1462-IPPP3.4512.698.2016.1.PC - Prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego w związku z nabyciem kompleksowych usług organizacji konferencji/szkolenia.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 września 2016 r. (data wpływu 22 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego w związku z nabyciem kompleksowych usług organizacji konferencji/szkolenia jest prawidłowe.

W dniu 22 września 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego w związku z nabyciem kompleksowych usług organizacji konferencji/szkolenia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest podmiotem wchodzącym w skład grupy kapitałowej. Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny i opisane poniżej wydatki będą służyć generalnie wykonywaniu działalności opodatkowanej VAT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zamierza m.in. organizować konferencje / szkolenia dla swoich pracowników, oraz w ramach świadczonych przez siebie odpłatnie usług, dla pracowników pozostałych spółek wchodzących w skład grupy kapitałowej. W ww. szkoleniach / konferencjach uczestniczyć też będą mogły osoby współpracujące z grupą kapitałową w oparciu o inny tytuł prawny niż umowa o pracę. Powyższe spotkania będą mogły mieć np. charakter spotkań ukierunkowanych na sprawy wewnętrzne grupy kapitałowej, takie np. jak prezentacja wyników finansowych, plany działań biznesowych, itp. Spotkania te będą mogły mieć również na celu podniesienie wiedzy uczestników, w tym w szczególności w zakresie produktów oferowanych przez grupę kapitałową, a także ich kwalifikacji. Możliwe jest również, iż w ramach ww. spotkań uwzględniane będą aktywności ukierunkowane na lepszą integrację ich uczestników.

Wnioskodawca, w ramach świadczonych przez siebie odpłatnie usług na rzecz innych podmiotów, organizować będzie również szkolenia / konferencje dla lekarzy lub farmaceutów. Działalność tych podmiotów związana jest bowiem z ciągłym ulepszaniem ich produktów, co z kolei wymaga odpowiedniego informowania / szkolenia osób, które mają kontakt z produktami tych firm. Dodatkowo, szkolenia / konferencje organizowane przez Wnioskodawcę mają też umożliwiać uczestniczącym w nich lekarzom realizację obowiązku podnoszenia kwalifikacji zawodowych, uregulowanego w szczególności w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 6 października 2004 r. w sprawie sposobów dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów (Dz. U. Nr 231, poz. 2326 z późn. zm.).

Celem organizacji konferencji / szkolenia Spółka będzie zlecać kompleksowe przygotowanie danego wydarzenia podmiotowi zewnętrznemu. Co do zasady każdorazowo Spółka określi w składanym zapytaniu ofertowym termin i czas trwania danego wydarzenia, przewidywaną liczbę uczestników oraz wskaże elementy wchodzące w skład zamawianego kompleksowego świadczenia, wśród których najczęściej występować będą poniższe:

* zapewnienie sal konferencyjnych o wskazanym standardzie (np. z klimatyzacją) dla określonej liczby osób z ewentualnym wskazaniem preferowanego ustawienia (np. teatralne, podkowa, szkolne),

* zapewnienie odpowiedniego zaplecza technicznego w postaci ekranu, rzutnika i nagłośnienia, etc.,

* przygotowanie innych materiałów niezbędnych celem przeprowadzenia prezentacji, np. flipcharty, tablice, inne materiały,

* zwyczajowy poczęstunek w trakcie trwania konferencji / szkolenia w formie drobnych przekąsek (ciastka, kanapki) i napojów (kawa, herbata, woda, soki).

W przypadku, gdy będzie to uzasadnione czasem trwania konferencji / szkolenia, Spółka zamierza zlecać także zapewnienie uczestnikom konferencji / szkolenia noclegów oraz posiłków. W przypadku niektórych Konferencji, w szczególności tych kilkudniowych, Spółka będzie zlecać również zapewnienie dodatkowych atrakcji dla uczestników, jak np. dyskoteka z obsługą DJa, w ramach czego hotel zapewni także pokrycie kosztów typu opłata na rzecz X.

Co do zasady, Spółka będzie otrzymywać jedną fakturę za wszystkie czynności składające się na organizację konferencji / szkolenia. Poszczególne elementy składowe świadczenia na rzecz Spółki nie będą generalnie wskazywane w treści faktury.

Niezależnie od powyższego rodzaju zamawianej przez Spółkę kompleksowej usługi organizacji konferencji, Spółka sama będzie organizować osoby prowadzące szkolenia / konferencje. Najczęściej będą to osoby będące pracownikami Spółki, lub osoby niebędące takimi osobami, którym ze względu na ich kwalifikacje lub przedmiot działalności zawodowej Spółka zleci poprowadzenie szkolenia. W gestii Spółki będzie też przygotowanie ewentualnych drukowanych materiałów o charakterze informacyjnym lub promocyjnym związanych z danym tematem konferencji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: Czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia kwoty VAT wykazanej na fakturach z tytułu nabycia kompleksowych usług organizacji konferencji / szkolenia opisanych w zdarzeniu przyszłym?

Stanowisko Wnioskodawcy, Spółka będzie miała prawo do odliczenia kwoty VAT wykazanej na fakturach z tytułu nabycia kompleksowych usług organizacji konferencji / szkolenia opisanych w zdarzeniu przyszłym.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.; dalej: ustawa o VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ustawy o VAT, W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są lub będą w przyszłości wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Jednocześnie przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług,

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy (art. 87 ust. 1 ustawy).

Zgodnie z przywołanymi przepisami, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie powinno być ograniczane ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność realizacji tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami.

Biorąc pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. W ocenie Wnioskodawcy w analizowanym zdarzeniu przyszłym związek ponoszonych wydatków na organizację kompleksowych konferencji / szkoleń z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą jest niewątpliwy.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest jednak prawem niczym nieograniczonym. Ustawodawca przewidział w tym zakresie szereg wyjątków. W tym kontekście należy w szczególności zwrócić uwagę na brzmienie artykułu 88 ustawy o VAT, w którym wskazano m.in. iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych. W analizowanym przypadku należy zatem dokonać wyraźnego rozróżnienia sytuacji nabycia szeregu pojedynczych usług od nabycia świadczenia złożonego.

Ani Dyrektywa 2006/112/WE, ani przepisy krajowe nie zawierają definicji świadczenia złożonego. Brak również szczególnych uregulowań dotyczących przesłanek uznawania danego świadczenia za świadczenie złożone. Ocena, w jakich okolicznościach świadczenia powiązane należy traktować jako świadczenia jednolite, kształtowana jest m.in. na bazie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: Trybunał lub TSUE).

Jedna transakcja występuje wtedy, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (por. np. wyrok TSUE z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd - pkt 29, ww. wyrok C-392/11 - pkt 16; ww. wyrok TSUE C-224/11 - pkt 30; lub też wyrok TSUE z dnia 27 czerwca 2013 r. w sprawie C-155/12 RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland sp. z o.o. - pkt 21).

Ponadto jest tak również, jeżeli jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, natomiast pozostałe świadczenie lub świadczenia stanowią świadczenie lub świadczenia dodatkowe/pomocnicze, traktowane z punktu widzenia podatkowego tak jak świadczenie główne, tj. dzielące los prawny świadczenia głównego. W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe/pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego, tj. stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z tego świadczenia (por. ww, wyrok TSUE C-349/96 - pkt 30, C-392/11 - pkt 17, C-224/11 - pkt 30 lub też C-155/12 - pkt 22).

Poza tym w wyroku z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service Srl Trybunał wskazał, że aby stwierdzić, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową, należy w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. W orzeczeniu tym Trybunał wskazał na konieczność dokonania analizy charakteru transakcji także z punktu widzenia nabywcy, z uwagi na fakt, że to właśnie perspektywa nabywcy powinna być podstawą do ustalenia, jaki był rzeczywisty charakter świadczenia. Tak również TSUE orzekł w wyroku z dnia 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 Bog i inni gdzie wskazał, że: "W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego".

Natomiast w wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV, Trybunał wskazał, że art. 2 (1) VI Dyrektywy "należy interpretować w ten sposób, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej".

Powyższe oznacza, że dla oceny, czy w danej sytuacji są spełnione przesłanki dla uznania danego zespołu świadczeń za jedno świadczenie kompleksowe niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy w przypadku wydzielenia poszczególnych świadczeń, dla nabywcy będą one miały istotną wartość. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej, praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Nawet zastosowanie odrębnych cen do poszczególnych elementów świadczenia złożonego, nie pozbawia go tego charakteru.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanego zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że w skład nabywanej przez Wnioskodawcę kompleksowej usługi organizacji szkolenia/konferencji wchodzić mogą m.in. następujące elementy: wynajem sali szkoleniowej, koszty poczęstunku, parking dla aut, wyposażenie techniczne sali (rzutnik, nagłośnienie). Nie można jednak w przedstawionych okolicznościach uznać, że ww. usługi mają charakter samoistny. Każda z ww. czynności stanowić będzie element usługi złożonej związanej z przygotowaniem konferencji/szkolenia. Czynności te są niezbędne do świadczenia usługi przygotowania konferencji/szkolenia oraz są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno świadczenie i nie powinny być sztucznie dzielone dla celów podatkowych. Z perspektywy Spółki samodzielny zakup poszczególnych elementów składowych byłby niecelowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym należy uznać, iż zakupi on jedną złożoną usługę organizacji szkolenia/konferencji. Poszczególne części składowe usługi (tekst jedn.: wynajem sali, wyposażenia technicznego, gastronomia, noclegi, parkingi, itp.) nie będą nabywane w oderwaniu od całości i nie będą stanowić dla niego celu samego w sobie. Przedmiotem nabycia będzie usługa zorganizowania całego szkolenia, w ramach której usługodawca zabezpieczy sprawny przebieg całego wydarzenia, w tym zapewnienie wszelkich elementów składających się na tę usługę (w tym gastronomię, sale, niezbędne urządzenia techniczne, noclegi i inne). Rozpatrywanie osobno poszczególnych usług cząstkowych miałoby charakter sztuczny i przeczyłoby celom, jakie realizuje w obrocie usługa polegająca na organizacji szkolenia/konferencji.

Za wyodrębnieniem usług organizacji szkoleń / konferencji jako osobnej (od usług noclegowych czy gastronomicznych) kategorii usług przemawiają również rynkowe warunki świadczenia tego typu usług. Inaczej kalkulowane są choćby ceny tego typu świadczeń z uwagi na konieczność zapewnienia odpowiednich warunków umożliwiających przeprowadzenie szkolenia / konferencji dla określonej grupy osób, co wymaga chociażby działania z odpowiednim wyprzedzeniem. Najczęściej inna jest też grupa docelowa tego typu świadczeń. O ile oferta noclegowa lub gastronomiczna skierowana jest w zasadzie do dowolnego odbiorcy, o tyle oferta organizacji szkoleń / konferencji adresowana jest najczęściej do dużych podmiotów często prowadzących działalność gospodarczą. Co więcej, odbiorcy usług szkoleniowych / konferencyjnych nie są zainteresowani zakupem poszczególnych elementów składających się na kompleksowe świadczenie, bowiem upatrują oni wartości dodanej właśnie w ograniczeniu zaangażowania własnych zasobów.

Należy również wskazać, iż poniesienie wydatków na poczęstunek czy noclegi uczestników szkoleń / konferencji jest konieczne ze względu na czas trwania szkolenia / konferencji. Zdaniem Wnioskodawcy, udział większości uczestników w tego typu spotkaniu bez zapewnienia poczęstunku / noclegu nie byłby możliwy. Zakres realizowanych świadczeń jest generalnie odzwierciedleniem obowiązującego na rynku standardu i celem Spółki w żadnym przypadku nie jest zapewnienie uczestnikom szkoleń / konferencji ekskluzywnych / wystawnych atrakcji.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, iż nabywane przez nią usługi będą miały charakter świadczeń kompleksowych i nie mogą być one klasyfikowane w szczególności jako zakup usług noclegowych czy gastronomicznych. Mając powyższe na względzie, Spółka uważa, że będzie miała prawo do odliczenia kwoty VAT wykazanej na fakturach z tytułu nabycia kompleksowych usług organizacji konferencji / szkolenia opisanych w zdarzeniu przyszłym.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanego przez niego stanowiska przedstawionego we wstępie niniejszego wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych - ust. 2 ww. artykułu.

W myśl art. 86 ust. 1 ww. ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy.

Z powołanych wyżej regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony są lub będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Jednocześnie przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Przy czym, związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotów.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 tej ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Przepis ten oznacza, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze, jednak transakcja nie podlega opodatkowaniu.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 cyt. ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z tą regulacją, z prawa do odliczenia podatku mogą skorzystać wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Ponadto stosownie do art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b ww. ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.

Reguła ta wyłącza możliwość odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków ponoszonych w związku z nabyciem usług noclegowych oraz gastronomicznych, za wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób. Oznacza to, że ograniczenie możliwości pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony ma zastosowanie wyłącznie w przypadku usług noclegowych i gastronomicznych, poza ww. wyjątkiem.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zamierza m.in. organizować konferencje / szkolenia dla swoich pracowników, oraz w ramach świadczonych przez siebie odpłatnie usług, dla pracowników pozostałych spółek wchodzących w skład grupy kapitałowej. Wnioskodawca, w ramach świadczonych przez siebie odpłatnie usług na rzecz innych podmiotów, organizować będzie również szkolenia / konferencje dla lekarzy lub farmaceutów. Celem organizacji konferencji / szkolenia Spółka będzie zlecać kompleksowe przygotowanie danego wydarzenia podmiotowi zewnętrznemu. Co do zasady każdorazowo Spółka określi w składanym zapytaniu ofertowym termin i czas trwania danego wydarzenia, przewidywaną liczbę uczestników oraz wskaże elementy wchodzące w skład zamawianego kompleksowego świadczenia, wśród których najczęściej występować będą:

* zapewnienie sal konferencyjnych o wskazanym standardzie (np. z klimatyzacją) dla określonej liczby osób z ewentualnym wskazaniem preferowanego ustawienia (np. teatralne, podkowa, szkolne),

* zapewnienie odpowiedniego zaplecza technicznego w postaci ekranu, rzutnika i nagłośnienia, etc.,

* przygotowanie innych materiałów niezbędnych celem przeprowadzenia prezentacji, np. flipcharty, tablice, inne materiały, zwyczajowy poczęstunek w trakcie trwania konferencji / szkolenia w formie drobnych przekąsek (ciastka, kanapki) i napojów (kawa, herbata, woda, soki).

W przypadku, gdy będzie to uzasadnione czasem trwania konferencji / szkolenia, Spółka zamierza zlecać także zapewnienie uczestnikom konferencji / szkolenia noclegów oraz posiłków. W przypadku niektórych Konferencji, w szczególności tych kilkudniowych, Spółka będzie zlecać również zapewnienie dodatkowych atrakcji dla uczestników, jak np. dyskoteka z obsługą DJa. Spółka będzie otrzymywać jedną fakturę za wszystkie czynności składające się na organizację konferencji / szkolenia. Poszczególne elementy składowe świadczenia na rzecz Spółki nie będą generalnie wskazywane w treści faktury. Niezależnie od powyższego rodzaju zamawianej przez Spółkę kompleksowej usługi organizacji konferencji, Spółka sama będzie organizować osoby prowadzące szkolenia / konferencje. Najczęściej będą to osoby będące pracownikami Spółki, lub osoby niebędące takimi osobami, którym ze względu na ich kwalifikacje lub przedmiot działalności zawodowej Spółka zleci poprowadzenie szkolenia. W gestii Spółki będzie też przygotowanie ewentualnych drukowanych materiałów o charakterze informacyjnym lub promocyjnym związanych z danym tematem konferencji. Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny i opisane wydatki będą służyć generalnie wykonywaniu działalności opodatkowanej VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego, wskazanego w fakturach dokumentujących zakup usług organizacji konferencji / szkoleń.

W pierwszej kolejności należy zatem rozstrzygnąć, czy w sytuacji opisanej we wniosku mamy faktycznie do czynienia z jednym kompleksowym świadczeniem.

Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Trzeba zauważyć, że koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE. W szczególności w wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd, Trybunał uznał, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej. Pogląd ten znajduje również potwierdzenie w wyroku w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC), czy też w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV.

W kontekście powyższych uwag należy stwierdzić, że ze świadczeniem usługi złożonej (kompleksowej) mamy do czynienia wówczas, gdy świadczenie usługodawcy jest rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności (świadczeń), będących elementami częściowego zobowiązania strony transakcji. Jednocześnie usługa taka, jeśli może zostać uznana za usługę o charakterze złożonym, podlega takim samym zasadom opodatkowania jak świadczenie podstawowe, główne.

Odnosząc powyższe do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nabywa kompleksową usługę organizacji konferencji / szkolenia na którą składają się:

* zapewnienie sal konferencyjnych o wskazanym standardzie (np. z klimatyzacją) dla określonej liczby osób z ewentualnym wskazaniem preferowanego ustawienia (np. teatralne, podkowa, szkolne),

* zapewnienie odpowiedniego zaplecza technicznego w postaci ekranu, rzutnika i nagłośnienia, etc.,

* przygotowanie innych materiałów niezbędnych celem przeprowadzenia prezentacji, np. flipcharty, tablice, inne materiały,

* zwyczajowy poczęstunek w trakcie trwania konferencji / szkolenia w formie drobnych przekąsek (ciastka, kanapki) i napojów (kawa, herbata, woda, soki).

W przypadku, gdy będzie to uzasadnione czasem trwania konferencji / szkolenia, Spółka zamierza zlecać także zapewnienie uczestnikom konferencji / szkolenia noclegów oraz posiłków. W przypadku niektórych Konferencji, w szczególności tych kilkudniowych, Spółka będzie zlecać również zapewnienie dodatkowych atrakcji dla uczestników, jak np. dyskoteka z obsługą Dja.

Wnioskodawca zleca czynności związane z organizacją konferencji / szkolenia podmiotowi zewnętrznemu, to organizator przygotowuje konferencję / spotkanie w sposób kompleksowy, tj. jest on odpowiedzialny za niemalże każdy jego element składowy, tak aby wspólnie tworzyły one całe przedsięwzięcie. W tym przypadku celem nabycia tej usługi jest zorganizowanie całego spotkania przez organizatora i to on zapewnia wszystkie elementy niezbędne do wykonania tej usługi. Poszczególne usługi, chociaż są niezbędne do organizacji spotkania, nie stanowią dla Wnioskodawcy celu samego w sobie lecz są jedynie środkiem do lepszego wykorzystania usługi głównej. Usługi te (w tym usługi noclegowe i gastronomiczne) nie mają zatem charakteru samoistnego lecz tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość - usługę polegającą na organizacji konferencji / spotkania, oraz są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno świadczenie i nie powinny być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Jednakże jak zostało wskazane na wstępie niniejszej interpretacji podstawowym warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że nabywane usługi organizacji konferencji / szkolenia służą do wykonywania działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

W konsekwencji, na podstawie przywołanych uregulowań i dokonanej analizy, w okolicznościach przedstawionych we wniosku, stwierdzić należy, że na podstawie przepisów art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w fakturze dokumentującej jej wykonanie, o ile nie zachodzą przesłanki wykluczające to prawo określone w art. 88 ustawy.

Wskazać należy, że nieprawidłowo wystawiona faktura przez podmiot świadczący usługę - w sytuacjach innych niż wymienione w art. 88 ustawy - nie powoduje braku prawa do odliczenia podatku z takiej faktury. Wskazanej wyżej nieprawidłowości w dokumentowaniu transakcji przez sprzedawcę nie można uznać za okoliczność wymienioną w art. 88 ustawy.

Końcowo podkreślenia wymaga fakt, że w świetle powołanego art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatek naliczony z tytułu nabycia usług noclegowych i gastronomicznych - co do zasady - nie podlega odliczeniu. Powyższe ograniczenie nie ma jednak zastosowania w sytuacji, gdy przedmiotem zakupu jest kompleksowa usługa organizacji szkolenia/konferencji, czyli co do istoty jedna usługa, na która składają się poszczególne elementy, w tym usługi gastronomiczne i noclegowe.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że Wnioskodawca ma prawo do odliczenia kwoty VAT wykazanej na fakturze za zakup kompleksowej usługi organizacji konferencji / szkolenia, o ile - jak wskazał Zainteresowany - nabycie tych usług służy do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z otrzymanej faktury.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że stosownie do treści przepisu art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku zdarzeniu przyszłym, w tym przede wszystkim na informacji, że w ramach opisanych we wniosku konferencji / spotkań organizowane są też dodatkowe atrakcje dla uczestników tj. dyskoteka z obsługą Dja. Informację tę przyjęto jako element opisu sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany rodzaju dodatkowej atrakcji dla uczestników, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.