2461-IBPB-2-1.4514.589.2016.1.BB - Opodatkowanie umowy cash poolingu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 października 2016 r. (data wpływu do Biura - 21 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu - jest prawidłowe.

W dniu 21 października 2016 r. do Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka akcyjna) zamierza uczestniczyć w strukturze zarządzania płynnością finansową (zwanej dalej jako: "cash pooling" lub "struktura") prowadzonej przez działający na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej Bank (dalej jako: "Bank").

Usługa cash poolingu jest skierowana do podmiotów wchodzących w skład grup kapitałowych (zwanych dalej jako: "Uczestnicy") i ma na celu głównie optymalizację zarządzania środkami finansowymi oraz ograniczanie kosztów pozyskania kapitału. Spółka będzie stroną umowy cash poolingu - jednym z Uczestników struktury cash poolingu. Pozostali Uczestnicy w strukturze mogą być podatnikami nieposiadającymi siedziby lub zarządu na terytorium Polski (tj. podmiotem określonym w art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.).

Bank będzie prowadzić w Polsce na rzecz Spółki, rachunki bankowe w jednej z wybranych przez Spółkę walut oferowanych przez Bank (dalej: "Rachunki Źródłowe"). Wszystkie rachunki włączone w strukturę cash poolingu będą prowadzone przez Bank, bądź też odpowiednie zagraniczne oddziały Banku - w przypadku gdy Uczestnicy będą nierezydentami w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Rachunki Źródłowe mają charakter rachunków bieżących i służą do dokonywania przez Uczestników bieżących rozliczeń pieniężnych.

Jeden z Uczestników (dalej: "Agent") dodatkowo posiadać będzie rachunek pełniący funkcję rachunku konsolidacyjnego (dalej: "Rachunek Konsolidacyjny"). Agentem może być podmiot będący nierezydentem w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na Rachunku Konsolidacyjnym nie będą księgowane transakcje inne niż odzwierciedlające transakcje związane z procesem konsolidacji Rachunków Źródłowych. Ponadto, nie jest możliwe dokonanie transferów środków pieniężnych pomiędzy Rachunkiem Konsolidacyjnym a Rachunkami Źródłowymi innych niż związanych z procesem konsolidacji.

Proces konsolidacji polegać będzie na codziennym lub comiesięcznym automatycznym przeksięgowaniu środków z Rachunku Źródłowego na Rachunek Konsolidacyjny w centrum poolingowym Banku. Środki z Rachunku Źródłowego na Rachunek Konsolidacyjny mogą być przelewane w pełnej wysokości (całe saldo rachunku) lub w wysokości umożliwiającej utrzymanie salda docelowego (minimalnej bądź maksymalnej kwoty salda) na Rachunku Źródłowym. Konsolidacja środków będzie odbywać się, co do zasady, w centrum poolingowym Banku w Londynie, jednakże może również być przeprowadzana w innych centrach i będzie ona następować bezpośrednio pomiędzy Rachunkiem Źródłowym a Rachunkiem Konsolidacyjnym.

Przystąpienie przez Uczestników/Agenta do Umowy będzie jednoznaczne z upoważnieniem Banku do dokonania poniższych czynności:

Tym samym, wszelkie czynności faktyczne i prawne związane z obsługą rachunków biorących udział w strukturze oraz transferów środków pieniężnych związanych z wykonaniem umowy cash poolingu będą wykonywane przez Bank na podstawie pełnomocnictw udzielonych przez Agenta oraz Uczestników.

Uczestnicy oraz Agent mogą być podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy czym powiązanie to może też mieć charakter kwalifikowany w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 tejże ustawy.

Bank nie będzie w stosunku do Uczestników/Agenta podmiotem powiązanym w powyższym rozumieniu. Oferowana przez Bank struktura nie przewiduje transferów zwrotnych. Do rozliczenia sald w ramach struktury dojdzie w momencie wystąpienia Uczestnika ze struktury, lub jej rozwiązania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy czynności związane z transferami środków pieniężnych w ramach przedstawionego systemu cash pooling, dokonywane pomiędzy Wnioskodawcą i poszczególnymi uczestnikami tego systemu oraz Bankiem będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze treść art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, należy stwierdzić, iż wskazany przepis ustawy określa enumeratywny, zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W konsekwencji, jeżeli określona czynność cywilnoprawna nie będzie miała charakteru jednej z umów wymienionych w powyższym przepisie, to z tytułu jej dokonania nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z uczestnictwem w przedstawionej strukturze cash pooling, na Spółce nie będzie ciążył obowiązek rozliczania podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu kompleksowej usługi cash poolingu, bądź w związku z czynnościami podejmowanymi przez Spółkę lub na jej rzecz, ponieważ umowa cash poolingu nie została wymienia w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przywołując art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy Wnioskodawca stwierdził, że w ramach usługi cash poolingu nie będzie dochodziło do zawierania umów pożyczek, ani jakichkolwiek innych czynności cywilnoprawnych wymienionych w tym artykule.

Wnioskodawca wskazał, że cash pooling jest umową nienazwaną, zawieraną w ramach swobody kontraktowej i mającą na celu zwiększenie płynności finansowej całej grupy kapitałowej. W relacji pomiędzy Agentem i Uczestnikami oraz pomiędzy samymi Uczestnikami nie dochodzi do zawierania umów pożyczek w rozumieniu ustawy - Kodeks cywilny. W myśl art. 720 kodeksu cywilnego, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Brak zobowiązania jednej strony do przeniesienia określonej ilości pieniędzy oraz do zwrotu tej samej ilości przez drugą stronę, wyklucza kwalifikację cash poolingu jako umowę pożyczki. Rozważając kompleksowo strukturę cash poolingu można jedynie stwierdzić, iż zawiera ona elementy finansowania. Niemniej jednak w ocenie Wnioskodawcy nieuprawniona jest analiza danego produktu finansowego poprzez wyodrębnianie jego poszczególnych elementów.

Stosownie natomiast do brzmienia art. 845 Kodeksu cywilnego (regulującego depozyt nieprawidłowy): "jeżeli z przepisów szczególnych albo z umowy lub okoliczności wynika, że przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku, stosuje się odpowiednio przepisy o pożyczce (depozyt nieprawidłowy). Czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu." Jak wspomniano powyżej, w przedmiotowej strukturze cash poolingu nie dochodzi do przepływów środków finansowych pomiędzy poszczególnymi rachunkami transakcyjnymi Uczestników. Ponadto, Agent pomimo bycia posiadaczem Rachunku Konsolidacyjnego, nie będzie miał możliwości swobodnego dysponowania środkami odzwierciedlonymi na Rachunku Konsolidacyjnym, poprzez np. złożenie dyspozycji przelewu i transfer środków. W konsekwencji, zdaniem Spółki w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie zachodzą okoliczności uzasadniające opodatkowanie usługi cash poolingu jako umowy depozytu nieprawidłowego.

Cash pooling jest usługą finansową oferowaną przez Banki w szczególności podmiotom działającym w ramach grup kapitałowych. Tego typu usługi nie zostały uregulowane wprost na gruncie prawa cywilnego (umowa cash poolingu stanowi zatem umowę nienazwaną, do której stosuje się zasadę swobody umów wyrażoną w art. 3531 Kodeksu cywilnego, jak też prawa podatkowego.

Spółka pragnie podkreślić, że umowa cash poolingu, jako przejaw efektywnego zarządzania płynnością finansową grupy podmiotów powiązanych, jest umową nienazwaną, zawieraną w oparciu o zasadę swobody kontraktowej. W przypadku umowy cash pooling mamy do czynienia nie z dwoma - tak jak w przypadku umowy pożyczki lub depozytu nieprawidłowego-ale przynajmniej z trzema podmiotami, tj. podmiotem posiadającym nadwyżki środków finansowych, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz Bankiem, występującym w roli świadczącego usługę zarządzania płynnością działającego we własnym imieniu.

Ponadto, z tytułu uczestnictwa w transakcjach przeprowadzanych w ramach systemu cash poolingu, dla poszczególnych podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, natomiast nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, gdyż nie powstaje zobowiązanie do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot pod tytułem zwrotnym. Rozważając w sposób kompleksowy opisaną w stanie faktycznym niniejszego wniosku strukturę cash poolingu można jedynie stwierdzić, iż zawiera ona elementy różnych umów nazwanych wskazanych w księdze trzeciej Kodeksu cywilnego. Niemniej jednak, jak już wspomniano powyżej, w ramach usługi cash poolingu nie będzie dochodziło do zawierania umów pożyczek, ani jakichkolwiek innych czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie swego stanowiska Wnioskodawca wskazał szereg interpretacji indywidualnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 223, z późn. zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

* umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

* umowy dożywocia,

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

* ustanowienie hipoteki,

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

* umowy depozytu nieprawidłowego,

* umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Należy stwierdzić, że umowa cash poolingu pozostaje umową nienazwaną. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.), w księdze trzeciej-zobowiązania nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa cash poolingu jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki wymienionej w katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednakże nie jest taką umową, bowiem w myśl art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash poolingu, jako sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Cash pooling polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków podmiotów należących do danej grupy nadwyżkami innych podmiotów należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków.

W przypadku cash poolingu mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz podmiotem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tak samo uczestnik, który posiada niedobory nie wie, środkami którego podmiotu zostaną one zniwelowane. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest - co do zasady - rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu lub też rachunek któregoś z uczestników, który posiada saldo dodatnie.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja cash poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników niewątpliwie zawiera w sobie pewne elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że wyczerpuje ona wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki. Czynności tego typu nie można wobec tego uznać jako umowy pożyczki.

Umowa cash poolingu nie stanowi także umowy depozytu nieprawidłowego, wymienionego w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych jako czynność podlegająca opodatkowaniu. Zgodnie z art. 845 Kodeksu cywilnego, przez depozyt nieprawidłowy rozumieć należy umowę, zgodnie z którą przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku. Do tego rodzaju umów stosuje się przepisy o pożyczce. Czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu. Umowa ta nie wyczerpuje bowiem znamion instytucji depozytu nieprawidłowego

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że skoro zawarcie umowy cash poolingu nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych a czynności tego typu nie można zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki, depozytu nieprawidłowego czy też innej czynności tym katalogiem objętej, to tym samym - z powyższych przyczyn - czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu dotyczące zarządzania wspólną płynnością finansową nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych; nie mieszczą się bowiem w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zatem umowa cash poolingu, do której przystąpi Wnioskodawca oraz świadczone w jej ramach czynności nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.