2461-IBPP1-1.4512.24.2017.2.MW - Opodatkowanie podatkiem VAT wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 stycznia 2017 r. (data wpływu 9 stycznia 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 7 marca 2017 r. (data wpływu 13 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur, które otrzyma Wnioskodawca od Komplementariusza, z tytułu jego wynagrodzenia za prowadzenie spraw Wnioskodawcy - jest prawidłowe.

W dniu 9 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur, które otrzyma Wnioskodawca od Komplementariusza, z tytułu jego wynagrodzenia za prowadzenie spraw Wnioskodawcy. Wniosek uzupełniono w dniu 13 marca 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej: "Wnioskodawca"). Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: "VAT").

Na dzień złożenia niniejszego wniosku, zarząd Wnioskodawcy kompletuje dokumenty określone w art. 556 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1578, z późn. zm.; dalej: "k.s.h.") w związku z przygotowywanym procesem przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową.

Przekształcenie nastąpi zgodnie z odpowiednimi przepisami art. 551 i następnych k.s.h. W momencie przekształcenia, jedynym Komplementariuszem Wnioskodawcy zostanie Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Komplementariusz"). Komplementariusz będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Działalność wykonywana przez Komplementariusza będzie pozostawała w związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Komplementariuszowi przysługiwał będzie określony w umowie procentowy udział w zysku spółki komandytowej. Ponadto zgodnie z projektem umowy przekształconej spółki komandytowej, Komplementariuszowi przysługiwało będzie również wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki (zgodnie z art. 46 w zw. z art. 37 k.s.h.). Wysokość wynagrodzenia Komplementariusza, ustalona dla każdego roku obrotowego działalności Wnioskodawcy, zostanie określona uchwałą wspólników Wnioskodawcy. Szczegółowe postanowienia dotyczące zakresu zarządzania przez Komplemeritariusza Wnioskodawcą, określone zostaną w umowie cywilnoprawnej zawartej przez Wnioskodawcę z Komplementariuszem w oparciu o wskazaną uchwałę wspólników.

Wynagrodzenie będzie wypłacane Komplementariuszowi przez Wnioskodawcę co miesiąc na podstawie wystawionej przez Komplementariusza faktury na kwotę wynagrodzenia netto, do której doliczany będzie podatek VAT według stawki podstawowej 23%.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że w chwili obecnej stan zaawansowania czynności faktycznych i prawnych zmierzających do przekształcenia spółki w spółkę komandytową jest następujący.

Zarząd sporządził plan przekształcenia na dzień 1 grudnia 2016 r. i przedłożył przedmiotowy plan wraz z wymaganymi przepisami Kodeksu spółek handlowych załącznikami w dniu 11 stycznia 2017 r. wspólnikom, którzy podjęli uchwałę w sprawie przystąpienia do przekształcania formy prawnej spółki w spółkę komandytową.

Następnie Zarząd zwrócił się z wnioskiem do Sądu Rejestrowego o wyznaczenie biegłego rewidenta celem zbadania planu przekształcenia.

Postanowieniem z dnia 1 lutego 2017 r. Sąd Rejonowy... w... wyznaczył biegłego rewidenta w osobie k.k. do zbadania planu przekształcenia.

Na dzień dzisiejszy trwa badanie przez biegłego planu przekształcenia.

Oceniając stopień zaawansowania przez pryzmat art. 556 Kodeksu spółek handlowych precyzujący wymagania istotne dla przekształcenia w postaci:

Wnioskodawca wskazał, że należałoby stwierdzić, iż jest na 1-szym etapie.

Podkreślić należy, iż Spółka komandytowa powstanie dopiero po wpisaniu przez Sąd przekształcenia do rejestru i wówczas będzie można mówić o jej konkretnej nazwie (firmie). Na dzień dzisiejszy Wnioskodawca przewiduje, że Spółka po przekształceniu będzie nosić nazwę.... Taka nazwa (firma) została przewidziana dla Komplementariusza w planie przekształcenia.

Natomiast w związku z tym że Spółka komandytowa powstanie w wyniku przekształcenia Wnioskodawcy i będzie jej prawnym następcą, w ocenie Wnioskodawcy dostatecznie identyfikuje to Spółkę komandytową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur, które otrzyma od Komplementariusza z tytułu jego wynagrodzenia za prowadzenie spraw Wnioskodawcy (po przekształceniu w spółkę komandytową)?

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur, które otrzyma od Komplementariusza z tytułu jego wynagrodzenia za prowadzenie spraw Wnioskodawcy (po przekształceniu w spółkę komandytową).

W myśl art. 102 k.s.h., spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. Zgodnie natomiast z art. 117 k.s.h., spółkę komandytową reprezentują komplementariusze, których z mocy umowy spółki albo prawomocnego orzeczenia sądu nie pozbawiono prawa reprezentowania spółki.

Stosownie do art. 103 § 1 k.s.h., w sprawach nieuregulowanych do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej. W myśl art. 46 k.s.h., za prowadzenie spraw spółki wspólnik nie otrzymuje wynagrodzenia. Jednakże, zgodnie z art. 37 § 1 k.s.h., przepisy rozdziału 3 "Stosunki wewnętrzne spółki" mają zastosowanie, jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej. Powyższe oznacza, że przepis art. 46 k.s.h. ma charakter dyspozytywny, w związku z czym dopuszczalne (a także powszechnie występujące w praktyce) jest zawarcie w umowie spółki komandytowej postanowienia, iż świadczenie pracy lub usług przez wspólnika na rzecz spółki odbywa się za wynagrodzeniem. Powyższe stanowisko jest również powszechnie potwierdzane w doktrynie prawa handlowego (zob. np. B. Borowy w Kodeks spółek handlowych. Komentarz - red. Z. Jara 2016, wyd. 13: "Przepis art. 46 k.s.h. nie jest przepisem bezwzględnie obowiązującym, co oznacza, że w umowie spółki jawnej wspólnicy

mogą kwestię wynagrodzenia wspólnika za prowadzenie spraw spółki uregulować odmiennie. Charakter dyspozytywny przedmiotowej regulacji wynika z treści art. 37 § 1 k.s.h., zgodnie z którym przepisy Rozdziału 3 Działu I Tytułu II k.s.h. mają zastosowanie, jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej. W związku z powyższym, wspólnicy mogą w umowie spółki wprowadzić zasadę, że wspólnik prowadzący sprawy spółki ma prawo do wynagrodzenia".).

W przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym, umowa spółki komandytowej będzie przewidywać, że Komplementariuszowi będzie przysługiwać wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że wynagrodzenie z tytułu czynności wykonywanych przez Komplementariusza będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. W przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym, Komplementariusz otrzymywać będzie wynagrodzenie od Wnioskodawcy za świadczenie usług na jego rzecz. Zdaniem Wnioskodawcy, istnieje bezsprzeczny związek pomiędzy wykonywanymi usługami, a otrzymywanym przez Komplementariusza wynagrodzeniem. Dodatkowo, Komplementariusza będzie łączył z Wnioskodawcą stosunek cywilnoprawny (umowa o świadczenie usług zarządzania spółką komandytową) wynikający z podjętego przez Komplementariusza zobowiązania do świadczenia określonych w umowie usług na rzecz Wnioskodawcy oraz ze zobowiązania Wnioskodawcy do wypłacania wynagrodzenia na rzecz Komplementariusza z tytułu wykonywanych przez niego usług.

W konsekwencji, wykonywane za wynagrodzeniem przez Komplementariusza usługi wynikające z zawartej umowy cywilnoprawnej, będą usługami w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm., dalej "ustawa o VAT"), wykonywanymi przez czynnego, zarejestrowanego podatnika VAT, a w konsekwencji będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stanowisko takie jest przy tym jednoznacznie potwierdzane zarówno przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych (por. np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 24 grudnia 2015 r., nr ILPP1/4512-1-762/15-2/HW, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 21 stycznia 2015 r., nr IBPP3/443-1286/14/JP, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 27 stycznia 2014 r., nr IPTPP4/443-800/13-4/JM) oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym zwłaszcza Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. np. wyrok NSA z dnia 6 marca 2015 r., sygn. I FSK 40/14, wyrok NSA z dnia 6 marca 2015 r., sygn. I FSK 170/14).

Skoro zatem świadczone przez Komplementariusza usługi zarządzania i reprezentowania spółki komandytowej wykonywane na podstawie umowy cywilnoprawnej będą usługami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, Komplenientariusz świadczący te usługi będzie miał obowiązek wystawienia faktury VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie natomiast do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z przywołanych powyżej przepisów wynika, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeżeli zostaną spełnione następujące dwa warunki:

* odliczenia dokonuje podatnik VAT oraz

* towary i usługi, w związku z których nabyciem podatek VAT został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem skorzystania z prawa do obniżeniu kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest zatem związek podatku naliczonego z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT przez podatnika.

Zaznaczyć przy tym należy, że stworzona przez ustawodawcę możliwość odliczenia przez podatnika podatku naliczonego w całości lub w części, warunkowana jest spełnieniem przez niego zarówno określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przesłanek pozytywnych, jak również niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyłączeń, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Powyższe oznacza, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie natomiast do art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7. Z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą zatem wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

W przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym warunki do odliczenia będą spełnione, ponieważ Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabywane od Kornplementariusza usługi będą wykorzystywane do wykonywania sprzedaży opodatkowanej VAT. Faktury dokumentujące czynności wykonywane przez Komplementariusza na rzecz Wnioskodawcy, polegające na prowadzeniu spraw i zarządzaniu Wnioskodawcą (po przekształceniu w spółkę komandytową), będą miały niewątpliwy związek z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT prowadzoną przez Wnioskodawcę. Ponadto w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że nabywane od Komplementariusza usługi będą opodatkowane podatkiem VAT, nie korzystając tym samym ze zwolnienia.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur, które otrzyma od Komplementariusza z tytułu świadczenia na rzecz Wnioskodawcy usług zarządzania i prowadzenia spraw Wnioskodawcy (po przekształceniu spółki komandytowej) w zakresie, w jakim usługi te będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje również potwierdzenie w wydawanych przez organy podatkowe interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 19 kwietnia 2016 r. (nr ILPP3/4512-1-46/16-2/DC) potwierdził, że " (...) prowadzenie za wynagrodzeniem spraw Spółki przez Komplementariusza powoduje, jako świadczenie usług, powstanie obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o VAT. W związku z powyższym, Spółka będzie otrzymywać od Komplementariusza faktury VAT z tytułu usług świadczonych na rzecz Spółki (Komplementariusz będzie wystawiać fakturę tytułem "wynagrodzenie komplementariusza") oraz obniży kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego".

W podobnym tonie wypowiedział się także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 30 czerwca 2015 r. (nr IPPP1/4512-618/15-2/EK), uznając, że " (...) Skoro zatem w niniejszej sprawie czynność prowadzenia spraw i reprezentacji Spółki wykonywane przez Komplementariusza, za które przysługuje wynagrodzenie stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, a ponadto wydatek ten jest związany z działalnością gospodarczą opodatkowaną, którą prowadzi Wnioskodawca (Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT) to Wnioskodawcy, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach potwierdzających nabycie ww. usług".

Analogiczne stanowiska zostały zaprezentowane przez organy podatkowe również m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 24 grudnia 2015 r. (nr ILPP1/4512-1-762/15-2/HW),

* Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 20 listopada 2015 r. (nr ILPP5/4512-1-204/15-2/AI),

* Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 26 marca 2015 r. (nr ILPP1/443-1169/14-4/AW).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, będzie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur, które otrzyma od Komplementariusza z tytułu jego wynagrodzenia za prowadzenie spraw Wnioskodawcy (po przekształceniu w spółkę komandytową).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w... po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.