1471/DPD1/423-87/06/KK - Czy przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów ze zbycia papierów wartościowych nabytych po różnych cenach, można przyjąć przeciętną cenę, ustaloną metodą kosztu średniego ważonego zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości?

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu wniosku Banku, z dnia 12 czerwca 2006 r. (wpływ do tut. Urzędu 13 czerwca 2006 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tj. czy przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów ze zbycia papierów wartościowych nabytych po różnych cenach, można przyjąć przeciętną cenę, ustaloną metodą kosztu średniego ważonego zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie - biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny

Z przedstawionego przez Stronę we wniosku stanu faktycznego wynika, że w ramach prowadzonej działalności, Bank nabywa do swojego portfela papiery wartościowe celem ich dalszej odsprzedaży. W związku z faktem, iż obrót papierami wartościowymi ma formę zdematerializowaną, a poszczególne papiery nie mają odrębnych kodów (oznaczeń) identyfikujących, nie jest możliwe określenie, które fizycznie papiery podlegają zbyciu w ramach poszczególnych transakcji. W tych okolicznościach, przy ustaleniu dochodu ze zbycia papierów nabytych po różnych cenach, powstaje jednocześnie konieczność prawidłowego określenia kosztów nabycia tychże papierów stosownie do dyspozycji art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Bank stoi na stanowisku, iż w celu ustalenia kosztów podatkowych ze zbycia papierów wartościowych, może przyjąć przeciętną cenę, ustaloną metodą kosztu średniego ważonego, zgodnie z art. 34 ust. 4 pkt 1 ustawy o rachunkowości. Zdaniem Banku, skoro ustawodawca nie uregulował w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych metody wyliczenia dochodu, przy braku możliwości identyfikacji zbywanych papierów będzie mógł on zastosować odpowiednio przepisy o rachunkowości. Powołuje się przy tym na normę art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która wskazuje ewidencje rachunkowe jako podstawę do ustalenia dochodu podatkowego. Na potwierdzenie swojego stanowiska Strona przywołuje pismo Ministra Finansów z dnia 16 maja 1997 r., znak PO 2/AS-0529-3086/97. W piśmie stwierdzono, iż w przypadku braku możliwości identyfikacji papierów wartościowych zakupionych po różnych cenach, przy ustalaniu dochodu ze sprzedaży podatnik może zastosować jedną z wybranych zasad ustalania kosztów podatkowych:

Bank powołuje się ponadto na interpretację prawa podatkowego wydaną przez Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 12 czerwca 2005 r., znak 1472/RPŁ/415-32b/05/KRJ, w której stwierdzono, że " (...) gdy podatnik (osoba prawna) posiada obligacje nabyte w tym samym dniu, lecz po różnych cenach oraz dokonuje sprzedaży części portfela i w chwili wykupu nie jest możliwa identyfikacja sprzedawanych papierów wartościowych, Spółka powinna zgodnie z art. 9 ust. 1 updop zastosować przepis art. 34 ust. 4 ustawy o rachunkowości."

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz stanowisko Strony, Naczelnik tutejszego Urzędu stwierdza, co następuje:

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e. Z powyższego wynika, iż Spółka może zaliczyć wydatki na nabycie akcji do kosztów podatkowych w momencie ich zbycia, jednakże, jak słusznie zauważa Strona, ustawa nie podaje szczegółowej metody obliczenia tych kosztów w przypadku, gdy papiery wartościowe zostały zakupione po różnych cenach, a ze względu na zdematerializowany obrót nie jest możliwe określenie, które papiery podlegają faktycznie zbyciu. W tej sytuacji należy odwołać się do zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych definicji dochodu. Stosownie do art. 7 ust. 1 i ust. 2 cytowanej ustawy przedmiotem opodatkowania jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty i stanowi on nadwyżkę sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągniętą w r. podatkowym. Ustalenie tego dochodu ma być możliwe na podstawie prowadzonej przez podatnika ewidencji rachunkowej, co wynika z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowiącego, iż podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Przepis ten wskazuje na ewidencję rachunkową jako źródło umożliwiające określenie dochodu podatkowego. W przedmiotowej sprawie, gdy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazują metody wyceny papierów wartościowych, zastosowanie znajdą odpowiednie przepisy o rachunkowości, dotyczące metod wyceny rozchodu aktywów obrotowych. Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.) aktywami obrotowymi są m.in. aktywa finansowe, o których mowa w pkt 24, płatne i wymagalne lub przeznaczone do zbycia w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego lub od daty ich założenia, wystawienia bądź nabycia, albo stanowią aktywa pieniężne. Jednocześnie aktywa finansowe stanowią inwestycje jednostki w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 17 tej ustawy. Kwestia wyceny nabytych lub powstałych aktywów finansowych oraz innych inwestycji uregulowana została w art. 35 ww. ustawy o rachunkowości. Zgodnie z art. 35 ust. 8 ustawy, jeżeli ceny nabycia jednakowych albo uznanych za jednakowe, ze względu na podobieństwo ich rodzaju i przeznaczenie składników inwestycji są różne, to ich rozchód wycenia się według metody wybranej przez jednostkę spośród metod, o których mowa w art. 34 ust. 1 pkt 1 - 3. Wśród tych metod została wskazana metoda cen przeciętnych, to jest ustalonych w wysokości średniej ważonej cen (kosztów) danego składnika aktywów (art. 34 ust. 4 pkt 1). Papiery wartościowe stanowią bez wątpienia finansowe aktywa obrotowe Spółki i jako takie mogą być wyceniane w przedstawiony wyżej sposób. Wycena ta może stanowić podstawę do obliczenia kosztów uzyskania przychodów Spółki w przypadku zbycia papierów wartościowych w sposób opisany w niniejszym wniosku. Należy podkreślić, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazuje metody określenia kosztów w przedmiotowej sytuacji, dlatego też odpowiednie zastosowanie przepisów o rachunkowości zgodnie z normą art. 9 ust. 1 ustawy jest w pełni uzasadnione. W związku z powyższym, w ocenie Naczelnika tutejszego Urzędu, przedstawione we wniosku stanowisko Strony jest prawidłowe.