2461.IBPB-2-2.4511.972.2016.2.MK - Określenie skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku z częściowym działem spadku i zniesieniem współwłasności.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 201) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 27 października 2016 r. (data otrzymania 7 listopada 2016 r.), uzupełnionym 4 stycznia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku z częściowym działem spadku i zniesieniem współwłasności - jest prawidłowe.

W dniu 7 listopada 2016 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku z częściowym działem spadku i zniesieniem współwłasności.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 22 grudnia 2016 r. Znak: 2461-IBPB-2-2.4511.972.2016.1.MK oraz 2461-IBPB-2-1.4514.601.2016.1.HK wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 4 stycznia 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 3 marca 2012 r. zmarła matka Wnioskodawczyni. Akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony został 16 maja 2016 r. w wyniku, którego stwierdzono, że Wnioskodawczyni nabyła udziały w wysokości 3/20 części spadku.

W skład spadku wchodzą udziały w wysokości 1/2 części we współwłasności w dwóch nieruchomościach, mniejszej o pow. 0,0529 ha, zabudowanej budynkiem mieszkalnym o powierzchni 130 m², a także w większej niezabudowanej o powierzchni 0,0740 ha niezabudowanej. Wnioskodawczyni 10 sierpnia 2016 r. złożyła w Urzędzie Skarbowym druk SD-Z2, w którym wskazała, że według niej wartość rynkowa mniejszej nieruchomości wynosiła 8.000,00 zł, zaś większej wynosiła 52.000,00 zł (w tym 40.000,00 zł - budynek mieszkalny).

W dniu 12 sierpnia 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał zaświadczenie, w którym stwierdził, że podatek od spadków i darowizn z tytułu dziedziczenia nie należy się, gdyż zastosowano zwolnienie od podatku.

W dniu 17 sierpnia 2016 r. spadkobiercy dokonali częściowego działu spadku i zniesienia współwłasności obejmującego wyłącznie działkę o pow. 0,0740 ha. Strony w akcie notarialnym wskazały, że wartość całej nieruchomości wynosi 51.800,00 zł, a więc wartość udziału Wnioskodawczyni wynosi 3.885,00 zł. Strony oświadczyły, że zniesienie współwłasności nastąpiło bez spłat, natomiast w wyniku częściowego działu spadku Wnioskodawczyni otrzymała kwotę 8.000,00 zł, a więc kwotę wskazaną w druku SD-Z2.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni stwierdziła, że nie jest w stanie powiedzieć skąd różnica pomiędzy wartością działki o powierzchni 0,0740 ha określoną w druku SD-Z2, a wartością tej działki w akcie notarialnym. Wnioskodawczyni od samego początku uważała, że wartość 1 ara działki wynosi około 14.500,00 zł, a więc wartość całej działki to około 107.000,00 zł. Wnioskodawczyni wskazała, że jej siostra, a więc kupująca zgodziła się z twierdzeniami Wnioskodawczyni i przystała na kwotę 8.000,00 zł. Strony doskonale zdawały sobie sprawę, że w przypadku braku porozumienia sprawa zostanie skierowana na drogę sądową, a w takim przypadku zostanie zgłoszony również wniosek o rozliczenie pożytków, jakie kupująca czerpała z nieruchomości (nieruchomość stanowiąca przedmiot działu jest nieruchomością sąsiednią do działki kupującej, która wykorzystywała ją przez cały czas) i w takim przypadku spłata może być większa, a także koszty postępowania, tj.m.in. opinie biegłych będą znaczące. Wnioskodawczyni z uwagi na prośbę osób przystępujących do kontraktu, chcąc załatwić sprawę jak najszybciej bez dodatkowych kosztów wspominanych powyżej, zgodziła się na wpisanie innej kwoty.

Jeżeli chodzi o wartość rynkową tej działki, z informacji do jakich dotarła Wnioskodawczyni, z rozmów z osobami trzecimi, które w tym samym okresie miały sprawę w sądzie o dział spadku i zniesienie współwłasności, biegły sądowy 1 ar (podobnej działki położonej dalej od centrum) wycenił na kwotę między 15.000,00, a 17.000,00 zł. Również z informacji uzyskanych w biurach nieruchomości uzyskano informację, że 1 ar takiej działki kształtuje się w granicach pomiędzy 14.000,00 zł a 16.000,00 zł. Przeglądając portale ogłoszeniowe wynikało, że cena 1 ara działki budowlanej blisko albo nawet trochę dalej od centrum nie jest niższa niż 14.000,00 zł. Stąd Wnioskodawczym przyjęła wartość swojego udziału na kwotę 8.000,00 zł.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z dokonanym częściowym działem spadku dotyczącym jednej nieruchomości

i otrzymaną spłatą Wnioskodawczyni zobowiązana jest zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych, a jeśli tak, w jakiej wysokości?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w wyniku częściowego działu spadku - po negocjacjach - otrzymała spłatę w wysokości 8.000,00 zł, a więc taką jak wskazała w druku SD-Z2 w związku z czym podatek nie należy się. Naczelnik nie zakwestionował tej wartości wydając zaświadczenie, w którym zwolnił Wnioskodawczynię od podatku. Strony w akcie notarialnym wskazały niższą wartość nieruchomości, a więc 51.800,00 zł, przy przyjęciu tej wartości okazało się, że Wnioskodawczyni otrzymała wartość przekraczającą jej udział i Wnioskodawczyni musiałaby zapłacić podatek dochody od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z Kodeksem cywilnym w skład spadku wchodzą wszystkie składniki majątkowe, a więc należałoby rozumieć, że całościowy udział Wnioskodawczyni w spadku zgodnie z drukiem SD-Z2 wynosi 60.000,00 zł, a więc otrzymując 8.000,00 zł kwota ta nie przekroczyła udziału Wnioskodawczyni i nie spowodowała przysporzenia, tym bardziej, że w wyniku dalszego działu spadku Wnioskodawczyni może otrzymać spłatę niższą niż jej się należy, względnie może zrzec się swojego udziału na rzecz innych spadkobierców.

Reasumując, Wnioskodawczyni jest zdania, że otrzymując w wyniku częściowego działu spadku spłatę w wysokości 8.000,00 zł otrzymała spłatę zgodnie ze swoim udziałem wskazanym w druku SD-Z2 i w związku z tym nie powstał obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, nawet przy przyjęciu wartości nieruchomości z aktu notarialnego bowiem kwota 8.000,00 zł nie przewyższa wartości jej udziału w całości spadku, który otrzymała, a więc nie doszło do przysporzenia majątku Wnioskodawczyni.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawczyni tylko w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast ocena stanowiska w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych została zawarta w odrębnej interpretacji.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.) - źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie m.in.:

* nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

* spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

* prawa wieczystego użytkowania gruntów,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Przy czym pod pojęciem odpłatnego zbycia należy rozumieć nie tylko sprzedaż, czy zamianę, ale każdą czynność prawną, w wyniku której dochodzi do odpłatnego przeniesienia prawa własności.

W przypadku nabycia w drodze spadku pięcioletni termin, o którym mowa powyżej powinien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie spadku.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 380 z późn. zm.) - spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy. W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Zgodnie z art. 1035 ustawy - Kodeks cywilny - jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych.

Stosownie do art. 1037 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Zgodnie z art. 1038 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego sądowy dział spadku powinien obejmować cały spadek. Jednakże z ważnych powodów może być ograniczony do części spadku. Umowny dział spadku może objąć cały spadek lub być ograniczony do części spadku.

W myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia Sądu.

Na mocy art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Mając na uwadze powyższe przepisy wyjaśnić należy, że w sytuacji gdy dział spadku (częściowy dział spadku), którego przedmiotem jest nieruchomość następuje ze spłatami na rzecz pozostałych spadkobierców, umowa ta ma charakter odpłatny. Nie jest to jednak równoznaczne z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego z tytułu takiego zbycia przedmiotów wchodzących w skład dzielonego majątku. Jeżeli bowiem suma spłaty nie przekracza wartości przysługującego spadkobiercy udziału w dzielonym majątku, to nie powstaje przychód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym gdy spłata jest ekwiwalentna do posiadanego przez podatnika udziału w dzielonym majątku, podatnik nie uzyskuje w związku z czynnością działu spadku (częściowego działu spadku) żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części w dzielonym majątku. W takim przypadku brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku (częściowego działu spadku).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że spadek po zmarłej 3 marca 2012 r. matce nabyła Wnioskodawczyni w 3/20 części. W skład spadku po zmarłej wchodził udział w wysokości 1/2 w dwóch nieruchomościach, tj. większej niezabudowanej o pow. 0,0740 ha oraz mniejszej o pow. 0,0529 ha zabudowanej budynkiem mieszkalnym. Aktem notarialnym zawartym 17 sierpnia 2016 r. spadkobiercy dokonali częściowego działu spadku oraz zniesienia współwłasności obejmującego wyłącznie działkę o pow. 0,0740 ha, w ten sposób, że zniesienie współwłasności nastąpiło bez spłat, natomiast w wyniku częściowego działu spadku Wnioskodawczyni otrzymała kwotę 8.000,00 zł. Strony umowy w akcie notarialnym wskazały, że wartość całej nieruchomości wynosi 51.800,00 zł.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że właściwa wartość nieruchomości o pow. 0,0740 ha będącej przedmiotem częściowego działu spadku to około 107.000,00 zł.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą konsekwencji podatkowych otrzymania spłaty w związku z dokonanym częściowym działem spadku obejmującym jedną nieruchomość.

Istotne zatem jest ustalenie czy spłata, którą otrzymała Wnioskodawczyni z tytułu częściowego działu spadku jest ekwiwalentna do wartości udziału jaki posiadała w majątku będącym przedmiotem podziału. O tym zaś czy spłata jest ekwiwalentna nie decyduje subiektywne odczucie dotychczasowego współwłaściciela lecz obiektywne kryteria odwołujące się do cen rynkowych posiadanego udziału w dzielonym majątku na dzień dokonania częściowego działu spadku. Ustala się ją bowiem według aktualnej a nie historycznej wartości rynkowej. Przedmiotem częściowego działu spadku i zniesienia współwłasności była wyłącznie niezabudowana działka, w której Wnioskodawczyni posiadała udział 3/40 (3/20 x 1/2). Wartość otrzymanej spłaty nie powinna zatem przekroczyć 3/40 wartości ww. działki ustalonej na dzień podziału, tj. 17 sierpnia 2016 r.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni otrzymała spłatę w wysokości 8.000,00 zł, wartość całej działki to około 107.000,00 zł, mimo że w akcie notarialnym strony wskazały niższą wartość.

W tym miejscu należy wskazać, że Organ wydając interpretację indywidualną nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazywałoby czy wartość rynkowa nieruchomości rzeczywiście wynosiła 107.000,00 zł. Okoliczność ta podlega szczegółowej i ostatecznej weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego, a nie przez organ interpretacyjny.

Tym samym przyjmując za Wnioskodawczynią, że wartość rynkowa niezabudowanej działki na dzień częściowego działu spadku i zniesienia współwłasności wynosiła 107.000,00 zł, czyli udział Wnioskodawczyni miał wartość 8.250,00 zł (3/40 x 107.000,00 zł) należy stwierdzić, że spłata, którą otrzymała Wnioskodawczyni, tj. 8.000,00 zł nie przekroczyła wartości przysługującego jej udziału w tej nieruchomości.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że otrzymanie przez Wnioskodawczynię w wyniku częściowego działu spadku spłaty ekwiwalentnej do posiadanego udziału w niezabudowanej działce - przyjmując wartość nieruchomości wskazaną przez Wnioskodawczynię w uzupełnieniu wniosku, tj. 107.000,00 zł - nie powoduje powstania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotne znaczenie dla niniejszego rozstrzygnięcia ma okoliczność, że spłata otrzymana w wyniku częściowego działu spadku nie przekroczyła wartości udziału jaki Wnioskodawczyni posiadała w niezabudowanej działce.

W rezultacie na Wnioskodawczyni nie ciąży obowiązek opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku częściowego działu spadku i zniesienia współwłasności.

Na zakończenie należy, jednak wyjaśnić, że nietrafny jest podnoszony przez Wnioskodawczynię argument, że o braku opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych otrzymanej przez Wnioskodawczynię spłaty w wyniku częściowego działu spadku ma przesądzać dalszy, całościowy dział spadku obejmujący drugą nieruchomość, w wyniku którego Wnioskodawczyni może otrzymać spłatę niższą bądź zrzec się udziału na rzecz spadkobierców. To, że Wnioskodawczyni planuje w przyszłości dokonać takiej czynności nie ma wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, bowiem istotą niniejszej interpretacji była kwestia ustalenia opodatkowania otrzymanej spłaty w wyniku częściowego działu spadku w oparciu o stan faktyczny przedstawiony przez Wnioskodawczynię.

Jeszcze raz pokreślić należy, że brak opodatkowania ww. spłaty nastąpił wyłącznie z przyczyn wskazanych przez Organ w uzasadnieniu niniejszej interpretacji.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym nie jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych należało uznać za prawidłowe, aczkolwiek z innych powodów, niż wskazane przez Wnioskodawczynię.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) - w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie - w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.