1462.IPPP3.4512.764.2016.2.JŻ - Prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z dokumentów celnych przez przedstawiciela pośredniego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2016 r. (data wpływu 17 października 2016 r.), uzupełnionym w dniu 8 grudnia 2016 r. (data wpływu 12 grudnia 2016 r.), na wezwanie tut. Organu z dnia 28 listopada 2016 r. (skutecznie doręczone 1 grudnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z dokumentów celnych przez przedstawiciela pośredniego - jest prawidłowe.

W dniu 17 października 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z dokumentów celnych przez przedstawiciela pośredniego. Wniosek został uzupełniony w dniu 8 grudnia 2016 r. (data wpływu 12 grudnia 2016 r.), na wezwanie tut. Organu z dnia 28 listopada 2016 r. (skutecznie doręczone 1 grudnia 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą prawną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług przesyłu energii elektrycznej. Wnioskodawca nie świadczy co do zasady usług zwolnionych z VAT lub niepodlegających opodatkowaniu. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca rozważa realizację, wraz z podmiotami japońskimi oraz innymi podmiotami będącymi rezydentami Unii Europejskiej, w tym podmiotami krajowymi (dalej: "Uczestnicy"), projektu w zakresie R&D (Ang. Research and Development - działalność badawczo-rozwojowa) (dalej "Projekt"), dotyczącego opracowania i wdrożenia w Krajowym Systemie Elektroenergetycznym (KSE) systemu automatyki special protection scheme (SPS) składającego się z hardware'u (serwerów i innego sprzętu komputerowego) i oprogramowania wraz z magazynem energii elektrycznej battery energy storage system (BESS), w skład którego wchodzić będą m.in. baterie, urządzenia energo-elektroniczne, okablowanie, software oraz serwery. Po stronie japońskiej Projekt finansowany oraz nadzorowany jest przez Podmiot japoński, który z kolei nadzorowany jest przez japońskie Ministerstwo Gospodarki, Handlu i Przemysłu Japonii (METI). Warunkiem przystąpienia do Projektu jest podpisanie porozumienia (Memorandum of Understanding) pomiędzy polskim Ministerstwem Energii a Podmiotem Japońskim.

Projekt będzie realizowany także przez inne podmioty, m.in. japońskie działające na zasadach komercyjnych dostarczające towary i usługi na rzecz Podmiotu japońskiego, ewentualnie pełniące role reprezentanta Podmiotu japońskiego. Wspomniane podmioty japońskie będą odpowiedzialne za realizację projektu w Polsce na podstawie umowy zawartej z H Ltd., będącego liderem japońskiego konsorcjum realizującego Projekt.

Projekt ma zasadniczo dwie fazy:

a. Faza opracowania studium wykonalności (dalej: "Studium"), która została ukończona. Po zakończeniu tej fazy Projektu, Podmiot japoński, Wnioskodawca oraz Uczestnicy dokonają jego oceny oraz podejmą decyzję o przejściu do kolejnej fazy wdrożenia (fazy demonstracyjnej);

b. Obecnie rozpoczyna się proces decyzyjny, związany z dalszym etapem tj. fazą demonstracyjną, która ma trwać łącznie do 3,5 roku.

W trakcie fazy demonstracyjnej powstaną m.in. następujące klasy majątku: sprzęt komputerowy systemu SPS, licencje oprogramowania dla systemu SPS, urządzenia BESS (baterie, automatyka) oraz licencje oprogramowania do zarządzania BESS. W trakcie tej fazy właścicielem BESS oraz SPS pozostanie Podmiot japoński zaś Wnioskodawca wraz z Uczestnikami krajowymi (mającymi siedzibę na terytorium Polski) będą uprawnieni do ich nieodpłatnego używania w ramach którego prowadzone będą m.in. testy odnośnie przydatności i opłacalności technologii BESS i SPS w warunkach polskich. Wnioskodawca i inni polscy Uczestnicy Projektu z przyczyn regulacyjnych będą musieli posiadać tytuł prawny do BESS i SPS (na chwilę obecną nie została jeszcze ostatecznie przyjęta forma prawna, tytuł do korzystania będzie nieodpłatny). Rola Podmiotu japońskiego ograniczać będzie się do pozostawania właścicielem urządzeń BESS i SPS, faktycznie korzystającymi z nich będą polscy Uczestnicy Projektu. Dostęp do urządzeń SPS i BESS celem badań i prowadzenia odczytów, zbierania danych mogą mieć inne podmioty japońskie dostarczające daną technologię. Mimo głównie badawczego charakteru Projektu przewiduję się, że dostarczy on istotne informacje dla przyszłego rozwoju rynku energii w Polsce i będzie miał wpływ na działalność gospodarczą Wnioskodawcy. Jednocześnie w związku z realizacją Projektu po stronie polskich Uczestników Projektu (w tym Wnioskodawcy) również wystąpi szereg nakładów (koszty związane z bieżącym funkcjonowaniem BESS i SPS, a także związane z ponoszeniem wydatków inwestycyjnych).

Po fazie demonstracyjnej, BESS oraz SPS (wraz ze sprzętem oraz pozostałymi urządzeniami) zostaną przekazane Wnioskodawcy przez Podmiot japoński nieodpłatnie. Okoliczność nieodpłatnego nabycia BESS i SPS po zakończeniu fazy demonstracyjnej będzie potwierdzać umowa Equipment Transfer Agreement (ETA), która zostanie zawarta jeszcze przed rozpoczęciem Projektu.

Podmiot japoński nie planuje rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług na terytorium Polski.

W celu realizacji Projektu, Wnioskodawca, działając w charakterze przedstawiciela pośredniego Podmiotu japońskiego (w rozumieniu regulacji celnych), sprowadzi materiały oraz urządzenia niezbędne do realizacji Projektu m.in. spoza Unii Europejskiej (import towarów). Wnioskodawca będzie odpowiedzialny solidarnie z Podmiotem japońskim za rozliczenie należności przywozowych (cło oraz podatek VAT). W praktyce planuje się, że wszystkie należności przywozowe zostaną rozliczone przez Wnioskodawcę (jako element jego wkładu do Projektu). Po sprowadzeniu towarów na terytorium Polski materiałów oraz urządzeń niezbędnych do realizacji Projektu, BESS zostanie zamontowany w obiektach będących własnością polskich Uczestników Projektu oraz przyłączony do sieci. Formalnie jednak przez czas trwania fazy demonstracyjnej (jak wskazano powyżej) właścicielem pozostawać będzie Podmiot japoński.

Z uwagi na to, że obecnie rozpoczyna się proces decyzyjny związany z fazą demonstracyjną Projektu, Wnioskodawca w trakcie tych analiz pragnie wziąć pod uwagę wszelkie obciążenia finansowe związane z Projektem, w tym, także obciążenia podatkowe.

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca poinformował, że zgodnie z planowanym zdarzeniem przyszłym Wnioskodawca działając w charakterze przedstawiciela pośredniego (w rozumieniu regulacji celnych) podmiotu japońskiego - New Energy and Industrial Technology Development Organization (dalej; "Podmiot japoński"), sprowadzi materiały oraz urządzenia niezbędne do realizacji projektu w zakresie R&D, dotyczącego opracowania i wdrożenia w Krajowym Systemie Elektroenergetycznym (KSE) systemu automatyki special protection scheme (SPS) składającego się z hardware'u (serwerów i innego sprzętu komputerowego) i oprogramowania wraz z magazynem energii elektrycznej (BESS) (dalej: "Projekt"). Ww. materiały oraz urządzenia Wnioskodawca sprowadzi m.in. spoza Unii Europejskiej (import towarów).

Urządzenia systemu SPS będą zainstalowane w siedzibie Wnioskodawcy oraz w lokalizacji, w której będzie zainstalowany i przyłączony do sieci elektroenergetycznej magazyn energii elektrycznej (BESS). W fazie demonstracyjnej Projektu założonego na 3 lata można wyróżnić następujące etapy:

a. Etap I - opracowanie projektu technicznego

b. Etap II - realizacja dostaw (na tym etapie nastąpi import towarów, do którego odnosi się Wniosek

c. Etap III - instalacja i uruchomienie

d. Etap IV - testowanie i monitorowanie.

e. Należy również wyróżnić okres użytkowania systemów SPS i BESS po zakończeniu Projektu.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że przedmiot importu tj. urządzenia systemów SPS i BESS oraz licencje dotyczące oprogramowania będą udostępnione przez Podmiot japoński podczas projektu demonstracyjnego R&D nieodpłatnie, a następnie po zakończeniu projektu zostaną one przekazane Wnioskodawcy (również nieodpłatnie). Zatem podczas Etapu IV fazy realizacyjnej Projektu, koszty urządzeń nie będą jeszcze wpływały na cenę usług świadczonych przez Wnioskodawcę. Po zakończeniu Projektu, urządzenia systemów SPS i BESS zostaną przekazane Wnioskodawcy nieodpłatnie na podstawie umowy Equipment Transfer Agreement zawartej przed rozpoczęciem fazy realizacyjnej Projektu pomiędzy Wnioskodawcą a Podmiotem japońskim.

Nieodpłatnie nabyte przez Wnioskodawcę urządzenia systemów SPS i BESS będą stanowić składniki majątku Wnioskodawcy i będą podlegać amortyzacji na potrzeby bilansowe. Istnieją dwie możliwości dalszego użytkowania ww. urządzeń i tym samym powiązania VAT importowego z przyszłym VAT należnym wykazywanym przez Wnioskodawcę. Wybór jednego z poniższych scenariuszy jest uzależniony od przyszłego kształtu regulacji prawnych mogących nakładać na Operatora Systemu Przesyłowego Elektroenergetycznego określone ograniczenia w zakresie prowadzonej działalności:

1. Odpłatne udostępnienie urządzeń na rzecz innego podmiotu (np. najem lub dzierżawa)

Urządzenia mogą zostać udostępniane odpłatnie innym podmiotom (będzie tak ewentualnie w przypadku występowania w przyszłości ograniczeń związanych z pełnieniem przez Wnioskodawcę funkcji Operatora Systemu Przesyłowego Elektroenergetycznego). W takim przypadku, urządzenia będą wykorzystywane do świadczenia usług (tj. dzierżawy/najmu), natomiast wynagrodzenie należne Wnioskodawcy z tego tytułu, będzie uwzględniało wartość importowanych urządzeń. Innymi słowy, koszty związane z importem urządzeń, będą podstawą kalkulacji wynagrodzenia z tytułu usługi polegającej na udostępnianiu tych urządzeń (np. najem lub dzierżawa) i podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski. Zdaniem Wnioskodawcy w tym wypadku wystąpi związek podatku naliczonego przy rozliczeniu importu z podatkiem należnym wykazywanym na działalności polegającej na odpłatnym i opodatkowanym VAT udostępnianiu tego majątku.

2. Wykorzystywanie bezpośrednio do działalności związanej z przesyłem energii

W przypadku, gdy przedmiotowe urządzenia będą wykorzystywane bezpośrednio przez Wnioskodawcę na potrzeby prowadzonej działalności związanej z przesyłaniem energii elektrycznej i pełnieniem funkcji Operatora Systemu Przesyłowego Elektroenergetycznego (ta okoliczność jest uzależniona od ewentualnych zmian regulacji prawnej), koszty związane funkcjonowaniem tych urządzeń (w tym ich amortyzacja bilansowa) będą bezpośrednio uwzględnione w kalkulacji stawek opłat (wynagrodzenia) za usługi przesyłu energii elektrycznej taryfie Wnioskodawcy, zatwierdzanej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki.

W związku z tym koszty, o jakich mowa w wezwaniu do uzupełnienia Wniosku, będą bezpośrednio podstawą do kalkulacji wynagrodzenia Wnioskodawcy z tytułu prowadzenia przez niego jego podstawowej i ustawowej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca równocześnie wskazuje, że poza kosztami amortyzacji bilansowej urządzeń systemów SPS i BESS przewiduje się również, że podczas trwania projektu demonstracyjnego R&D i po jego zakończeniu wystąpią m.in.:

Wszystkie powyższe koszty będą stanowić wydatki związane ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usług przesyłania i będą miały wpływ na wspomnianą stawkę opłat (wynagrodzenie) za usługi przesyłu. Wynika to z faktu, iż użytkowanie systemów SPS i BESS przyczyni się do utrzymania ciągłości dostaw energii elektrycznej i bezpieczeństwa funkcjonowania Krajowego Systemu Elektroenergetycznej, którego zapewnienie jest podstawowym obowiązkiem Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca, działający w charakterze przedstawiciela pośredniego, będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z dokumentów celnych?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, działając w charakterze przedstawiciela pośredniego, będzie on uprawiony do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z dokumentów celnych.

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 Ustawy VAT). Podatnikami są również osoby prawne na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną (art. 17 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT).

Z kolei, przez import towarów na gruncie Ustawy VAT rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej (art. 2 ust. 7 Ustawy VAT). Na możliwość rozliczenia cła oraz podatku VAT przez przedstawiciela wskazuje art. 5 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. U.UE.L z dnia 10 października 2013 r., dalej: "Unijny Kodeks Celny"), zgodnie z którym "przedstawicielem celnym", jest każda osoba ustanowiona przez inną osobę w celu prowadzenia czynności i załatwiania formalności wymaganych przepisami prawa celnego przed organami celnymi. Każda osoba może ustanowić przedstawiciela celnego, a przedstawicielstwo to może być bezpośrednie - w tym przypadku przedstawiciel celny działa w imieniu i na rzecz innej osoby, lub pośrednie - w tym przypadku przedstawiciel celny działa we własnym imieniu, lecz na rzecz innej osoby (art. 18 Unijnego Kodeksu Celnego). Warto także zwrócić uwagę, że w myśl art. 76 Ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo Celne (Dz. U. 2015.858 z późn. zm., dalej: "Prawo Celne") czynności dokonane przez przedstawiciela w granicach upoważnienia pociągają za sobą skutki bezpośrednio dla osoby, która go ustanowiła.

Dług celny powstaje co do zasady w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. W przypadku jednak gdy do zapłaty kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych odpowiadającej temu samemu długowi celnemu zobowiązanych jest kilku dłużników, odpowiadają oni solidarnie za zapłatę tej kwoty (art. 77 ust. 2 oraz 84 Unijnego Kodeksu Celnego). Przedstawiciel pośredni jest zatem de facto pełnomocnikiem importera, na rzecz którego świadczy on usługę w postaci dopełnienia formalności celnych, odpowiadającym solidarnie z nim za długi celne.

W świetle powyższych regulacji, w przypadku importu towarów dokonywanego poprzez przedstawiciela pośredniego obowiązek uiszczenia cła ciąży zarówno na przedstawicielu, jak i jego zleceniodawcy (importerze) a zatem, na gruncie art. 15 oraz 17 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT można przypisać status podatnika VAT (z tytułu importu towarów) obu podmiotom. Jak wskazano wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 9 listopada 2010 r. (sygn. I SA/Kr 1089/10): "w pewnym sensie postanowienia przepisów celnych kształtują zobowiązania w zakresie podatku VAT i to zarówno od strony podmiotowej jak i przedmiotowej. Każdorazowe powstanie długu celnego powoduje powstanie obowiązku podatkowego względem osoby, którą dług celny obciąża niezależnie od tego czy wykonywała ona czynności o których mowa w art. 5 u.p.t.u. (...) Agencja Celna jest podatnikiem podatku VAT. Wprawdzie pogląd ten został wyrażony na tle nieobowiązującej już ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, niemniej jednak obecne brzmienie przepisów u.p.t.u. jest analogiczne, jak w poprzedniej ustawie".

Mając na uwadze status Wnioskodawcy będącego podatnikiem VAT (art. 15 Ustawy VAT), działającego w charakterze przedstawiciela pośredniego (art. 17 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT) "dla uznania prawa do odliczenia p.t.u. zapłaconego z tytułu importu towarów - zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. - kluczowe znaczenie ma to, czy podatek został zapłacony w związku z importem towarów w zakresie w jakim te towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych" (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 18 listopada 2014 r., sygn. I SA/Go 553/14).

Zgodnie ze wspomnianym art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi natomiast, w przypadku importu towarów, kwota podatku wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego, należnego (w przypadku o którym mowa w art. 33a) oraz wynikająca z deklaracji importowej, o której mowa w art. 33b (art. 86 ust. 2 pkt 2 Ustawy VAT).

W pierwszej kolejności Wnioskodawca pragnie podkreślić, że samo poniesienie przez niego wszystkich należności przywozowych, jest elementem kalkulacyjnym w zakresie ustaleń dotyczących partycypacji w kosztach projektu poszczególnych Uczestników oraz zmierza do racjonalnego rozłożenia na nich ekonomicznego ciężaru prowadzonych prac, które zmierzają do wygenerowania w przyszłości obrotu opodatkowanego VAT na terytorium Polski (z tytułu świadczenia usług przesyłowych). Nawet gdyby Projekt nie posłużył bezpośrednio wygenerowaniu obrotu z tytułu tych usług, to z uwagi na rozwijane w jego ramach technologie, ma niewątpliwie związek z działalnością opodatkowaną Wnioskodawcy. Równocześnie, importowane towary zostaną zamontowane na terytorium Polski w obiektach należących do jednego z Uczestników a zatem będą bezpośrednio wykorzystywane do realizacji, celów Projektu, zaś po zakończeniu fazy demonstracyjnej towary te staną się własnością Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy powyższych konkluzji nie zmienia fakt, iż materiały oraz urządzenia niezbędne do realizacji Projektu, z uwagi na jego wymagania, nie będą początkowo własnością Wnioskodawcy. Należy mieć bowiem na uwadze, że ostatecznie Podmiot japoński dokona nieodpłatnego zbycia materiałów oraz urządzeń na rzecz Wnioskodawcy po zakończeniu fazy demonstracyjnej.

Ujmując zatem Projekt całościowo, można uznać, że Wnioskodawca nabywa ostatecznie własność towarów w ramach dostawy rozumianej jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, na podstawie umowy Equipment Transfer Agreement (ETA), która zostanie zawarta przed rozpoczęciem Projektu, a która w swoim charakterze jest podobna do umowy dzierżawy, najmu, leasingu zawartej na czas określony (przewidującej przekazanie składników majątkowych należących do Podmiotu japońskiego do korzystania) - przewidującej, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową, po zakończeniu fazy demonstracyjnej Projektu prawo własności zostanie przeniesione (art. 7 ust. 1 pkt 2 Ustawy VAT). Ostatecznie należy zatem uznać, że Wnioskodawca nabędzie również własność składników majątkowych, a w kontekście regulacji Ustawy VAT, uzgodnienia w ramach Projektu można potraktować analogicznie jak dostawę w ramach leasingu.

Stanowisko Wnioskodawcy, potwierdzające możliwość odliczenia podatku naliczonego przez przedstawiciela pośredniego znalazło potwierdzenie, poza wskazanym powyżej orzecznictwem, m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 maja 2015 r., sygn. IPPP3/4512-284/15-2/JF: "Oczywiście warunkiem dokonania takiego odliczenia jest wykorzystywanie towarów (lub usług) do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT). W przypadku Spółki warunek ten jest spełniony. Po pierwsze, odpowiada ona solidarnie za dług celny wynikający z importu towarów, albowiem przyjęcie tego typu zobowiązań (i ryzyk) jako przedstawiciel pośredni "wpisuje" się w zakres prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej i stanowi element świadczonych przez Spółkę Usług Agencyjnych. Po drugie, wykorzystuje ona importowane towary do wykonywania czynności opodatkowanych polegających m.in. na dokonywaniu w ramach Usług Agencyjnych zgłoszeń celnych w procedurze uproszczonej dopuszczenia do obrotu".

Mając zatem na uwadze, że Podmiot japoński nie planuje rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług na terytorium Polski (a zatem będzie pozbawiony możliwości rozpoznania podatku VAT naliczonego), odmowa uznania prawa do rozliczenia przez Wnioskodawcę podatku uiszczonego od importu towarów, które są faktycznie wykorzystywane w działalności gospodarczej, pozostawałaby w sprzeczności z zasadą neutralności VAT.

Biorąc pod uwagą powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, poprawne i uzasadnione na gruncie przepisów Ustawy VAT jest stanowisko, zgodnie z którym Wnioskodawca, działający w charakterze przedstawiciela pośredniego, będzie uprawiony do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z dokumentów celnych w deklaracji VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 1 ustawy).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Towarami zaś, na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 2 pkt 7 ustawy, przez import towarów należy rozumieć przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Podatnikami są - na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy - osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast przepis art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy stanowi, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

Zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz ust. 1b, są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, z zastrzeżeniem art. 33b.

Z kolei w myśl art. 33a ust. 1, 5, 6, 7 i 8 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 19 sierpnia 2016 r., w przypadku gdy towary zostaną objęte na terytorium kraju procedurą uproszczoną, o której mowa w art. 76 ust. 1 lit. b lub c rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz.UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 4, str. 307), w której okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy, podatnik może rozliczyć kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów.

W przypadku gdy objęcie towaru procedurą uproszczoną, o której mowa w art. 76 ust. 1 lit. b lub c rozporządzenia wymienionego w ust. 1, jest dokonywane przez przedstawiciela pośredniego w rozumieniu przepisów celnych, uprawnienie, o którym mowa w ust. 1, przysługuje podatnikowi, na rzecz którego jest składane zgłoszenie celne. Przepisy ust. 2-4 stosuje się odpowiednio.

Podatnik jest obowiązany do przedstawienia organowi celnemu dokumentów potwierdzających rozliczenie kwoty podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej w terminie 4 miesięcy po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów.

W przypadku gdy podatnik, w terminie, o którym mowa w ust. 6, nie przedstawił dokumentów, o których mowa w tym przepisie, traci prawo do rozliczenia podatku na zasadach określonych w ust. 1, w odniesieniu do kwoty podatku należnej z tytułu importu towarów, którą miał rozliczyć w deklaracji podatkowej. Podatnik jest obowiązany do zapłaty organowi celnemu kwoty podatku wraz z odsetkami.

W przypadku, o którym mowa w ust. 5, przepis ust. 7 stosuje się odpowiednio, z tym że obowiązek zapłaty kwoty podatku wraz z odsetkami ciąży solidarnie na podatniku oraz na przedstawicielu pośrednim.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca rozważa realizację, wraz z podmiotami japońskimi oraz innymi podmiotami będącymi rezydentami Unii Europejskiej, w tym podmiotami krajowymi, projektu w zakresie R&D dotyczącego opracowania i wdrożenia w Krajowym Systemie Elektroenergetycznym (KSE) systemu automatyki special protection scheme (SPS) składającego się z hardware'u (serwerów i innego sprzętu komputerowego) i oprogramowania wraz z magazynem energii elektrycznej battery energy storage system (BESS), w skład którego wchodzić będą m.in. baterie, urządzenia energo-elektroniczne, okablowanie, software oraz serwery. Po stronie japońskiej Projekt finansowany oraz nadzorowany jest przez Podmiot Japoński, który z kolei nadzorowany jest przez japońskie Ministerstwo Gospodarki, Handlu i Przemysłu Japonii (METI). Warunkiem przystąpienia do Projektu jest podpisanie porozumienia (Memorandum of Understanding) pomiędzy polskim Ministerstwem Energii a Podmiotem Japońskim.

W trakcie fazy demonstracyjnej powstaną m.in. następujące klasy majątku: sprzęt komputerowy systemu SPS, licencje oprogramowania dla systemu SPS, urządzenia BESS (baterie, automatyka) oraz licencje oprogramowania do zarządzania BESS. W trakcie tej fazy właścicielem BESS oraz SPS pozostanie Podmiot japoński zaś Wnioskodawca wraz z Uczestnikami krajowymi (mającymi siedzibę na terytorium Polski) będą uprawnieni do ich nieodpłatnego używania w ramach którego prowadzone będą m.in. testy odnośnie przydatności i opłacalności technologii BESS i SPS w warunkach polskich. Wnioskodawca i inni polscy Uczestnicy Projektu z przyczyn regulacyjnych będą musieli posiadać tytuł prawny do BESS i SPS (na chwilę obecną nie została jeszcze ostatecznie przyjęta forma prawna, tytuł do korzystania będzie nieodpłatny). Rola Podmiotu japońskiego ograniczać będzie się do pozostawania właścicielem urządzeń BESS i SPS, faktycznie korzystającymi z nich będą polscy Uczestnicy Projektu. Dostęp do urządzeń SPS i BESS celem badań i prowadzenia odczytów, zbierania danych mogą mieć inne podmioty japońskie dostarczające daną technologię. Mimo głównie badawczego charakteru Projektu przewiduję się, że dostarczy on istotne informacje dla przyszłego rozwoju rynku energii w Polsce i będzie miał wpływ na działalność gospodarczą Wnioskodawcy. Jednocześnie w związku z realizacją Projektu po stronie polskich Uczestników Projektu (w tym Wnioskodawcy) również wystąpi szereg nakładów (koszty związane z bieżącym funkcjonowaniem BESS i SPS, a także związane z ponoszeniem wydatków inwestycyjnych).

Po fazie demonstracyjnej, BESS oraz SPS (wraz ze sprzętem oraz pozostałymi urządzeniami) zostaną przekazane Wnioskodawcy przez Podmiot japoński nieodpłatnie. Okoliczność nieodpłatnego nabycia BESS i SPS po zakończeniu fazy demonstracyjnej będzie potwierdzać umowa Equipment Transfer Agreement (ETA), która zostanie zawarta jeszcze przed rozpoczęciem Projektu. Podmiot japoński nie planuje rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług na terytorium Polski.

W celu realizacji Projektu, Wnioskodawca, działając w charakterze przedstawiciela pośredniego Podmiotu japońskiego (w rozumieniu regulacji celnych), sprowadzi materiały oraz urządzenia niezbędne do realizacji Projektu m.in. spoza Unii Europejskiej (import towarów). Wnioskodawca będzie odpowiedzialny solidarnie z Podmiotem japońskim za rozliczenie należności przywozowych (cło oraz podatek VAT). W praktyce planuje się, że wszystkie należności przywozowe zostaną rozliczone przez Wnioskodawcę (jako element jego wkładu do Projektu). Po sprowadzeniu towarów na terytorium Polski materiałów oraz urządzeń niezbędnych do realizacji Projektu, BESS zostanie zamontowany w obiektach będących własnością polskich Uczestników Projektu oraz przyłączony do sieci. Formalnie jednak przez czas trwania fazy demonstracyjnej (jak wskazano powyżej) właścicielem pozostawać będzie Podmiot japoński.

Urządzenia systemu SPS będą zainstalowane w siedzibie Wnioskodawcy oraz w lokalizacji, w której będzie zainstalowany i przyłączony do sieci elektroenergetycznej magazyn energii elektrycznej (BESS). W fazie demonstracyjnej Projektu założonego na 3 lata można wyróżnić następujące etapy: Etap I - opracowanie projektu technicznego; Etap II - realizacja dostaw (na tym etapie nastąpi import towarów, do którego odnosi się Wniosek]; Etap III - instalacja i uruchomienie; Etap IV - testowanie i monitorowanie. Należy również wyróżnić okres użytkowania systemów SPS i BESS po zakończeniu Projektu.

Przedmiot importu tj. urządzenia systemów SPS i BESS oraz licencje dotyczące oprogramowania będą udostępnione przez Podmiot japoński podczas projektu demonstracyjnego R&D nieodpłatnie, a następnie po zakończeniu projektu zostaną one przekazane Wnioskodawcy (również nieodpłatnie). Zatem podczas Etapu IV fazy realizacyjnej Projektu, koszty urządzeń nie będą jeszcze wpływały na cenę usług świadczonych przez Wnioskodawcę. Po zakończeniu Projektu, urządzenia systemów SPS i BESS zostaną przekazane Wnioskodawcy nieodpłatnie na podstawie umowy Equipment Transfer Agreement zawartej przed rozpoczęciem fazy realizacyjnej Projektu pomiędzy Wnioskodawcą a Podmiotem japońskim.

Nieodpłatnie nabyte przez Wnioskodawcę urządzenia systemów SPS i BESS będą stanowić składniki majątku Wnioskodawcy i będą podlegać amortyzacji na potrzeby bilansowe. Istnieją dwie możliwości dalszego użytkowania ww. urządzeń i tym samym powiązania VAT importowego z przyszłym VAT należnym wykazywanym przez Wnioskodawcę. Wybór jednego z poniższych scenariuszy jest uzależniony od przyszłego kształtu regulacji prawnych mogących nakładać na Operatora Systemu Przesyłowego Elektroenergetycznego określone ograniczenia w zakresie prowadzonej działalności:

1. Odpłatne udostępnienie urządzeń na rzecz innego podmiotu (np. najem lub dzierżawa)

Urządzenia mogą zostać udostępniane odpłatnie innym podmiotom (będzie tak ewentualnie w przypadku występowania w przyszłości ograniczeń związanych z pełnieniem przez Wnioskodawcę funkcji Operatora Systemu Przesyłowego Elektroenergetycznego). W takim przypadku, urządzenia będą wykorzystywane do świadczenia usług (tj. dzierżawy/najmu), natomiast wynagrodzenie należne Wnioskodawcy z tego tytułu, będzie uwzględniało wartość importowanych urządzeń. Innymi słowy, koszty związane z importem urządzeń, będą podstawą kalkulacji wynagrodzenia z tytułu usługi polegającej na udostępnianiu tych urządzeń (np. najem lub dzierżawa) i podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski. Zdaniem Wnioskodawcy w tym wypadku wystąpi związek podatku naliczonego przy rozliczeniu importu z podatkiem należnym wykazywanym na działalności polegającej na odpłatnym i opodatkowanym VAT udostępnianiu tego majątku.

2. Wykorzystywanie bezpośrednio do działalności związanej z przesyłem energii

W przypadku, gdy przedmiotowe urządzenia będą wykorzystywane bezpośrednio przez Wnioskodawcę na potrzeby prowadzonej działalności związanej z przesyłaniem energii elektrycznej i pełnieniem funkcji Operatora Systemu Przesyłowego Elektroenergetycznego (ta okoliczność jest uzależniona od ewentualnych zmian regulacji prawnej), koszty związane z funkcjonowaniem tych urządzeń (w tym ich amortyzacja bilansowa) będą bezpośrednio uwzględnione w kalkulacji stawek opłat (wynagrodzenia) za usługi przesyłu energii elektrycznej w taryfie Wnioskodawcy, zatwierdzanej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki.

W związku z tym koszty, o jakich mowa w wezwaniu do uzupełnienia Wniosku, będą bezpośrednio podstawą do kalkulacji wynagrodzenia Wnioskodawcy z tytułu prowadzenia przez niego jego podstawowej i ustawowej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca równocześnie wskazuje, że poza kosztami amortyzacji bilansowej urządzeń systemów SPS i BESS przewiduje się również, że podczas trwania projektu demonstracyjnego R&D i po jego zakończeniu wystąpią m.in.: koszty użytkowania łączy telekomunikacyjnych na potrzeby integracji systemu SPS z systemami innych podmiotów, koszty zaangażowania specjalistów Wnioskodawcy w eksploatację systemów oraz koszty serwisowania sprzętu komputerowego i oprogramowania.

Wszystkie powyższe koszty będą stanowić wydatki związane ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usług przesyłania i będą miały wpływ na wspomnianą stawkę opłat (wynagrodzenie) za usługi przesyłu. Wynika to z faktu, iż użytkowanie systemów SPS i BESS przyczyni się do utrzymania ciągłości dostaw energii elektrycznej i bezpieczeństwa funkcjonowania Krajowego Systemu Elektroenergetycznej, którego zapewnienie jest podstawowym obowiązkiem Wnioskodawcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy Spółka działająca w charakterze przedstawiciela pośredniego, będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z dokumentów celnych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 2 pkt 2 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi w przypadku importu towarów - kwota podatku:

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Na podstawie art. 86 ust. 10d ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 20 sierpnia 2016 r., prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje:

Należy zauważyć, że w przedmiotowej kwestii wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 czerwca 2015 r. w sprawie C-187/14 DSV Road, w którym rozpatrywał m.in. prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu towarów przez przewoźnika (pytanie prejudycjalne nr 4).

W orzeczeniu tym TSUE stwierdził: "...zgodnie z brzmieniem art. 168 lit. e dyrektywy VAT prawo do odliczenia istnieje jedynie wówczas, gdy przywiezione towary są wykorzystywane na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału dotyczącym prawa odliczenia podatku VAT obciążającego nabycie towarów lub usług przesłanka ta jest spełniona jedynie wówczas, gdy koszt świadczeń powodujących naliczenie podatku jest włączony w cenę poszczególnych transakcji objętych podatkiem należnym lub w cenę towarów lub usług świadczonych przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej (zob. wyroki: SKF, C–29/08, EU:C:2009:665, pkt 60; Eon Aset Menidjmunt, C–118/11, EU:C:2012:97, pkt 48).

Ponieważ wartość przewożonych towarów nie stanowi części kosztów składających się na cenę zafakturowaną przez przewoźnika, którego działalność ogranicza się do przewozu tych towarów za wynagrodzeniem, przesłanki zastosowania art. 168 lit. e dyrektywy VAT nie zostały w niniejszej sprawie spełnione.

Z całości powyższych rozważań wynika, że na pytanie czwarte należy udzielić odpowiedzi, że art. 168 lit. e dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się on przepisom krajowym wykluczającym odliczenie podatku VAT związanego z przywozem, do zapłaty którego zobowiązany jest przewoźnik, który nie jest ani importerem, ani właścicielem towarów, o których mowa, lecz który jedynie zapewnił wykonanie transportu i odprawę celną w ramach swej działalności przewozowej podlegającej podatkowi VAT."

Tym samym w sprawie C-187/14 Trybunał orzekł, że artykuł 168 lit. e dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się on przepisom krajowym wykluczającym odliczenie podatku od wartości dodanej związanego z przywozem, do zapłaty którego zobowiązany jest przewoźnik, który nie jest ani importerem, ani właścicielem towarów, o których mowa, lecz który jedynie zapewnił wykonanie transportu i odprawę celną w ramach swej działalności przewozowej podlegającej podatkowi od wartości dodanej.

Zatem w ww. wyroku TSUE przypomniał zasadę, że prawo do odliczenia powstaje tylko w przypadku gdy koszt świadczeń powodujących naliczenie podatku jest włączony w cenę poszczególnych transakcji objętych podatkiem należnym lub w cenę towarów lub usług świadczonych przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej. Jeżeli zatem zgłoszenie towarów do odprawy celnej dokonywane jest przez przewoźnika, który na podstawie przepisów celnych może zostać zobowiązany do uiszczenia zobowiązania wynikającego z cła oraz podatku VAT z tytułu importu towarów, uiszczony przez tego przewoźnika należny podatek z tytułu importu towarów nie będzie stanowił u niego podatku naliczonego i nie będzie podlegał odliczeniu. Te same zasady w kwestii odliczania podatku naliczonego będą dotyczyły wszystkich podmiotów, które w rozumieniu przepisów Wspólnotowego Kodeksu Celnego i unijnego kodeksu celnego mogą być uznane za dłużników i zobowiązane do uiszczenia należnego podatku VAT z tytułu importu towarów (np. przedstawiciele pośredni, agencje celne, osoby usuwające towar spod dozoru celnego, przewoźnicy, podmioty dokonujące importu towarów na rzecz innych podmiotów itd.). W każdym przypadku należy zatem badać, czy koszt towarów powodujących naliczenie podatku z tytułu importu jest włączony w cenę transakcji objętych podatkiem należnym (w cenę towarów lub usług), świadczonych przez tego konkretnego podatnika w ramach jego działalności gospodarczej.

W przepisach prawa krajowego kwestia prawa do odliczenia VAT z tytułu importu towarów uregulowana została w cyt. wyżej art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 ustawy, zgodnie z którym podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego, kwota podatku należnego - w przypadku, o którym mowa w art. 33a ustawy lub kwota podatku wynikająca z deklaracji importowej, w przypadku, o którym mowa w art. 33b. Zatem, aby podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający m.in. z otrzymanych dokumentów celnych, co ma miejsce w sprawie, warunkiem koniecznym jest wykorzystanie importowanego towaru do działalności opodatkowanej tego podatnika. Ponadto jak wskazał TSUE, koszt świadczeń powodujących naliczenie podatku, powinien być włączony w cenę poszczególnych transakcji objętych podatkiem należnym lub w cenę towarów lub usług świadczonych przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej.

Odnosząc zatem powyższe tezy orzeczenia TSUE do przedstawionej sprawy oraz opierając się na regulacjach ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie odliczania podatku, trzeba stwierdzić, że w sprawie zostanie spełniona podstawowa przesłanka uprawniającą do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, tj. towar będący przedmiotem importu, będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę w jego działalności gospodarczej. Jak wskazał bowiem Wnioskodawca nieodpłatnie nabyte przez Wnioskodawcę urządzenia systemów SPS i BESS będą stanowić składniki majątku Wnioskodawcy i będą podlegać amortyzacji na potrzeby bilansowe. Istnieją dwie możliwości dalszego użytkowania ww. urządzeń i tym samym powiązania VAT importowego z przyszłym VAT należnym wykazywanym przez Wnioskodawcę. Wybór jednego z poniższych scenariuszy jest uzależniony od przyszłego kształtu regulacji prawnych mogących nakładać na Operatora Systemu Przesyłowego Elektroenergetycznego określone ograniczenia w zakresie prowadzonej działalności: odpłatne udostępnienie urządzeń na rzecz innego podmiotu (np. najem lub dzierżawa) lub wykorzystywanie bezpośrednio do działalności związanej z przesyłem energii.

Koszty będą bezpośrednio podstawą do kalkulacji wynagrodzenia Wnioskodawcy z tytułu prowadzenia przez niego jego podstawowej i ustawowej działalności gospodarczej. Wszystkie koszty będą stanowić wydatki związane ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usług przesyłania i będą miały wpływ na wspomnianą stawkę opłat (wynagrodzenie) za usługi przesyłu. Wynika to z faktu, iż użytkowanie systemów SPS i BESS przyczyni się do utrzymania ciągłości dostaw energii elektrycznej i bezpieczeństwa funkcjonowania Krajowego Systemu Elektroenergetycznej, którego zapewnienie jest podstawowym obowiązkiem Wnioskodawcy.

Zatem, biorąc pod uwagę, że importowane towary będą "konsumowane" przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności w zakresie przesyłu energii elektrycznej, a wartość importowanych towarów będzie stanowiła część kosztów składających się na wynagrodzenie Wnioskodawcy, przesłanki zastosowania art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 8 ustawy zostaną spełnione. Tym samym, Wnioskodawcy działającego w charakterze przedstawiciela pośredniego, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z dokumentów celnych.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.