2461-IBPB-1-3.4510.1051.2016.2.AB - Ustalenie sposobu rozliczenia działalności w specjalnej strefie ekonomicznej w sytuacji, gdy zezwolenie traci ważność w trakcie roku podatkowego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 grudnia 2016 r. (złożonym osobiście do tut. Biura 7 grudnia 2016 r.), uzupełnionym 11 stycznia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu rozliczenia działalności w specjalnej strefie ekonomicznej w sytuacji, gdy Zezwolenie traci ważność w trakcie roku podatkowego - jest prawidłowe.

W dniu 7 grudnia 2016 r. złożono do tut. Biura ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu rozliczenia działalności w specjalnej strefie ekonomicznej w sytuacji, gdy Zezwolenie traci ważność w trakcie roku podatkowego. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 3 stycznia 2017 r. Znak: 2461-IBPB-1-3.4510.1051.2016.1.AB, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 11 stycznia 2017 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka z o.o. (dalej: "Wnioskodawca" lub "Spółka") jest producentem silników spalinowych do pojazdów samochodowych, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: "SSE") na podstawie zezwolenia wydanego przez Ministra Gospodarki na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE (dalej: "Zezwolenie"). Zezwolenie zostało wydane 27 października 2000 r. w oparciu o przepisy ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych. Jest to jedyne zezwolenie na działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej posiadane przez Spółkę. Zgodnie z treścią dokumentu, Zezwolenia udziela się do 8 sierpnia 2016 r. Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: "ustawa o p.d.o.p."), Spółka zwalnia od podatku dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE w zakresie określonym w treści Zezwolenia. Do obecnej chwili Spółka nie wykorzystała całego dopuszczalnego limitu pomocy publicznej przysługującego jej w formie zwolnienia od podatku dochodowego z tytułu inwestycji zrealizowanej zgodnie z warunkami Zezwolenia. Rok podatkowy Spółki jest zgodny z rokiem kalendarzowym i obecnie trwa od 1 stycznia 2016 r. do 31 grudnia 2016 r.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 10 stycznia 2017 r. Wnioskodawca dodatkowo wyjaśnił, że dnia 1 maja 2014 r. (winno być 2004 r.), tj. w dniu wejścia w życie ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw (Dz. U. Nr 188, poz. 1840 z późn. zm.), Spółka posiadała status dużego przedsiębiorcy, (tj. innego niż mały i średni w rozumieniu art. 5 ust. 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, w związku z wnioskiem Spółki złożonym na podstawie art. 6 ust. 1 ww. ustawy, zezwolenie Spółki na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy ekonomicznej zostało zmienione decyzją Ministra Gospodarki, w efekcie czego do Spółki mają zastosowanie przepisy dotyczące zwolnień podatkowych określone w art. 5 ww. ustawy, w miejsce przepisów art. 12 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, w brzmieniu obowiązującym 31 grudnia 2000 r.

Zgodnie z przywołanym art. 5 ww. ustawy, maksymalna dopuszczalna wielkość pomocy publicznej przysługującej Spółce w formie zwolnienia od podatku dochodowego dochodów z prowadzenia działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej została wyznaczona na poziomie 30% kosztów inwestycji poniesionych do 31 grudnia 2006 r. (Spółka jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność w sektorze motoryzacyjnym).

Spółka nie wykorzystała całego dopuszczalnego limitu pomocy publicznej przysługującego jej w formie zwolnienia od podatku dochodowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Za jaki okres roku podatkowego trwającego od stycznia do grudnia 2016 r. Spółce przysługiwać będzie prawo do zwolnienia od podatku dochodowego dochodów uzyskanych na terenie SSE na podstawie Zezwolenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, w bieżącym roku podatkowym (tj. 2016 r.) Spółce przysługiwać będzie prawo do zwolnienia od podatku dochodowego dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie Zezwolenia, które zostały osiągnięte od 1 stycznia 2016 r. do dnia ważności Zezwolenia włącznie, tzn. do 8 sierpnia 2016 r. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o p.d.o.p., wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych. Tym samym, jeżeli termin ważności zezwolenia nie obejmuje całego roku podatkowego, Spółka ma prawo do zwolnienia od podatku dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (w zakresie objętym zezwoleniem) jedynie części dochodów uzyskanych w roku podatkowym, tj. dochodów uzyskanych w okresie obowiązywania zezwolenia. Dochody uzyskane po dniu, do którego zostało udzielone Zezwolenie nie będą dochodami uzyskanymi na podstawie zezwolenia w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy, a co za tym idzie nie będą podlegać zwolnieniu od podatku.

W świetle powyższego, w zeznaniu rocznym o wysokości osiągniętego dochodu (CIT-8) za rok podatkowy trwający od stycznia do grudnia 2016 r., składanym po zakończeniu tego roku, Spółka będzie miała prawo do wykazania dochodu zwolnionego od podatku z działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej uzyskanego w okresie, w którym ważne było otrzymane Zezwolenie, tzn. w okresie od 1 stycznia do 8 sierpnia 2016 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 282 z późn. zm., dalej: "ustawa o SSE"). Podstawą do korzystania z pomocy publicznej (zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym) jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy uprawniające do korzystania z tej pomocy (art. 16 ust. 1 ustawy o SSE).

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego zezwolenia. Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o SSE, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2000 r., dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą mogły być, w drodze rozporządzenia Rady Ministrów, całkowicie zwolnione odpowiednio od podatku dochodowego od osób prawnych i podatku dochodowego od osób fizycznych w okresie równym połowie okresu, na jaki ustanowiona została strefa. Przepis ten zawierał delegację ustawową, którą kwestie udzielania zwolnień podatkowych i ich szczegółową treść przekazano do uregulowania Radzie Ministrów w drodze rozporządzenia.

Z kolei, art. 16 ust. 1 ustawy o SSE stanowił, że prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy, z zastrzeżeniem ust. 2, wymaga zezwolenia, stanowiącego podstawę do korzystania przez przedsiębiorcę ze zwolnień od podatku lub preferencji podatkowych określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 12 ust. 5 (art. 16 ust. 10 ustawy o SSE).

Przepisy powyższe zostały następnie zmienione ustawą z dnia 16 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. Nr 117, poz. 1228, z późn. zm., dalej: "ustawa zmieniająca z 2000 r."), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2001 r. Ustawa ta wprowadziła nowe zasady korzystania ze zwolnienia z podatku dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej prowadzonej w SSE. Przepisy regulujące te zwolnienia zostały przeniesione z rozporządzeń do aktu rangi ustawowej. W art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (obecnie tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p."), wprowadzono zwolnienie przedmiotowe z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ww. ustawy o SSE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Normy przejściowe przyjęte w związku z wprowadzeniem nowych zasad korzystania ze zwolnienia od podatku dochodów uzyskiwanych z działalności na terenie SSE zachowały tzw. stary reżim prawny dla przedsiębiorców, którzy uzyskali zezwolenie przed dniem 1 stycznia 2001 r. Stosownie bowiem do art. 5 ustawy zmieniającej z 2000 r., przedsiębiorcy, którzy przed dniem wejścia w życie ustawy uzyskali zezwolenia na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, zachowują przez okres ważności zezwolenia prawo do zwolnień i preferencji podatkowych określonych w art. 12 ustawy, o której mowa w art. 1 (tj. ustawy o SSE), w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. W zakresie zwolnień i preferencji podatkowych przysługujących przedsiębiorcom, o których mowa w ust. 1, stosuje się przepisy art. 12-14 i 19 ustawy o SSE, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy.

W ten sposób ustawodawca przesądził, że do tzw. "starych przedsiębiorców" zastosowanie mają przepisy obowiązujące do 31 grudnia 2000 r. W konsekwencji, wprowadzony po tym terminie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., nie ma zastosowania do tych podmiotów.

Ustawodawca dostosowując obowiązujące w Polsce uregulowania do wymogów unijnych, dokonał kolejnej zmiany, w wyniku której uległy skróceniu okresy, w których "starzy przedsiębiorcy" mogli korzystać ze zwolnienia określonego w przepisach obowiązujących do dnia 31 grudnia 2000 r. W sposób szczególny potraktowani zostali inwestorzy, którzy w dniu akcesji Polski do Unii Europejskiej posiadali status średniego, bądź małego przedsiębiorcy, w rozumieniu rozporządzeń unijnych.

Rozstrzygając kwestię ustalenia maksymalnej dopuszczalnej wielkości pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych oraz ustalenia, za jaki okres poniesione koszty inwestycyjne są brane pod uwagę przy obliczaniu wartości wydatków kwalifikowanych należy odnieść się do art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw (Dz. U. Nr 188, poz. 1840 z późn. zm., dalej: "ustawa zmieniająca z 2003 r."), mocą którego, przedsiębiorca, który posiada zezwolenie uzyskane przed dniem 1 stycznia 2001 r., zachowuje prawo do zwolnień podatkowych określonych w art. 12 ustawy o SSE, w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r.:

Powyższy przepis konsekwentnie podzielił przedsiębiorców, którzy uzyskali zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie strefy, na 3 grupy: przedsiębiorcy mali i średni (w rozumieniu załącznika nr 1 do rozporządzenia nr 70/2001/WE z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy państwa dla małych i średnich przedsiębiorstw (Dz. Urz. WE L 10 z 13 stycznia 2001 r.)) w dalszym ciągu mają prawo do 100% zwolnienia, ale prawo to jest ograniczone czasowo - odpowiednio do 31 grudnia 2011 r. i 31 grudnia 2010 r.

Natomiast, dochody uzyskane przez przedsiębiorcę innego niż mały albo średni, są zwolnione od podatku dochodowego na zasadach pomocy publicznej, przy czym maksymalna dopuszczalna wielkość tej pomocy wynosi:

(art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy zmieniającej z 2003 r.).

Jednocześnie, w związku z art. 5 ustawy zmieniającej z 2003 r., w art. 3 tej ustawy uchylono art. 5 ustawy zmieniającej z 2000 r., który przewidywał zachowanie, przez okres ważności zezwolenia, prawa do zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 12 ustawy o SSE w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r. przez tych podatników, którzy posiadają zezwolenia wydane przed 1 stycznia 2001 r.

Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2003 r., przedsiębiorca, który uzyskał zezwolenie przed dniem 1 stycznia 2001 r., może wystąpić z wnioskiem do ministra właściwego do spraw gospodarki o jego zmianę polegającą na zastosowaniu do tego przedsiębiorcy przepisów dotyczących zwolnień podatkowych określonych w art. 5 w miejsce przepisów art. 12 ustawy o SSE, w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r.

Analiza regulacji prawnych odnoszących się do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, w tym prześledzenie procesu zmian stanu prawnego, prowadzi do wniosku, że Spółka, jako duży inwestor, może korzystać ze zwolnienia do ostatniego dnia obowiązywania zezwolenia, a w przypadku wcześniejszego wykorzystania limitu do dnia jego wyczerpania.

Warto bowiem zauważyć, że ustawą zmieniającą z 2000 r. nadano nowe brzmienie art. 12 ustawy o SSE i wskazano w nim, że dochody z działalności na terenie SSE są zwolnione od podatku dochodowego na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych, a wielkość zwolnień podatkowych określają przepisy rozporządzenia ustanawiające specjalne strefy ekonomiczne z zachowaniem zasad określonych w ustawie o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców. Po raz pierwszy w przepisach regulujących działalność w specjalnych strefach ekonomicznych odwołano się więc do przepisów podatkowych i przepisów o pomocy publicznej.

Jednocześnie, należy wyjaśnić, że fakt zmiany zezwolenia na podstawie art. 6 ww. ustawy zmieniającej, nie ma żadnego wpływu na ustalenie regulacji prawnych dotyczących zwolnienia podatkowego przysługującego przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia udzielonego przed dniem 1 stycznia 2001 r. Ustalenia poczynione w wyniku negocjacji z Unią Europejską zawarte zostały w Traktacie o przystąpieniu Polski do Unii, a następnie implementowane do ww. ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o SSE. Nowe zasady udzielania zwolnień podatkowych określone zostały w art. 5 tej ustawy i jest to jedyny przepis ustawowy określający zakres zwolnień podatkowych dla tej grupy przedsiębiorców. Nie ma żadnych innych przepisów, które pozwalałyby "starym przedsiębiorcom" korzystać ze zwolnienia podatkowego po wykorzystaniu pomocy wynikającej z art. 5 ustawy o zmianie ustawy o SSE, - po osiągnięciu pomocy publicznej w określonej przepisami prawa kwocie. Nowe zasady korzystania z pomocy publicznej wynikają bowiem z "nowego" brzmienia art. 12 ustawy o SSE, który nie miał i nie ma zastosowania do dużych "starych" przedsiębiorców.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego oraz stan faktyczny ujęty we wniosku z którego wynika m.in., że Wnioskodawca nie wykorzystał puli pomocy publicznej, należy stwierdzić, że dochody osiągane przez Spółkę w ramach posiadanego Zezwolenia do dnia 8 sierpnia 2016 r. podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, w ramach przysługującego Spółce limitu zwolnienia podatkowego (dopuszczalnej pomocy publicznej). Natomiast, po dniu zakończenia obowiązywania zezwolenia, tj. po 8 sierpnia 2016 r., całość dochodów osiąganych z działalności gospodarczej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych tzn. nie będzie objęta zwolnieniem podatkowym z tytułu prowadzonej działalności na terenie SSE.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.