2461-IBPB-1-2.4510.866.2016.1.BD - Ustalenie wysokości kosztów uzyskania przychodu z tytułu uregulowania przez dłużnika wierzytelności nabytej w ramach aportu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 września 2016 r. (data wpływu do tut. Organu 3 października 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodu z tytułu uregulowania przez dłużnika wierzytelności nabytej w ramach aportu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części - jest prawidłowe.

W dniu 3 października 2016 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodu z tytułu uregulowania przez dłużnika wierzytelności nabytej w ramach aportu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Osoba fizyczna (dalej jako: "Udziałowiec") jest przedsiębiorcą prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą. Udziałowiec planuje wniesienie zorganizowanej części swojego przedsiębiorstwa w formie wkładu niepieniężnego do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Wnioskodawca"). Dla celów niniejszego wniosku ilekroć jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa ("ZCP"), rozumie się przez to ZCP w znaczeniu zdefiniowanym w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, że jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Wnioskodawca zaznacza jednak, że klasyfikacja przedmiotu aportu jako ZCP nie jest przedmiotem niniejszego wniosku. Z wnioskiem o potwierdzenie tej klasyfikacji w formie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wystąpił już Udziałowiec do właściwego dla siebie organu interpretacyjnego.

Na chwilę obecną, Udziałowiec posiada 60% udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy. Niemniej jednak, cała wartość przedmiotu aportu zostanie alokowana na kapitał zakładowy Wnioskodawcy, co oznacza, że wartość nominalna udziałów wyemitowanych przez Wnioskodawcę i wydanych Udziałowcowi będzie równa wartości aportu, wskazanej w akcie notarialnym (tekst jedn.: w związku z wniesieniem aportu do Wnioskodawcy, nie dojdzie do powstania tzw. agio). W rezultacie, po wniesieniu aportu, udział posiadany przez Udziałowca w kapitale zakładowym Wnioskodawcy ulegnie zwiększeniu.

W skład ZCP wnoszonego aportem wchodzić będą również wierzytelności, tj. wraz z wniesieniem aportu nastąpi cesja wierzytelności funkcjonalnie związanych z przedmiotem aportu na Wnioskodawcę. Przedmiotowe wierzytelności wynikać będą w szczególności z czynności prawnych (np. ze sprzedaży towarów), dokonanych przez Udziałowca przed dniem wniesienia aportu. Wierzytelności te zostaną wycenione dla potrzeb aportu w wartości brutto, tj. obejmą wartość należności netto, jak również podatek od towarów i usług.

Po dokonaniu wszystkich czynności prawnych wymaganych przez przepisy prawa i skutkujących nabyciem przez Wnioskodawcę wierzytelności wchodzących w skład przedmiotu aportu, dłużnicy dokonają spłaty ww. wierzytelności już na rzecz Wnioskodawcy. Oznacza to, że w związku z regulowaniem należności, Wnioskodawca będzie w szczególności otrzymywać środki pieniężne od dłużników tytułem spłaty wierzytelności, które były przedmiotem nabycia przez Wnioskodawcę w ramach aportu w zamian za wydane udziały w kapitale zakładowym Wnioskodawcy. Środki pieniężne otrzymywane przez Wnioskodawcę tytułem spłaty nabytych w drodze aportu wierzytelności (tekst jedn.: wierzytelności w kwocie brutto), Wnioskodawca zalicza do przychodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy kosztem uzyskania przychodu, osiągniętym przez Wnioskodawcę w związku z otrzymaniem spłaty wierzytelności nabytych w drodze aportu, będzie wartość nominalna udziałów wydanych Udziałowcowi wnoszącemu aport w tej części, która przypada na daną wierzytelność, do wysokości uzyskanego przychodu z powyższego tytułu?

Zdaniem Wnioskodawcy, kosztem uzyskania przychodu, osiągniętego przez Wnioskodawcę w związku z otrzymaniem spłaty wierzytelności nabytych w drodze aportu, będzie wartość nominalna udziałów wydanych Udziałowcowi wnoszącemu aport w tej części, która przypada na daną wierzytelność, do wysokości uzyskanego przychodu z powyższego tytułu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej: "ustawa o CIT"), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Nie ulega natomiast wątpliwości, że Wnioskodawca, chcąc uzyskać przychód z tytułu spłaty należności przez dłużnika, musi najpierw nabyć wierzytelność w ramach aportu, za co wyda określone udziały. A zatem, nominalna wartość tych udziałów w części przypadającej na daną wierzytelność, do wysokości uzyskanego przychodu z powyższego tytułu, stanowi tutaj koszt uzyskania ww. przychodu. Zdaniem Wnioskodawcy, koszt uzyskania przychodu powinien zostać potrącony na zasadach właściwych dla kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT. W rezultacie, prawidłowa realizacja rozliczeń podatkowych wymaga od Wnioskodawcy określenia wartości ww. kosztów nabycia indywidualnie dla każdej wierzytelności.

Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy została potwierdzona m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 20 maja 2015 r., sygn. IBPBI/2/4510-204/15/k.p.: "W przypadku uzyskania przychodu z tytułu uregulowania wierzytelności zarówno przejętych w ramach przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części dla ustalenia kosztów uzyskania przychodu zastosowanie znajdzie powołany wyżej art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Zatem kosztem uzyskania przychodu będą wydatki poniesione na nabycie wierzytelności w takiej części, w jakiej dotyczą uzyskanego przez podatnika przychodu. W niniejszej sprawie wydatkiem na nabycie wierzytelności będzie nominalna wartość akcji wydanych w związku z objęciem wkładu niepieniężnego, w części przypadającej na daną wierzytelność. Jeżeli Spółka w różnych okresach czasu (latach podatkowych) uzyska przychody z tytułu częściowej realizacji nabytej wierzytelności, to powinna rozliczyć koszty nabycia wierzytelności proporcjonalnie do uzyskanego przychodu, bowiem tylko wtedy występuje związek pomiędzy poniesionym kosztem, a uzyskanym przychodem".

Z kolei, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 13 września 2011 r., sygn. ITPB3/423-292b/11/MT stwierdzono, że: "wartość nominalna wydanych przez Wnioskodawcę akcji stanowi dla niego cenę nabycia przedsiębiorstwa. Skoro natomiast przedsiębiorstwo jest zespołem składników majątkowych o różnych wartościach, wartość nominalna wydanych akcji zawiera w sobie koszty nabycia każdego z tych poszczególnych elementów. Kosztem nabycia konkretnego składnika majątkowego wchodzącego w skład przedsiębiorstwa jest zatem wartość nominalna akcji wydanych przez Spółkę w zamian za aport tego przedsiębiorstwa - w części odpowiadającej wartości tego składnika majątku (tekst jedn.: w części dotyczącej tego elementu przedsiębiorstwa; w części, w jakiej odpowiada ustalonej przez strony transakcji cenie nabycia tego składnika)".

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 30 października 2014 r., sygn. IBPBI/2/423-939/14/SD.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca ma prawo do pomniejszenia przychodu uzyskanego ze spłaty wierzytelności nabytych w drodze aportu, o koszty uzyskania. Koszty uzyskania ww. przychodu powinny zostać ustalone w wysokości nominalnej wartości udziałów, wydanych Udziałowcowi w zamian za otrzymany aport, w części przypadającej na daną wierzytelność.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosowanie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.