1471/NTR2/443-602/05/MŻ - Konsekwencje zaniechania inwestycji.

(...) Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. W myśl art. 20 ust. 2 ustawy podatnik mógł zmniejszyć podatek należny o kwotę podatku naliczonego związaną ze sprzedażą opodatkowaną. Tym samym odliczenie podatku naliczonego było związane wyłącznie z nabyciem towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. W przypadku zaniechania inwestycji odliczony "na bieżąco" podatek naliczony od zakupów dotyczących tej inwestycji winien zostać - z uwagi na zanik ww. związku - skorygowany, gdyż wydatki takie nie stanowią (przestają stanowić) koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Zgodnie bowiem z art. 16 ust. 1 pkt 41 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się poniesionych kosztów zaniechanych inwestycji.

Skoro zaś nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, to zastosowanie ma art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostawał w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Również pod rządami obecnie obowiązującej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 86 ust. 1). Podobnie jak poprzednio, także obowiązująca ustawa o podatku od towarów i usług wyklucza odliczenie podatku naliczonego w sytuacji, gdy wydatki na nabycie towarów i usług nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego (art. 88 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy).

Aczkolwiek przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym nie określały wprost, kiedy (w rozliczeniu za który okres) wspomniana korekta powinna być dokonana, to zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego przyjąć należy, iż w rozliczeniu podatku za okres, w którym przestały istnieć przesłanki odliczenia w świetle art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w związku z art. 16 ust. 1 pkt 41 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w miesiącu, w którym nastąpiło zaniechanie inwestycji. Korekta powinna być dokonana poprzez pomniejszenie podatku naliczonego, o który podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego za ten okres, o łączną kwotę uprzednio odliczonego podatku naliczonego związanego z zaniechaną inwestycją. W konsekwencji nie jest konieczne dokonywanie korekt deklaracji za poszczególne okresy rozliczeniowe, w których faktycznie dokonano odliczenia tego podatku.

Natomiast w odniesieniu do kwot podatku naliczonego odliczonych pod rządami ustawy o podatku od towarów i usług (tj. po 1.05.2004 r.) zastosowanie w opisanym przypadku mieć będą przepisy art. 91 ust. 8 w związku z ust. 1-5 i 7 tej ustawy.

Zgodnie z pierwszym z wymienionych przepisów korekty kwoty podatku odliczonego dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania. W myśl ust. 5 art. 91 ustawy korekta powinna być dokonana jednorazowo, w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż (zmiana przeznaczenia). (...)