1471/DPD2/423-143/05/AB - Możliwość uznania różnicy pomiędzy wydatkami poniesionymi na nabycie (objęcie) akcji (udziałów) a przychodem uzyskanym z tytułu ich zbycia za koszt uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych

Pytanie podatnika

Czy podatnik może uznać różnicę pomiędzy wydatkami poniesionymi na nabycie (objęcie) akcji (udziałów) a przychodem uzyskanym z tytułu ich zbycia za stratę podatkową bieżącego roku podatkowego, tj. za koszt uzyskania przychodu osiągniętego w bieżącym roku podatkowym z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o pdop.

Postanowienie

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (tj. - Dz. U. z 2005 Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku XXX S.A. z dnia 28 października 2005 r. (data wpływu do Urzędu 4 listopada 2005 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie - biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny postanawia:

- uznać stanowisko Strony za nieprawidłowe.

Uzasadnienie

Z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, że posiada ona udziały (nabyte za wkład pieniężny) w trzech spółkach:

1. Podatnik wniósł do spółki A S.A. wkład pieniężny w wysokości 500.000,00 zł w zamian za co objął 5.000 akcji zwykłych. Nominalna wartość każdej z akcji wynosiła 100 zł. W dniu 31.08.2001 r. została podjęta uchwała o rozwiązaniu spółki i otwarciu jej likwidacji. W dniu 10.10.2005 r. Podatnik sprzedał w/w akcje na rzecz osoby fizycznej za kwotę 50 zł. Powstała strata w wysokości 499.950,00 zł.

2.Podatnik jest właścicielem 198.595 akcji spółki B S.A. w upadłości. Wartość nominalna każdej z akcji wynosi 10 zł. Akcje zostały objęte za kwotę 2.165.950,00 zł. Obecnie Podatnik chce sprzedać w/w akcje.

3. Podatnik jest właścicielem 100 % udziałów w trzeciej spółce C z siedzibą w Hamburgu. Łączna wartość nominalna udziałów wynosi 511.291,88 euro. Faktyczny koszt nabycia przez podatnika (wartość księgowa brutto) wynosi 1.135.472,02 zł. W dniu 2.06.2004 r. została ogłoszona upadłość spółki. Obecnie Podatnik poszukuje podmiotu zainteresowanego nabyciem w/w akcji. Ze względu na złą sytuację spółek (drugiej i trzeciej) akcje zostaną z pewnością, zdaniem Strony, zbyte za cenę znacznie niższą niż koszt ich objęcia przez Podatnika. Podatnik nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży akcji.

Zdaniem Podatnika w przedmiotowym stanie faktycznym wydatki poniesione na nabycie akcji i udziałów należy w pierwszej kolejności uznać za koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych akcji (udziałów). Natomiast kwotę stanowiącą nadwyżkę wydatków na nabycie akcji ponad przychód uzyskany z ich zbycia podatnik uznaje za koszt uzyskania globalnego przychodu osiągniętego w bieżącym roku podatkowym z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej.

W ocenie Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego przedstawiona przez Stronę argumentacja jest nieprawidłowa.

W świetle przedstawionego wyżej stanu faktycznego przedmiotowe zagadnienie należy rozstrzygnąć w oparciu o wszechstronną analizę czynników, które spowodowały (lub spowodują) sprzedaż akcji po cenie określonej w umowie, co spowoduje powstanie straty na sprzedaży praw majątkowych. Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. - Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) dochodem jest, zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w toku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. W przypadku zbycia udziałów w drodze sprzedaży przychodem, zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak przyjęta cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych praw majątkowych, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Organ podatkowy wezwie wówczas strony umowy, zgodnie z art. 14 ust. 3 w/w ustawy, do zmiany ustalonej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, którą określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie prawami tego samego rodzaju, z uwzględnieniem w szczególności czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 1 w/w ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Art. 16 ust. 1 pkt 8 w/w ustawy stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie jednostek uczestnictwa w funduszach powierniczych oraz certyfikatów inwestycyjnych lub jednostek uczestnictwa funduszy inwestycyjnych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym dochodu z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także dochodu z odpłatnego zbycia certyfikatów inwestycyjnych lub jednostek uczestnictwa funduszy inwestycyjnych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa w funduszach powierniczych, a także z tytułu umorzenia jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych w przypadku likwidacji funduszu inwestycyjnego. Użycie przez ustawodawcę określenia - "wydatki na nabycie" - oznacza, że do kosztów - ale dopiero z chwilą sprzedaży udziałów lub akcji - zalicza się wszelkie koszty bezpośrednio warunkujące nabycie tych udziałów lub akcji, tj. takie, bez których poniesienia skuteczne nabycie udziałów lub akcji nie byłoby możliwe. Do typowych kosztów warunkujących nabycie udziałów lub akcji zaliczyć należy zapłaconą cenę udziałów (akcji) oraz inne koszty bezpośrednio związane z tym zakupem (opłaty notarialne, prowizja biura maklerskiego itp.). Przy kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup akcji (udziałów), Podatnik winien udowodnić zasadność swojego działania przy zakupie przedmiotowych akcji (udziałów). Powinien on wykazać, że inwestując w ten sposób kierował się kryterium rachunku ekonomicznego, co oznacza, że Podatnik ponosząc wydatek na nabycie akcji (udziałów) spodziewał się uzyskania przychodu w wysokości pozwalającej na realizację celu prowadzonej działalności gospodarczej, a więc osiągnięcia dochodu.

W świetle powołanych powyżej przepisów, w dacie sprzedaży posiadanych udziałów (akcji) Spółka winna uwzględnić w swoim rozliczeniu podatkowym:

- przychód ze sprzedaży akcji (udziałów) w wysokości odpowiadającej wyrażonej w umowie cenie sprzedaży,

- przy czym w przypadku, gdy cena ta, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej przedmiotu sprzedaży zastosowanie znajduje art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

- koszty uzyskania przychodu w wysokości odpowiadającej wydatkom poniesionym na nabycie zbywanych papierów wartościowych.

W efekcie, w rozliczeniu podatkowym może powstać dochód z tytułu odpłatnego zbycia akcji (udziałów), gdy przychód uzyskany z ich sprzedaży przewyższa koszty poniesione na ich nabycie lub objęcie, bądź strata, gdy koszty nabycia (objęcia) zbywanych papierów wartościowych przewyższają kwotę przychodu uzyskanego z ich sprzedaży. W ten sposób w rozliczeniu podatkowym w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży akcji (udziałów) uwzględnione zostaną wszelkie wydatki poniesione na ich nabycie.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym sprzedaż akcji (udziałów) nastąpi po cenie niższej od wydatków poniesionych na ich nabycie. W efekcie Spółka poniesie stratę na przedmiotowej transakcji. Nadwyżka wydatków na nabycie akcji (udziałów) nad przychodem uzyskanym z ich sprzedaży nie będzie jednak stanowić dla Spółki kosztu uzyskania przychodu. Strata ta jest bowiem uwzględniona przez podatnika w dacie dokonania odpłatnego zbycia akcji (udziałów), jako różnica ceny sprzedaży określonej w umowie i wydatków poniesionych na nabycie lub objęcie sprzedawanych walorów. Generalnie należy zauważyć bowiem, że strata rozumiana jako różnica między przychodem a kosztami uzyskania tego przychodu - nie jest kategorią kosztów a właśnie rezultatem różnicy tych kategorii ekonomicznych. To, że w art. 16 ust. 1 pkt 5, 6, 39, 47, 50, 56 w/w ustawy - wymieniono konkretne rodzaje strat nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów świadczyć jedynie może, że konkretne rodzaje tych strat mogą stanowić koszty uzyskania przychodów (interpretując w/w przepisy "a contrario" np.: straty w środach trwałych nie pokryte odpisami amortyzacyjnymi), a nie że generalnie wszystkie rodzaje strat, w tym osiągnięte na sprzedaży udziałów, mogą stanowić koszty uzyskania przychodu - gdyż jak wspomniano nie stanowią one bezpośrednio kategorii kosztów uzyskania przychodów. Jak wspomniano powyżej, strata na tej transakcji została już uwzględniona w dacie dokonania sprzedaży i odpowiada różnicy przychodów uzyskanych z tej sprzedaży nad kosztami ich uzyskania.

Mając powyższe ma uwadze, postanowiono jak na wstępie.

Niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz obowiązującego w tym stanie faktycznym stanu prawnego.

Pouczenie

Niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla Strony i jest wiążąca dla organów podatkowych oraz organów kontroli skarbowej właściwych dla Strony - do czasu jej zmiany lub uchylenia (art. 14b § 1 i 2 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Na niniejsze postanowienie służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, za pośrednictwem Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego w terminie 7 dni od daty jego doręczenia (art. 14a § 4 w związku z art. 236 § 2 pkt 1 ustawy - Ordynacja podatkowa).