2461-IBPB-1-3.4510.1099.2016.7.APO - Zwolnienie z CIT dochodu z działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) - po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 stycznia 2020 r. sygn. akt II FSK 312/18, uchylającym zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 6 października 2017 r. sygn. akt I SA/Wr 631/17 w całości oraz uchylającym zaskarżoną interpretację z 7 marca 2017 r. znak: 2461-IBPB-1-3.4510.1099.2016.1.AB, wniosku z 22 grudnia 2016 r., który wpłynął do Organu 23 grudnia 2016 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione w ww. wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy wynagrodzenie związane z przeprowadzeniem prac inżynieryjnych rozliczane jednorazowo z kontrahentem powinno być alokowane do działalności strefowej, tj. zwolnionej z opodatkowania - jest prawidłowe.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 23 grudnia 2016 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wynagrodzenie związane z przeprowadzeniem prac inżynieryjnych rozliczane jednorazowo z kontrahentem powinno być alokowane do działalności strefowej, tj. zwolnionej z opodatkowania.

W dniu 7 marca 2017 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną znak: 2461-IBPB-1-3.4510.1099.2016.1.AB, w której uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. Interpretacja została skutecznie doręczona 12 marca 2017 r. Pismem z 24 marca 2017 r. nadanym w urzędzie pocztowym tego samego dnia wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa (data wpływu do Organu 28 marca 2017 r.). Pismem z 27 kwietnia 2017 r. znak: 2461-IBPB-1-3.4510.1099.2016.2.APO, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej udzielił odpowiedzi na ww. wezwanie stwierdzając brak podstaw do zmiany ww. interpretacji. Odpowiedź tą doręczono skutecznie 28 kwietnia 2017 r. Pismem z 26 maja 2017 r., nadanym w urzędzie pocztowym tego samego dnia, które wpłynęło do tut. Organu 29 maja 2017 r., wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej pismem z 28 czerwca 2017 r., znak: 2461-IBPB-1-3.4510.1099.2016.3.APO udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z 6 października 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 631/17 oddalił skargę w całości. Od ww. wyroku, pismem z 11 grudnia 2017 r., pełnomocnik Skarżącej wniósł skargę kasacyjną. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 9 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 312/18 (data wpływu do Organu 4 marca 2020 r.) uchylił zaskarżony wyrok w całości oraz uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 7 marca 2017 r. znak: 2461-IBPB-1-3.4510.1099.2016.1.AB.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką kapitałową mającą siedzibę w Polsce (dalej także: "Spółka"), która prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: "SSE"), na podstawie otrzymanego zezwolenia (dalej: "Zezwolenia"), obejmującego działalność produkcyjną, handlową i usługową w zakresie wyrobów wytwarzanych i usług świadczonych na terenie SSE.

W ramach działalności prowadzonej w SSE, na podstawie Zezwolenia, Spółka produkuje części samochodowe (dalej: "wyroby strefowe"). Specyfika przemysłu motoryzacyjnego i produkowanych przez Wnioskodawcę części samochodowych wymaga, zanim rozpoczęta zostanie właściwa produkcja wyrobów strefowych, przeprowadzenia prac badawczo-rozwojowych (prac inżynieryjnych) mających na celu:

* opracowanie wyrobu strefowego, którego nabyciem zainteresowany jest kontrahent,

* opracowanie sposobu wytwarzania (produkcji) wyrobu strefowego przez Spółkę.

Prace inżynieryjne zorientowane są wyłącznie na produkcję określonego typu wyrobu strefowego, tj. pod określoną markę i model pojazdu na potrzeby konkretnego kontrahenta.

Ponieważ wykonywane prace inżynieryjne są częścią całego procesu produkcyjnego, obejmującego rozwój produktu (prace inżynieryjne) oraz właściwą produkcję, Spółka ustala z kontrahentami następujące rozliczanie prac inżynieryjnych:

* częściowo, w cenie wyrobów strefowych (w branży motoryzacyjnej produkcja planowana jest na określony okres czasu i określoną ilość produktu, tak więc możliwym jest skalkulowanie tych kosztów do ceny produktu),

* częściowo, jako jednorazowe wynagrodzenie.

Wymaga przy tym podkreślenia, że:

* prace inżynieryjne są wykorzystywane wyłącznie do wytwarzania wyrobów strefowych,

* bez przeprowadzenia prac inżynieryjnych nie byłoby produkcji na terenie SSE, a tym samym zwolnionej z podatku dochodowego od osób prawnych sprzedaży wyrobów strefowych,

* sposób rozliczenia wynagrodzenia związanego z pracami inżynieryjnymi wynika z postanowień warunków współpracy pomiędzy Spółką a kontrahentem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie związane z przeprowadzeniem prac inżynieryjnych rozliczane jednorazowo z kontrahentem powinno być alokowane do działalności strefowej - zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie związane z przeprowadzeniem prac inżynieryjnych rozliczane z kontrahentem jednorazowo powinno być alokowane do działalności strefowej - zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 z późn. zm., dalej: "ustawa o CIT"), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, z 2008 r. Nr 118, poz. 746 oraz z 2009 r. Nr 18, poz. 97), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy (art. 17 ust. 4 ustawy o CIT).

Zatem, aby zakwalifikować dochód, jako podlegający zwolnieniu na podstawie ww. przepisów, dochód ten:

* musi być uzyskany w ramach działalności gospodarczej objętej zezwoleniem,

* prowadzonej na terenie SSE.

Element procesu produkcyjnego.

Podkreślenia wymaga fakt, że przedmiotem działalności gospodarczej Spółki na terenie SSE jest działalność:

* produkcyjna,

* handlowa,

* usługowa,

w zakresie wymienionych w Zezwoleniu wyrobów.

Działalność produkcyjna jest procesem, na który składa się wiele różnorakich czynności zmierzających do realizacji zamówienia, jak np.:

* przygotowanie produkcji,

* wdrożenie procesu produkcji,

* badanie jakości.

Przeważnie czynności składające się na działalność produkcyjną nie generują przychodów, a wiążą się zwykle jedynie z samymi wydatkami. Poniesienie tych wydatków jest jednak niezbędne w celu zapewnienia produktu gotowego do sprzedaży wyrobu strefowego, która to czynność generuje zwykle przychód.

W przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, na podstawie porozumień umownych z kontrahentem dotyczących sposobu wypłaty wynagrodzenia, dochodzi do sytuacji, w której to:

* nie tylko sprzedaż wyrobu strefowego, będąca finalnym etapem działalności produkcyjnej, ale

* już czynności będące wcześniejszym jej etapem (przeprowadzenie prac inżynieryjnych) generują konkretne przychody.

Związek funkcjonalny.

Niewątpliwie, jeżeli produkcja przez Spółkę wyrobów strefowych odbywa się na terenie SSE i jest objęta zezwoleniem, to przychód ze sprzedaży wyprodukowanych wyrobów strefowych, jest przychodem zwolnionym z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Jeżeli dla wyprodukowania wyrobów strefowych niezbędne jest przeprowadzenie przez Spółkę specjalistycznych prac inżynieryjnych, które zapewnią odpowiednią wiedzę i technologię wykorzystaną przez Spółkę do produkcji zindywidualizowanych wyrobów strefowych, to jednorazowe wynagrodzenie otrzymane od kontrahenta, w związku z przeprowadzeniem prac inżynieryjnych, będących działaniami służącymi wyłącznie celom prowadzonej działalności strefowej jest związane w sposób funkcjonalny i integralny z dochodem zwolnionym z tytułu sprzedaży wyprodukowanych wyrobów strefowych.

Po pierwsze, bez przeprowadzenia prac inżynieryjnych nie byłoby możliwe osiągnięcie dochodu z działalności objętej zezwoleniem, tj. z tytułu produkcji wyrobów strefowych (nie byłoby możliwe wyprodukowanie wyrobu strefowego).

Po drugie, prace inżynieryjne ze względu na swój zindywidualizowany charakter mogą zostać wykorzystane wyłącznie dla celów działalności strefowej:

* mogą być wykorzystane wyłącznie w działalności objętej konkretnym zamówieniem, w tym przypadku działalności związanej z produkcją wyrobu strefowego na potrzeby kontrahenta,

* przeprowadzenie prac inżynieryjnych nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest determinowane produkcją i późniejszą sprzedażą wyrobu strefowego:

* kontrahent nie jest zainteresowany przeprowadzeniem prac inżynieryjnych (samych w sobie), bowiem

* głównym celem jest dla niego otrzymanie wyrobu strefowego, który powstał w wyniku prac inżynieryjnych.

Dla zakwalifikowania jednorazowego wynagrodzenia związanego z przeprowadzeniem prac inżynieryjnych do przychodu zwolnionego nie ma znaczenia okoliczność, że:

* prowadzenie prac inżynieryjnych nie zostało wprost wskazane w uzyskanym przez Spółkę Zezwoleniu, jako w działalność objęta zezwoleniem, bowiem

* przeprowadzenie prac inżynieryjnych jest koniecznym etapem realizacji procesu produkcji wyrobów strefowych, (prowadzenie prac inżynieryjnych mieści się w zakresie pojęcia działalności produkcyjnej w zakresie wyrobów wytwarzanych na terenie SSE).

Należy wskazać, że organy podatkowe nie mają wątpliwości, że koszty prac inżynieryjnych związanych z produkcją wyrobów strefowych powinny być alokowane do działalności strefowej.

Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 20 lutego 2015 r., Znak: IBPBI/2/423-1411/14/MS, odstępując od uzasadnienia przyznał, że przedstawione przez wnioskodawcę stanowisko jest prawidłowe, zgodnie z którym: (...) ile określone koszty prac aplikacyjno-inżynieryjnych dotyczyć będą projektów i programów związanych z komponentami lub produktami, które mogą być wytwarzane wyłącznie w jednej lokalizacji, w takim przypadku, Spółka zaliczy je w całości w wartościach rzeczywistych do kosztów związanych z określoną działalnością - tj. z Działalnością opodatkowaną lub Działalnością zwolnioną.

W takim przypadku, w opinii Spółki, przychody osiągane w związku z przeprowadzeniem prac inżynieryjnych (będących elementem produkcji) także powinny być zaliczone do przychodów strefowych.

Prace inżynieryjne a wytworzenie specjalistycznego oprzyrządowania.

Spółka wskazuje, że należy zwrócić uwagę na podobieństwo przedmiotowej sprawy do przypadku otrzymania wynagrodzenia za specjalistyczne oprzyrządowanie (dalej: "narzędzie"), niezbędnego do rozpoczęcia produkcji.

W opinii Spółki, ze względu na podobieństwo funkcjonalne obu działań:

* przeprowadzenie prac inżynieryjnych - w celu rozpoczęcia produkcji wyrobów strefowych, można porównać do

* wyprodukowania przez Spółkę narzędzia - niezbędnego do rozpoczęcia produkcji wyrobów strefowych.

W przypadku narzędzia, pomimo, że samo w sobie nie jest wyrobem strefowym, przychód z jego zbycia alokowany jest do działalności zwolnionej z CIT, właśnie ze względu na związek funkcjonalny z produkcją wyrobu strefowego.

Należy wskazać, że organy podatkowe, wielokrotnie wypowiedziały się na temat możliwości kwalifikowania przychodu ze sprzedaży narzędzia do działalności strefowej, przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z:

* 1 lutego 2013 r., Znak: IBPBI/2/423-52/13/AK, w której organ odstąpił od uzasadnienia uznając stanowisko wnioskodawcy w całości za prawidłowe, zgodnie z którym: zbycie klientom oprzyrządowania wykorzystywanego do działalności prowadzonej na terenie Strefy, które zostało zakupione lub wykonane na ich zlecenie w celu wykorzystania go do produkcji wyrobów objętych Zezwoleniem, stanowi normalne następstwo prowadzenia działalności gospodarczej i jest ściśle związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę na terenie SSE na podstawie Zezwolenia. Na podkreślenie zasługuje również fakt, że zbycie, wykonanie lub modyfikacja, rozbudowanie takiego oprzyrządowania jest typowym zjawiskiem występującym w przemyśle samochodowym i wiąże się z jego specyfiką. Wydatki poniesione na zakup bądź wytworzenie we własnym zakresie oprzyrządowania stanowią zatem wydatki dokonane w związku z prowadzoną działalnością w Strefie. W konsekwencji, wynik na sprzedaży takiego oprzyrządowania dokonanej na rzecz odbiorcy produktów strefowych Spółki, wykonywanych przy jego wykorzystaniu, powinien zostać alokowany do działalności strefowej,

* 26 sierpnia 2015 r., Znak: IBPB-1-2/4510-167/15/BKD, w której organ odstąpił od uzasadnienia uznając stanowisko wnioskodawcy w całości za prawidłowe, zgodnie z którym: Reasumując, zdaniem Spółki, przychód ze sprzedaży oprzyrządowania, należy traktować jako przychód z działalności pomocniczej względem działalności Spółki objętej Zezwoleniem, a koszty nabycia oprzyrządowania stanowią koszty uzyskania przychodów działalności zwolnionej (strefowej). W konsekwencji uzyskany wynik na sprzedaży oprzyrządowania (w tym koszty i przychody z tytułu różnic kursowych) wpływać będzie na wysokość dochodu zwolnionego od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.

W tym miejscu, warto przytoczyć także orzecznictwo sądów administracyjnych dotyczących działalności pomocniczej, jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 10 września 2015 r. o sygn. akt II FSK 1766/13: Prawidłowo zaakcentował Sąd pierwszej instancji, że skarżąca poza terenem strefy nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej. Oczekiwanie, by wyodrębniła ona w sztuczny sposób niewielki wycinek produkcji realizowanej na terenie strefy tylko z tego powodu, że korzysta z usług podwykonawców, nie znajduje ani prawnego, ani racjonalnego uzasadnienia. Analizując procesy produkcyjne w obecnych realiach życia gospodarczego można zaobserwować ich wysoką specjalizację, co powoduje, że niezbędne staje się korzystanie z towarów i usług dostarczanych przez inne podmioty. Trudno sobie wyobrazić jakąkolwiek działalność gospodarczą, w której podmiot nie korzysta z zakupu towarów i usług, w rozpoznawanym przypadku - od podmiotów działających poza strefą. W zakresie usług każdy podmiot korzysta przecież z dostarczanych: wody, prądu i innych mediów. Poza tym podmioty kupują usługi: transportowe, ochrony mienia, obsługi rachunkowej czy prawnej, które świadczą podmioty spoza SSE. Tego rodzaju usług nikt jednak nie bierze pod uwagę przy analizie tego, czy ich zakup od podmiotów spoza strefy wpływa na wielkość zwolnienia podatkowego dla podmiotów działających na terenie SSE.

W opinii Spółki, przedstawione powyżej twierdzenie NSA jak i organów, ma również zastosowanie w przedmiotowej sprawie. Wnioskując z analogii:

* jeżeli nieuprawnione jest sztuczne wyodrębnianie niewielkiego wycinka produkcji (prowadzenia prac inżynieryjnych, czy wytworzenia narzędzia),

* nie ma żadnego uzasadnienia dla odrębnej kwalifikacji kosztów i przychodów tak sztucznie wyodrębnionego etapu produkcji.

Zdaniem Spółki, zarówno w przypadku prac inżynieryjnych, jak i narzędzia nie ma jakiegokolwiek wytłumaczenia, aby wyłączać uzyskane w związku z nimi przychody z działalności strefowej, jak również, aby różnicować przypadek narzędzia i prac inżynieryjnych, bowiem w obu sytuacjach:

* przez Spółkę podejmowane są określone działania jeszcze przed rozpoczęciem właściwej produkcji, ale które są elementem tak ściśle związanym i niezbędnym dla przyszłej produkcji, że bez ich przeprowadzenia (wytworzenia narzędzia, czy przeprowadzenia prac inżynieryjnych) produkcja nigdy nie mogłaby się rozpocząć,

* celem Spółki nie jest osiągnięcie wynagrodzenia w związku z wytworzeniem narzędzia, czy przeprowadzeniem prac inżynieryjnych, ale jego otrzymanie od kontrahenta ma na celu zrekompensowanie części kosztów przeprowadzenia produkcji wyrobów strefowych (co w rzeczywistości mogłoby zostać rozliczone w cenie wyrobów strefowych).

Sposób rozliczenia.

Należy zwrócić uwagę, że alternatywna możliwość rozliczenia jednorazowego wynagrodzenia tj. zapłata całość wynagrodzenia w ramach ceny wyrobów strefowych niewątpliwie pozwoliłaby na zwolnienie całości wynagrodzenia związanego z przeprowadzeniem prac inżynieryjnych z opodatkowania CIT.

W opinii Wnioskodawcy, nieprawidłowe jest dokonywanie sztucznego różnicowania wynagrodzenia w zależności od sposobu jego wypłaty i przyznawania preferencji podatkowej tylko jednemu z nich (wynagrodzenia związanego z przeprowadzeniem prac inżynieryjnych rozliczanego w cenie wyrobów strefowych).

Spółka zwraca także uwagę, że przyjęcie wskazanego w stanie faktycznym sposobu rozliczenia jest:

* zdeterminowane czynnikami obiektywnymi, uzależnionymi od decyzji biznesowych Spółki i kontrahenta,

* nie jest dopuszczalne, aby sposób ten uzależniać (zmieniać) ze względu na kwestie przyznania preferencji podatkowej.

Gdy możliwe jest przyjęcie dwóch schematów rozliczenia, przyznanie korzyści podatkowej tylko jednemu jest nieuprawnione i nielogiczne.

Mając na względzie powyższe, nie powinno zatem budzić wątpliwości, że jednorazowe wynagrodzenie związane z przeprowadzeniem prac inżynieryjnych w celu wytworzenia wyrobów strefowych, które są wykorzystywane wyłącznie do działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia, powinno zostać alokowane do działalności strefowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania skarżonej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.