wskazanych w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT oraz art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 47 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 380) część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Natomiast zgodnie z art. 48 ww. ustawy - Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny w chwili zasadzenia lub zasiania.

Kwestią do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie jest uznanie za opodatkowaną podatkiem od towarów i usług czynność nieodpłatnego przekazania na rzecz Gminy praw do nakładów poczynionych przez Wnioskodawcę, w związku z realizacją przez niego inwestycji drogowej, na gruntach należących do Gminy.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie importu i dystrybucji owoców. Z uwagi na konieczność sprawnej organizacji spedycji oraz szybkiego wykonywania czynności magazynowych Spółka podjęła decyzję o budowie centrum logistycznego składającego się z budynku biurowo - socjalnego, budynku magazynowo - produkcyjnego, wolnostojącego budynku portierni wraz z instalacjami wewnętrznymi (wodociągową, hydrantową, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej, elektryczną, słaboprądową, wentylacji mechanicznej, chłodniczą i grzewczą), instalacjami technologicznymi, instalacjami zewnętrznymi (zasilania elektroenergetycznego, oświetlenia terenu, teletechniczną, wodociągową, kanalizacji sanitarnej wraz ze zbiornikiem bezodpływowym na nieczystości ciekłe i kanalizacji deszczowej), przyłączami (teletechnicznym, wodociągowym, elektroenergetycznym), stacją transformatorową, kontenerowym agregatem prądotwórczym, nadziemnym zbiornikiem wody przeciwpożarowej, wolnostojącym pylonem reklamowym, wewnętrznym układem komunikacyjnym (drogami, placem manewrowo-rozładunkowym, miejscami postojowymi dla samochodów osobowych, miejscami postojowymi dla samochodów ciężarowych, stanowiskami czerpania wody), zbiornikiem retencyjnym, ogrodzeniem i zagospodarowaniem terenu (dalej: "Inwestycja").

Posiadanie ww. centrum logistycznego służyć będzie wykonywaniu podstawowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, jaką jest import i dystrybucja owoców. Posiadanie opisanej powyżej infrastruktury ma Wnioskodawcy umożliwić zwiększenie wartości obrotu, poprawić pozycję Wnioskodawcy na rynku poprzez usprawnienie dystrybucji owoców i uniezależnić Wnioskodawcę od zewnętrznych podmiotów oferujących wynajem powierzchni magazynowej.

Jednym z warunków przeprowadzenia Inwestycji jest budowa od podstaw lub przebudowa dróg publicznych (w tym skrzyżowań), zapewniających dojazd do centrum logistycznego. Proces budowlany został uregulowany m.in. w przepisach ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 460 z późn. zm.), które zobowiązują Wnioskodawcę do budowy lub przebudowy dróg publicznych spowodowanej Inwestycją.

Przebudowa ww. dróg jest wymagana planowanym sposobem wykorzystania centrum logistycznego. W związku z magazynowo-przeładunkową funkcją centrum, na ww. drogach będzie odbywać się wzmożony ruch samochodów ciężarowych. Konieczne jest więc wybudowanie dróg charakteryzujących się podwyższoną odpornością na zużycie w wyniku ruchu pojazdów o dużej masie. Budowa lub przebudowa układu drogowego jest więc, zarówno z prawnego, jak i praktycznego punktu widzenia, warunkiem koniecznym uzyskania przez Wnioskodawcę decyzji o warunkach zabudowy dotyczącej Inwestycji i wykorzystania centrum logistycznego w sposób umożliwiający realizację założeń Wnioskodawcy.

Postanowienia dotyczące budowy lub odpowiednio przebudowy układu drogowego są sprecyzowane w umowie między zarządcą drogi tj. Gminą), a inwestorem inwestycji niedrogowej, tj. Wnioskodawcą, dotycząca przebudowy odcinka drogi w odpowiednim obrębie ewidencyjnym. Jednym z elementów Umowy jest postanowienie, na mocy którego Wnioskodawca jest zobowiązany do zwrotu Gminie pełnej równowartości odszkodowania wypłaconego przez Gminę z tytułu nabycia własności części działki w terminie 7 dni od otrzymania odszkodowania. Zawarcie w Umowie powyższego postanowienia stanowi postawiony przez Gminę warunek zawarcia Umowy.

Inwestycja drogowa nie była uwzględniana w planowanych działaniach Gminy. Nie jest ona przeprowadzana w interesie Gminy, a w interesie Spółki. Celem zapłaty równowartości odszkodowania jest pokrycie wydatków Gminy związanych z obsługą inwestycji drogowej, co następuje w interesie Spółki.

Zgodnie z oświadczeniem Gminy "Otrzymany zwrot pełnej równowartości odszkodowania wypłaconego przez Gminę z tytułu nabycia własności części działki zostanie przeznaczony przez Gminę na pokrycie wydatków administracyjnych i innych kosztów związanych z utrzymaniem drogi".

Na mocy Umowy, inwestycja drogowa ma zostać przeprowadzona w ramach następującego szeregu zdarzeń:

* Wnioskodawca ponosi Wydatki na nabycie gruntu;

* Gmina dokonuje wywłaszczenia nie należącego do jednostek samorządu terytorialnego gruntu, na którym ma być posadowiony przebudowany układ drogowy;

* Gmina zobowiązuje się do "wypłacenia odszkodowań za wydzielone geodezyjnie części działek ewidencyjnych";

* Wnioskodawca jest zobowiązany do "zwrotu Gminie pełnej równowartości odszkodowania wypłaconego przez Gminę z tytułu nabycia własności części działki" w terminie 7 dni od otrzymania odszkodowania";

* Gmina udostępnia grunt celem umożliwienia Spółce przebudowy układu drogowego;

* Wnioskodawca przeprowadza przebudowę układu drogowego, ponosząc Wydatki;

* Wnioskodawca przenosi na Gminę własność poniesionych nakładów.

Umowa zawiera zapisy, na mocy których Wnioskodawca zobowiązuje się do przekazania nieodpłatnie Gminie środka trwałego w postaci wybudowanej drogi wraz z protokołem przekazania - przejęcia środka trwałego wraz z dokumentacją projektową.

Wnioskodawca odliczać będzie naliczony podatek VAT w momencie ponoszenia wydatków.

W uzupełnieniu do wniosku z 7 listopada 2016 r. Wnioskodawca wskazał, iż nie ma możliwości wykonania przez Wnioskodawcę wskazanej inwestycji bez przekazania gruntu na rzecz Gminy.

Podstawą prawną przejęcia przez Gminę własności nieruchomości jest art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 2031 z późn. zm.); (dalej: Specustawa).

Zgodnie z treścią ww. przepisu Nieruchomości lub ich części stają się z mocy prawa własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych, które obejmuje decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności, stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego w zakresie określonym w ww. decyzji z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 pkt 6 Specustawy, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej "zawiera w szczególności" oznaczenie nieruchomości lub ich części, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego na mocy ww. decyzji.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że powyższy przepis należy interpretować w ten sposób, że oznaczenie nieruchomości objętych przewłaszczeniem na rzecz Gminy jest elementem decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej wydanej na mocy Specustawy wymaganym przepisami prawa.

Powyższy pogląd znajduje swoje uzasadnienie. Przepis ten stanowi wyraz woli ustawodawcy do uzyskania własności nieruchomości przez Skarb Państwa w odniesieniu do dróg krajowych i przez odpowiednie jednostki samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych. Powiązanie uzyskiwania własności nieruchomości z drogą publiczną określonej kategorii stanowi konsekwencję postulatu ustawodawcy zawartego w art. 2a ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1440), z którego wynika, iż drogi krajowe stanowią własność Skarbu Państwa, a drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne stanowią własność właściwego samorządu województwa, powiatu lub gminy.

Dla istnienia drogi jako budowli nie jest obojętne, kto jest właścicielem pasa drogowego, w którym droga ta, jako budowla, jest posadowiona. Mogłoby się bowiem okazać, iż zamiary właściciela pasa drogowego w zakresie nawet samej dostępności nieruchomości znajdujących się w tym pasie drogowym są zupełnie inne niż właściciela drogi jako budowli (tak np. Marian Wolanin, "Ustawa o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych. Komentarz, Warszawa, wyd. C.H. Beck, 2010 r.)

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, rozumienie unormowań Specustawy, zgodnie z którymi decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej z mocy prawa musi zawierać oznaczenie nieruchomości przechodzących na własność Gminy, jest uzasadnione. Realizacja inwestycji bez wydania ww. decyzji jest natomiast niemożliwa. Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma możliwości wykonania wskazanej inwestycji bez przekazania gruntu na rzecz Gminy.

Należy dodatkowo podkreślić, że "Formuła pozyskania przez Gminę Ożarów Mazowiecki nieruchomości pod inwestycję drogową z zastosowaniem tzw. Specustawy została narzucona przez samą Gminę. Przepisy Specustawy i zawarty w niej tryb postępowania pozwala w sposób najsprawniejszy i najkorzystniejszy dla samorządu terytorialnego zrealizować inwestycję drogową.

Wnioskodawca wskazał, iż podstawą prawną uzyskania przez Wnioskodawcę odszkodowania będzie wydana przez Gminę decyzja ustalająca wysokość odszkodowania za nabyte przez Gminę nieruchomości.

Zgodnie z art. 12 ust. 4a Specustawy decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości stające się z mocy wydanej decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Dokonując analizy przedstawionych przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy należy stwierdzić, że jeżeli zgodnie z odrębnymi przepisami Wnioskodawca będzie zobowiązany najpierw w ramach odrębnej transakcji i odrębnej procedury dokonać dostawy na rzecz Gminy gruntów, na których ma powstać droga, a tym samym przebudowa lub budowa dróg będzie odbywała się na gruntach będących już własnością Gminy, (które to Gmina nabyła w wyniku wywłaszczenia terenu), nie można uznać, iż przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy powyższej infrastruktury będzie stanowiło dostawę towaru w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

W przedmiotowym wypadku nie nastąpi bowiem przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, bowiem Gmina, z racji posiadanego prawa własności do gruntu będzie dysponowała również prawem własności do wszelkich jego części składowych, to jest w niniejszej sprawie do przebudowanego lub wybudowanego układu drogowego trwale z tym gruntem związanego.

Ponieważ Spółka nie będzie mogła przenieść na Gminę prawa do rozporządzania infrastrukturą drogową wybudowaną przez siebie na gruncie Gminy, przedmiotem zbycia będą poniesione nakłady.

Należy zauważyć, iż podmiot, który poniósł nakłady dysponuje bowiem pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego, jako świadczenie usług.

Przekazanie praw do nakładów przez Spółkę na rzecz Gminy należy zatem zakwalifikować jako świadczenie usług, w ramach którego Spółka zapewnia realizację infrastruktury drogowej.

Z przepisu art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że opodatkowaniu podlegać powinno, jako odpłatne świadczenie usług, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, w całości lub w części, przy nabyciu tych towarów lub ich części składowych. Tylko łączne zaistnienie ww. przesłanek umożliwia objęcie zakresem opodatkowania VAT usług świadczonych nieodpłatnie. Jeśli jeden z tych warunków nie jest spełniony, brak podstaw do opodatkowania takiego nieodpłatnego świadczenia usług.

Również dla zastosowania art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT istotne znaczenie ma to czy świadczenie następuje dla celów działalności gospodarczej czy dla celów innych niż działalność gospodarcza.

Analiza sytuacji przestawionej przez Wnioskodawcę wskazuje, że w przedmiotowej sprawie nieodpłatne przekazanie nakładów na przebudowane lub wybudowane drogi stanowić będzie nieodpałatne świadczenie usług, jednakże czynność ta nie będzie spełniała wskazanej w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT przesłanki do objęcia jej opodatkowaniem. Aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT świadczenie tych usług musi odbywać się bez związku z potrzebami prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wskazał, iż budowa lub przebudowa dróg jest wymagana planowanym sposobem wykorzystania centrum logistycznego tj. jego magazynowo-przeładunkową funkcją. Z kolei posiadanie centrum logistycznego służy wykonywaniu podstawowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, jaką jest import i dystrybucja owoców i posiadanie ww. infrastruktury ma umożliwić zwiększenie wartości obrotu, poprawić pozycję Wnioskodawcy na rynku poprzez usprawnienie dystrybucji owoców i uniezależnić Wnioskodawcę od zewnętrznych podmiotów oferujących wynajem powierzchni magazynowych.

Skoro czynność nieodpłatnego przeniesienia nakładów będzie bezsprzecznie związana z potrzebami prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, tym samym w świetle cytowanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W pozostałym zakresie objętym wnioskiem wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

W zakresie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia oraz nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji nie była kwestia opodatkowania dostawy gruntu na rzecz Gminy, gdyż nie było to przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie zgodnie z art. 57a skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.