2461-IBPB-2-2.4511.1074.2016.1.MZA - Ustalenie możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 201) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 21 listopada 2016 r. (data otrzymania 6 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej - jest prawidłowe.

W dniu 6 grudnia 2016 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 9 marca 2015 r. Wnioskodawczyni złożyła do Urzędu Skarbowego PIT-37 - zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2014.

W zeznaniu tym Wnioskodawczyni odliczyła ulgę rodzinną na troje dzieci: syna i dwie córki. Wnioskodawczyni jest osobą samotnie wychowującą dzieci. W dniu 17 października 2013 r. Sąd Okręgowy orzekł rozwód małżeństwa Wnioskodawczyni.

Równocześnie Sąd powierzył Wnioskodawczyni wykonywanie władzy rodzicielskiej nad małoletnimi dziećmi: synem urodzonym 10 sierpnia 1998 r., córką urodzoną 14 września 2001 r. oraz drugą córką urodzoną 2 września 2005 r. Władzę rodzicielską w stosunku do dzieci Wnioskodawczyni wykonuje samodzielnie, bez udziału ojca dzieci.

Wnioskodawczyni dodała, że ojciec dzieci, pomimo zasądzonych alimentów przez Sąd 17 października 2013 r. nie wywiązywał się z obowiązków alimentacyjnych.

Ponadto ojciec dzieci przez ani jeden dzień w roku podatkowym 2014 nie sprawował opieki nad dziećmi, nie wykonywał władzy rodzicielskiej, nie sprawował pieczy nad żadnym dzieckiem i nie łożył na ich utrzymanie.

Następnie Naczelnik Urzędu Skarbowego 2 listopada 2015 r., w trybie art. 274 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawczynię do złożenia korekty zeznania podatkowego PIT-37/2014 r. w związku z rzekomo błędnym odliczeniem ulgi prorodzinnej na dziecko (syna), na które odliczenie ulgi prorodzinnej zastosował równocześnie ojciec dziecka.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie 26 stycznia 2016 r. Wnioskodawczyni złożyła stosowne wyjaśnienia przedkładając dowody na okoliczność sprawowania wyłącznie przez nią władzy rodzicielskiej.

Naczelnik Urzędu Skarbowego ponownie 8 lipca 2016 r. w trybie art. 274 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawczynię do złożenia korekty zeznania podatkowego PIT-37 za 2014 r. Na powyższe wezwanie Wnioskodawczyni również złożyła wyjaśnienia dołączając stosowne dokumenty.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni przysługuje - na podstawie art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - prawo do odliczenia kwoty ulgi na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym wykonywała władzę rodzicielską?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w niniejszej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego powziął wątpliwości co do prawidłowości rocznego rozliczenia w podatku dochodowym PIT-37 za 2014 r. w zakresie odliczonej tzw. ulgi prorodzinnej na syna Wnioskodawczyni, na którego odliczenie ulgi prorodzinnej zastosował równocześnie ojciec dziecka.

Wnioskodawczyni wyjaśnia, że 17 października 2013 r. przez Sąd Okręgowy został orzeczony rozwód małżeństwa Wnioskodawczyni. Ograniczone zostały również prawa rodzicielskie ojcu, a opieka, wychowanie i kształcenie dzieci w tym syna, spoczywają na Wnioskodawczyni, jako na matce.

Ojciec dzieci poza zasądzonymi alimentami, z których nie wywiązywał się, nie bierze odpowiedzialności za wychowanie i utrzymanie dzieci.

Ponadto Wnioskodawczyni wyjaśnia, że miejscem pobytu dzieci jest jej miejsce zamieszkania. Władzę rodzicielską w stosunku do dzieci Wnioskodawczyni wykonuje samodzielnie, bez udziału ojca dzieci. Wnioskodawczyni podkreśliła, że nie wiedziała, że ojciec dziecka dokonał odliczenia ulgi prorodzinnej na syna. Nie ustalał również proporcji odliczenia ulgi o czym mowa w art. 27f ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z wezwań Naczelnika Urzędu Skarbowego z 2 listopada 2015 r. oraz z 8 lipca 2016 r. odliczona ulga prorodzinna na dziecko (syna) wynosi łącznie 1.112,04 zł i przysługuje do odliczenia obojgu rodzicom w proporcji przez nich ustalonej, bądź w częściach równych (1.112,04 zł/2 = 556,02 zł). Suma odliczeń nie może przekroczyć kwoty 1.112,04 zł.

Wobec powyższego wyjaśnienia, zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego Wnioskodawczyni jest zobowiązana od złożenia korekty zeznania PIT-37 za 2014 r.

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że ojciec dziecka nieprawidłowo odliczył ulgę prorodzinną na syna.

W ślad za orzeczeniami sądów administracyjnych, w tym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 10 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Ol 445/15 Wnioskodawczyni uważa, że nie można utożsamiać faktu bycia rodzicem i posiadania praw rodzicielskich z wykonywaniem władzy rodzicielskiej. To że rodzicowi przysługuje ograniczona władza rodzicielska nie jest bowiem równoznaczne z faktycznym jej wykonywaniem, a więc realizowaniem przez rodzica przysługujących mu praw i obowiązków składających się na treść władzy rodzicielskiej. Jeżeli więc ojciec dziecka faktycznie nie wykonywał pieczy nad dzieckiem, nie zarządzał jego majątkiem i nie reprezentował dziecka, to nie można przyjmować, że wykonywał władzę rodzicielską.

Wnioskodawczyni uważa, że w celu prawidłowego zastosowania art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych konieczne było ustalenie faktycznego wykonywania władzy rodzicielskiej przez ojca dzieci, który dokonał rozliczenia ulgi na syna.

Zdaniem Wnioskodawczyni, skoro wykonywanie władzy rodzicielskiej powierzono Wnioskodawczyni, ona tę władzę faktycznie wykonywała, to jej przysługuje prawo do odliczenia ulgi. Nie przysługuje natomiast ojcu dziecka. W takiej sytuacji nie ma zastosowania reguła podziału ulgi przewidzianej w art. 27f ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, na podkreślenie zasługuje fakt, że ojcu dziecka Sąd nie tylko nie powierzył wykonywania władzy rodzicielskiej, a nawet ją ograniczył. Nie można zatem utrzymywać, że ojcu przysługuje pełna władza rodzicielska taka jak Wnioskodawczyni - matce dziecka.

Oceny tej nie zmienia nałożenie obowiązku alimentacyjnego na ojca dzieci. Natomiast prawo do kontaktów z dziećmi o czym mowa w wyroku Sądu nie jest zaliczane do treści władzy rodzicielskiej, która nie obejmuje prawa do osobistych kontaktów z dziećmi.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienie, w ocenie Wnioskodawczyni przysługuje jej prawo do odliczenia pełnej ulgi prorodzinnej na każde z wychowywanych przez nią dzieci, które zrealizowała w złożonym przez nią zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (PIT-37) w roku podatkowym 2014 - zgodnie z art. 27f ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym o osób fizycznych.

Natomiast nie znajduje zastosowania proporcja odliczeń ulgi zawarta w art. 27f ust. 4 ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na mocy art. 27f ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.) - w brzmieniu obowiązującym w 2014 r. - od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

Na podstawie art. 27f ust. 2 ww. ustawy - odliczeniu podlega za każdy miesiąc kalendarzowy roku podatkowego, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do:

Stosownie do art. 27f ust. 2a ww. ustawy - za dochody, o których mowa w ust. 2 pkt 1, uważa się dochody uzyskane łącznie w danym roku podatkowym, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30b i art. 30c, pomniejszone o kwotę składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a.

Odliczenie, o którym mowa w ust. 2 pkt 2 lub 3, przysługuje podatnikowi określonemu w ust. 1, który co najmniej przez jeden dzień roku podatkowego wykonywał władzę, pełnił funkcję lub sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do więcej niż jednego dziecka (art. 27f ust. 2b ww. ustawy).

W przypadku, gdy w tym samym miesiącu kalendarzowym w stosunku do dziecka wykonywana jest władza, pełniona funkcja lub sprawowana opieka, o których mowa w ust. 1, każdemu z podatników przysługuje odliczenie w kwocie stanowiącej 1/30 kwoty obliczonej zgodnie z ust. 2 za każdy dzień sprawowania pieczy nad dzieckiem (art. 27f ust. 3 ustawy).

Z przepisu art. 27f ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że - odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej.

Według art. 27f ust. 5 ww. ustawy - odliczenia dokonuje się w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1, podając liczbę dzieci i ich numery PESEL, a w przypadku braku tych numerów - imiona, nazwiska oraz daty urodzenia dzieci.

Na żądanie organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej, podatnik jest obowiązany przedstawić zaświadczenia, oświadczenia oraz inne dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, w szczególności:

W myśl art. 6 ust. 8 ww. ustawy - sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c lub ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym.

Stosownie do art. 6 ust. 9 przywołanej ustawy - zasada określona w ust. 8 nie dotyczy osób, o których mowa w art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym niekorzystających jednocześnie z opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach określonych w art. 30c albo w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, albo w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni jest matką trojga małoletnich dzieci i jest osobą samotnie je wychowującą. W dniu 17 października 2013 r. Sąd orzekł rozwód małżeństwa Wnioskodawczyni, powierzając jej równocześnie wykonywanie władzy rodzicielskiej nad małoletnimi dziećmi - synem i dwoma córkami. Wnioskodawczyni wskazała, że władzę rodzicielską w stosunku do jej dzieci wykonuje samodzielnie, bez udziału ojca dzieci. Ojciec dzieci pomimo zasądzonych alimentów przez Sąd nie wywiązywał się z obowiązków alimentacyjnych. Ponadto ojciec dzieci przez ani jeden dzień w 2014 r. nie sprawował opieki nad dziećmi i nie łożył na ich utrzymanie.

Jak wynika z treści art. 92 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 2082 z późn. zm.) - dziecko pozostaje aż do pełnoletności pod władzą rodzicielską. W myśl art. 93 § 1 i § 2 ww. Kodeksu - władza rodzicielska przysługuje obojgu rodzicom. Jeżeli wymaga tego dobro dziecka, sąd w wyroku ustalającym pochodzenie dziecka może orzec o zawieszeniu, ograniczeniu lub pozbawieniu władzy rodzicielskiej jednego lub obojga rodziców. Przepisy art. 107 i art. 109-111 stosuje się odpowiednio. Władza rodzicielska obejmuje w szczególności obowiązek i prawo rodziców do wykonywania pieczy nad osobą i majątkiem dziecka oraz do wychowania dziecka, z poszanowaniem jego godności i praw (art. 95 § 1 ww. ustawy). Stosownie do art. 97 § 1 tejże ustawy - jeżeli władza rodzicielska przysługuje obojgu rodzicom, każde z nich jest zobowiązane i uprawnione do jej wykonywania.

W konsekwencji, jeżeli w stosunku do danego dziecka obojgu rodzicom przysługuje władza rodzicielska, i władza ta jest wykonywana przez obojga rodziców, to każdy z rodziców ma prawo do odliczenia, w granicach przysługującego na dziecko limitu. Kwotę tę rodzice mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej. Dotyczy to zarówno rodziców pozostających w związku małżeńskim lub partnerskim, jak i rodziców rozwiedzionych czy będących w separacji.

Podkreślenia wymaga, że separacja bądź rozwód rodziców nie są równoznaczne z utratą przez rodzica prawa do wykonywania władzy rodzicielskiej. Sąd rodzinny, ogłaszając separację bądź rozwiązując związek małżeński określa także prawa rodzicielskie. Jeżeli zatem nie pozbawia tego prawa jednego z rodziców lub tylko je ogranicza, to uznaje, że rodzice są zdolni do porozumienia w sprawach dotyczących dziecka.

Jednakże warunkiem niezbędnym do zastosowania ulgi na dzieci w stosunku do małoletniego dziecka jest wykonywanie władzy rodzicielskiej (a nie samo jej posiadanie). Nie można utożsamiać pojęcia "wykonywanie władzy rodzicielskiej" z pojęciem "przysługiwanie władzy rodzicielskiej".

Jak bowiem wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 27 lipca 2016 r., sygn. akt. II FSK 2378/15, " (...) dla nabycia prawa do odliczenia ulgi prorodzinnej, konieczne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek, to jest posiadanie władzy rodzicielskiej (nawet ograniczonej na podstawie wyroku sądowego) i jej faktyczne wykonywanie w danym roku podatkowym. Czym innym jest bowiem posiadanie władzy a czym innym jej wykonywanie, a to oznacza, że utożsamianie ich na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajduje uzasadnienia. W celu nabycia prawa do przedmiotowej ulgi podatnik powinien wykazać zatem, że w danym roku podatkowym wykonywał, a nie tylko posiadał władzę rodzicielską (...)."

Zatem o wykonywaniu władzy rodzicielskiej nie świadczy tylko sam fakt jej posiadania, czy spełniania obowiązku alimentacyjnego, ani sporadyczne kontakty z dzieckiem. Wykonywanie władzy rodzicielskiej polega na sprawowaniu faktycznej pieczy nad małoletnim dzieckiem w sposób zapewniający jego prawidłowy rozwój, a w szczególności podejmowanie przez rodzica (rodziców) obowiązków w zakresie zaspokojenia potrzeb fizycznych, edukacyjnych i duchowych dziecka. Wykonywanie władzy rodzicielskiej należy zatem odnieść do konkretnych okoliczności faktycznych, w oparciu o zachowania i konkretną aktywność rodziców wobec dziecka.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uprawnionym do skorzystania z ulgi jest zatem podatnik, który spełnił poniższe przesłanki, tj.:

* osiągnął dochody opodatkowane według zasad określonych w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

* wykonywał władzę rodzicielską, pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało lub sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą,

* wykazał podatek (po odliczeniu składki na ubezpieczenia zdrowotne).

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawczyni jednoznacznie wskazała, że to ona sprawuje wyłączną opiekę nad dziećmi. Ojciec dzieci przez ani jeden dzień w 2014 r. nie sprawował opieki nad dziećmi, nie wykonywał władzy rodzicielskiej, nie sprawował pieczy nad żadnym dzieckiem i nie łożył na ich utrzymanie (ojciec dzieci pomimo zasądzonych przez Sąd alimentów nie wywiązywał się z obowiązków alimentacyjnych). Tym samym Wnioskodawczyni sprawuje wyłączną opiekę nad dziećmi i ponosi koszty ich utrzymania, a zatem to Wnioskodawczyni sama wykonywała faktyczną władzę rodzicielską w 2014 r.

Podsumowując, skoro w stosunku do trojga małoletnich dzieci tylko Wnioskodawczyni wykonywała władzę rodzicielską bez udziału drugiego z rodziców, to wówczas tylko Wnioskodawczyni miała możliwość - przy spełnieniu pozostałych przesłanek - odliczenia całej kwoty ulgi z tytułu wychowywania trojga dzieci, w tym syna. Zatem w rozpatrywanej sprawie, Wnioskodawczyni za 2014 r. przysługiwało prawo do dokonania odliczeń w ramach ulgi prorodzinnej w pełnej wysokości na każde z wychowywanych przez nią dzieci.

Stanowisko Wnioskodawczyni należało zatem uznać za prawidłowe.

Ponadto należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Tym samym stanowisko Organu oparte zostało na oświadczeniu Wnioskodawczyni, że w 2014 r. władzę rodzicielską nad małoletnimi dziećmi, w tym synem wykonywała wyłącznie Wnioskodawczyni (ojciec dzieci nie wykonuje nad nimi władzy rodzicielskiej).

Jeżeli więc opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym - wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Końcowo, odnosząc się do przywołanego przez Wnioskodawczynię wyroku wskazać należy, że przywołany wyrok dotyczy konkretnej sprawy podatnika osądzonej w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) - w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie - w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.