2461-IBPB-2-2.4511.153.2017.2.IN

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 3 lutego 2017 r. (data otrzymania 6 lutego 2017 r.), uzupełnionym 7 kwietnia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania należności otrzymanych za pracę w charakterze eksperta oceniającego wnioski dla Komisji Europejskiej w ramach programu Horyzont 2020 - jest prawidłowe.

W dniu 6 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania należności otrzymanych za pracę w charakterze eksperta oceniającego wnioski dla Komisji Europejskiej w ramach programu Horyzont 2020.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 30 marca 2017 r. Znak: 2461-IBPB-2-2.4511.153.2017.1.IN wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 7 kwietnia 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca 20 października 2015 r. otrzymał ofertę pracy od Instytucji Innovation and Networks Executive Agency (dalej: INEA) w zakresie merytorycznej oceny wniosków o dofinansowanie projektów badawczych składanych w ramach programu Horyzont 2020.

INEA zastąpiła Agencję Wykonawczą ds. Transeuropejskiej Sieci Transportowej (TEN-T EA) i rozpoczęła działalność 1 stycznia 2014 r. Agencja ta odpowiada za zarządzanie infrastrukturą i projektami badawczymi w dziedzinie transportu, energii i telekomunikacji.

Propozycja pracy została przesłana w związku z utworzeniem przez Wnioskodawcę od 2014 r. profilu w bazie ekspertów Komisji Europejskiej, w której wskazał on na dziedzinę swojej działalności zawodowej, doświadczenie w tej dziedzinie, opis zrealizowanych projektów oraz przebieg dotychczasowej działalności naukowej. Wnioskodawca podpisał kontrakt z Agencją Wykonawczą ds. Badań Naukowych (REA). REA została ustanowiona w 2007 r. Jednym z głównych jej obowiązków jest zarządzanie znaczną częścią programu Horyzont 2020. Natomiast sama praca była wykonywana na rzecz INEA. INEA i REA są podmiotami ściśle związanymi z Komisją Europejską i są od niej zależne do tego stopnia, że ich pracownicy są zobowiązani do logowania się na portal Komisji Europejskiej jako jej pracownicy.

Praca Wnioskodawcy została podzielona na dwa etapy:

W związku z wykonywaniem pracy w ramach pierwszego etapu Wnioskodawca został zobowiązany do sporządzania raportów. Raporty były wykonywane według kryteriów podanych w opisie programu badawczego i podlegały wyjaśnieniu na obowiązkowych wideokonferencjach z innymi ekspertami oraz osobą nadzorującą z ramienia INEA.

Termin zdalnego wykonania i przesłania raportów został ustalony przez INEA. Ponadto kolejność przesyłania raportów była narzucona przez osobę nadzorującą projekt (opiekuna panelu) z ramienia agencji INEA.

Wnioskodawca był informowany drogą mailową o zbliżających się terminach oddania raportów przez osobę nadzorującą. Praca zdalna była rozliczana w wymiarze dni roboczych (0,5 dnia za każdy przydzielony i opracowany raport oraz 0,5 dnia za udział w wideokonferencjach).

Drugi etap pracy Wnioskodawcy polegał na uczestnictwie w pracach zespołu ekspertów na miejscu w Brukseli (tzw. Consensus Meeting i Final Panel). Praca ta trwała łącznie 4,5 dnia roboczego. Praca zespołu odbywała się pod nadzorem i według harmonogramu wyznaczonego przez osobę nadzorującą projekt z ramienia INEA

Zadaniem zespołu ekspertów było opracowanie wspólnego stanowiska i przyznanie jednolicie umotywowanej punktacji dla każdego z projektów (faza tzw. Consensus Meeting). Sprzęt biurowy oraz materiały biurowe potrzebne do prac były udostępniane przez INEA. Faza Consensus Meeting trwała 2,5 dnia roboczego.

Od 16 marca 2016 r. do 18 marca 2016 r. Wnioskodawca brał udział w fazie Final Panel jako reprezentant zespołu oceniającego wnioski. Praca w tej fazie odbywała się w określonych godzinach pod nadzorem przedstawiciela agencji INEA. Za wskazane powyżej prace Wnioskodawca uzyskał wynagrodzenie. Ponadto Wnioskodawcy przyznano zwrot kosztów w postaci ryczałtu za hotel (100 EUR/noc) i diety (92 EUR/dzień) oraz refundacje kosztów podróży związanej z wyjazdem do Brukseli.

Nadmienić należy, że środki na pokrycie kosztów związanych z oceną merytoryczną wniosków (wypłaty dla ekspertów, refundacje kosztów podróży, diety, ryczałt za hotel) pochodziły z budżetu programu Horyzont 2020. Wypłata tych środków została zrealizowana bezpośrednio przez Komisję Europejską.

W uzupełnieniu wniosku z 5 kwietnia 2017 r. (data otrzymania 7 kwietnia 2017 r.) Wnioskodawca wyjaśnił, że do otrzymanego wynagrodzenia, w tym także zwrotu kosztów (diety, ryczałt hotelowy, zwrot kosztów podróży) mają zastosowanie przepisy rozporządzenia nr 260/68 z dnia 29 lutego 1968 r. ustanawiającego warunki i procedurę stosowania podatku na rzecz Wspólnot Europejskich (Dz. Urz. WE L 056 z 4 marca 1968 r. z późn. zm.).

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytania:

1. Czy uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu wynagrodzenia za pracę, opisaną w treści wniosku, w zakresie oceny merytorycznej wniosków o dofinansowanie projektów badawczych składanych w programie Horyzont 2020 będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2. Czy uzyskane przez Wnioskodawcę dochody z tytułu otrzymania dodatkowych składników wynagrodzenia, tj. zwrot kosztów (diety, ryczałt hotelowy, zwrot kosztów podróży), określone w treści wniosku, będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody uzyskane w związku z wykonywaniem pracy w zakresie oceny merytorycznej wniosków o dofinansowanie projektów badawczych składanych w programie Horyzont 2020 dla INEA powinny być zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane z instytucji Unii Europejskiej i Europejskiego Banku Inwestycyjnego, do których mają zastosowanie przepisy rozporządzenia nr 260/68 z dnia 29 lutego 1968 r. ustanawiającego warunki i procedurę stosowania podatku na rzecz Wspólnot Europejskich (Dz. Urz. WE L 056 z 4 marca 1968 r. z późn. zm.) - dalej "Rozporządzenie".

W art. 2 Rozporządzenia określono kategorie osób podlegających opodatkowaniu na rzecz Unii Europejskiej, tj.m.in.: osoby objęte regulaminem pracowniczym urzędników Unii Europejskiej lub warunkami zatrudniania innych pracowników Unii Europejskiej.

Przepisy unijne nie definiują pojęcia pracownika, jednak w oparciu o orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości można wyróżnić następujące cechy decydujące o powstaniu stosunku pracy:

Wszystkie z powyższych warunków zostały przez Wnioskodawcę spełnione, gdyż:

* świadczył on pracę na rzecz INEA,

* w czasie świadczenia pracy podlegał nadzorowi osobie z ramienia INEA (opiekun panelu), z obowiązkiem składania mu raportów, w wyznaczonych przez niego terminach (deadline), ponadto jego praca w drugiej fazie w siedzibie Brukseli na spotkaniu ekspertów podlegała bezpośredniemu nadzorowi urzędnika z INEA w określonych godzinach,

* Wnioskodawca musiał pozostawać do dyspozycji INEA w określonych przez nią terminach określonych w kontrakcie,

* za wykonaną pracę Wnioskodawca otrzymał wynagrodzenie wypłacone bezpośrednio przez Komisje Europejską.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że do środków wypłacanych przez INEA urzędnikom zatrudnionym w urzędzie na podstawie umowy o pracę, a także zatrudnianym okresowo ekspertom i innym pracownikom, należy stosować przepisy Rozporządzenia.

Podkreślenia wymaga, że wynagrodzenie za pracę na rzecz INEA należy zakwalifikować jako "środki pieniężne i diety, ryczałtowe bądź w dowolnej innej formie, stanowiące zwrot wydatków poniesionych w czasie pełnienia obowiązków służbowych" (art. 3 ust. 2 Rozporządzenia), które zgodnie z treścią przywołanego artykułu podlegają wyłączeniu z opodatkowania

Ponadto zaznaczyć należy, że Wnioskodawca otrzymał wynagrodzenie bezpośrednio od Instytucji Unii Europejskiej, tj. Komisji Europejskiej.

W świetle powyższego spełnione zostały warunki zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nadmienić należy, że stanowisko Wnioskodawcy jest zgodne ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacjach indywidualnych z 30 lipca 2008 r. znak: IBPB2/415-834/08/HK, z 29 września 2014 r. znak: IBPBII/1/415-541/14/BJ, z 23 maja 2013 r. znak: IBPBII/1/415-419/13/AŻ, z 8 września 2008 r., znak: IBPB2/415-1078/08/BJ, z 16 maja 2016 r. znak: IBPB-2-1/4511-172/16/BJ, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 października 2011 r. znak: IPPB4/415-667/11-2/MP oraz z 14 listopada 2013 r. znak: IPPB4/415-725/13-2/JK. W świetle powyższego, dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu otrzymania wynagrodzenia za świadczoną pracę na rzecz INEA powinien korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, dodatkowe składniki wynagrodzenia, które stanowią środki pieniężne otrzymane w związku ze zwrotem kosztów (ryczałt za hotel, diety oraz zwrot kosztów podróży) jakie uzyskał on w związku z wykonywaniem pracy na rzecz INEA należy zakwalifikować jako określone w art. 3 ust. 2 Rozporządzenia "środki pieniężne i diety, ryczałtowe bądź w dowolnej innej formie, stanowiące zwrot wydatków poniesionych w czasie pełnienia obowiązków służbowych" (art. 3 ust. 2 Dz. Urz. WE L 056, 4 marca 1968 r. z późn. zm).

Wobec powyższego dochód powstały w związku ze zwrotem ww. kosztów powinien być zwolniony z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem zastosowanie do niego mają przepisy Rozporządzenia oraz środki te są wypłacane przez Instytucje UE.

Stanowisko to jest zgodne z interpretacjami indywidualnymi Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 października 2011 r. znak: IPPB4/415-667/11-2/MP oraz z 14 listopada 2013 r. znak: IPPB4/415-725/13-2/JK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.) - opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46a ww. ustawy - wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane z instytucji Unii Europejskiej i Europejskiego Banku Inwestycyjnego, do których mają zastosowanie przepisy rozporządzenia nr 260/68 z dnia 29 lutego 1968 r. ustanawiającego warunki i procedurę stosowania podatku na rzecz Wspólnot Europejskich (Dz. Urz. WE L 056 z 4 marca 1968 r., z późn. zm.).

Przytoczone zwolnienie ma wąski zakres i dotyczy wynagrodzenia i dodatków urzędników i innych pracowników Wspólnot oraz osób, wobec których również znajduje zastosowanie art. 13 Protokołu w sprawie przywilejów i immunitetów Wspólnot Europejskich, którego odpowiednikiem jest aktualnie art. 12 Protokołu w sprawie przywilejów i immunitetów Unii Europejskiej (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864)4 z późn. zm.).

W myśl art. 1 wymienionego powyżej rozporządzenia Rady (EWG, EURATOM, EWWIS) nr 260/68 - podatek od dochodów, wynagrodzeń i dodatków wypłacanych przez Wspólnotę urzędnikom i innym pracownikom wymienionym w art. 13 akapit pierwszy Protokołu w sprawie przywilejów i immunitetów Wspólnot Europejskich, jest ustalany i pobierany według procedury określonej w niniejszym rozporządzeniu.

Stosownie natomiast do art. 2 ww. rozporządzenia - opodatkowaniu podlegają m.in. osoby podlegające regulaminowi pracowniczemu urzędników lub warunkom zatrudnienia innych pracowników Wspólnot, w tym korzystające ze świadczeń odszkodowawczych z tytułu pozbawienia stanowiska w interesie służby, z wyłączeniem jednak personelu miejscowego.

W myśl art. 3 ust. 2 ww. rozporządzenia - środki pieniężne i diety, ryczałtowe bądź w dowolnej innej formie, stanowiące zwrot wydatków poniesionych w czasie pełnienia obowiązków służbowych, podlegają wyłączeniu z opodatkowania.

Zgodnie z art. 12 Protokołu w sprawie przywilejów i immunitetów Unii Europejskiej - urzędnicy i inni pracownicy Unii objęci są podatkiem na rzecz Unii od dochodów, wynagrodzeń i dodatków wypłacanych im przez Unię, na warunkach i zgodnie z procedurą określonymi przez Parlament Europejski i Radę, stanowiące w drodze rozporządzenia zgodnie ze zwykłą procedurą ustawodawczą i po konsultacji z zainteresowanymi instytucjami. Są oni zwolnieni z krajowych podatków od dochodów, wynagrodzeń i dodatków wypłacanych przez Unię.

Z przedstawionego we wniosku i w jego uzupełnieniu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca 20 października 2015 r. otrzymał ofertę pracy od Instytucji Innovation and Networks Executive Agency (INEA) w zakresie merytorycznej oceny wniosków o dofinansowanie projektów badawczych składanych w ramach programu Horyzont 2020.

Propozycja pracy została przesłana w związku z utworzeniem przez Wnioskodawcę od 2014 r. profilu w bazie ekspertów Komisji Europejskiej. Wnioskodawca podpisał kontrakt z Agencją Wykonawczą ds. Badań Naukowych (REA), której to jednym z głównych obowiązków jest zarządzanie znaczną częścią programu Horyzont 2020. Natomiast sama praca była wykonywana na rzecz INEA. INEA i REA są podmiotami ściśle związanymi z Komisją Europejską i są od niej zależne do tego stopnia, że ich pracownicy są zobowiązani do logowania się na portal Komisji Europejskiej jako jej pracownicy.

Praca Wnioskodawcy została podzielona na dwa etapy:

Od 16 marca 2016 r. do 18 marca 2016 r. Wnioskodawca brał udział w fazie Final Panel jako reprezentant zespołu oceniającego wnioski pod nadzorem przedstawiciela agencji INEA. Za wskazane powyżej prace Wnioskodawca uzyskał wynagrodzenie. Ponadto Wnioskodawcy przyznano zwrot kosztów w postaci ryczałtu za hotel (100 EUR/noc) i diety (92 EUR/dzień) oraz refundacje kosztów podróży związanej z wyjazdem do Brukseli.

Środki na pokrycie kosztów związanych z oceną merytoryczną wniosków (wypłaty dla ekspertów, refundacje kosztów podróży, diety, ryczałt za hotel) pochodziły z budżetu programu Horyzont 2020. Wypłata tych środków została zrealizowana bezpośrednio przez Komisję Europejską.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wyjaśnił, że do otrzymanego wynagrodzenia, w tym także zwrotu kosztów (diety, ryczałt hotelowy, zwrot kosztów podróży) mają zastosowanie przepisy rozporządzenia nr 260/68 z dnia 29 lutego 1968 r. ustanawiającego warunki i procedurę stosowania podatku na rzecz Wspólnot Europejskich (Dz. Urz. WE L 056 z 4 marca 1968 r. z późn. zm.).

Zatem mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i wobec stwierdzenia Wnioskodawcy, że do otrzymanego przez niego wynagrodzenia a także zwrotu kosztów (diet, ryczałtu hotelowego, zwrotu kosztów podróży) mają zastosowanie przepisy rozporządzenia nr 260/68 z dnia 29 lutego 1968 r. ustanawiającego warunki i procedurę stosowania podatku na rzecz Wspólnot Europejskich (Dz. Urz. WE L 056 z 4 marca 1968 r. z późn. zm.), uznać należy, że zostały spełnione warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem uzyskany dochód z wynagrodzenia i zwrotu kosztów (diet, ryczałtu hotelowego, zwrotu kosztów podróży) korzysta ze zwolnienia z opodatkowania.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Jednocześnie jednak w przedmiotowej sprawie zaznaczyć należy, że zgodnie z linią orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości decyzja instytucji wspólnotowej określająca status członka jej personelu i warunki, na jakich jest zatrudniony, ma charakter wiążący wobec krajowych władz administracyjnych i sądowych, tak że w związku z tym nie mogą one przystąpić do samodzielnej kwalifikacji rozpatrywanego stosunku zatrudnienia. Oznacza to, że w niniejszej interpretacji przedmiotem oceny organu interpretacyjnego nie mogła być i nie była ocena, czy praca Wnioskodawcy (eksperta) w zakresie merytorycznej oceny wniosków o dofinansowanie projektów badawczych składanych w ramach Programu Horyzont 2020, z tytułu wykonywania której dokonywano Wnioskodawcy wypłaty opisanych dochodów, odbywała się w charakterze "innego pracownika Wspólnot", do którego zastosowanie znajdują przepisy rozporządzenia Rady (EWG, EURATON, EWWIS) nr 260/68. Powyższe stanowiło wyłącznie okoliczność faktyczną podaną przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Do wniosku Wnioskodawca dołączył plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Ponadto, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

W odniesieniu do przywołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie - w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.