1462-IPPP2.4512.905.2016.1.JO - Ustalenie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu usługi przedłużenia czasu trwania umowy najmu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Strony - przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2016 r. (data wpływu 25 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu usługi przedłużenia czasu trwania umowy najmu - jest prawidłowe.

W dniu 25 listopada 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu usługi przedłużenia czasu trwania umowy najmu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Spółka") jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Spółka jest właścicielem udziału w prawie własności budynku administracyjno-biurowego.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu powierzchni tego budynku różnym najemcom.

Zgodnie z umową zawartą w dniu 13 stycznia 2011 r., Spółka wynajmuje Najemcy pomieszczenia biurowe, magazynowe oraz miejsca parkingowe. Podjęte negocjacje, dotyczące przedłużenia czasu trwania umowy najmu o kolejne 60 miesięcy, znalazły swoje odzwierciedlenie w aneksie podpisanym w dniu 16 sierpnia 2016 r.

W związku z zawarciem Aneksu Spółka zobowiązuje się do zapłaty Najemcy jednorazowej kwoty we wskazanej wysokości (dalej: "Wynagrodzenie"). Wynagrodzenie to będzie miało charakter tzw. "incentive fee", czyli wynagrodzenia za przedłużenie/zawarcie na dłuższy czas umowy.

Wynagrodzenie jest wyłącznie elementem pakietu motywacyjnego mającego skłonić Najemcę do zawarcia umowy najmu i tym samym umożliwić Spółce osiąganie przychodów z tytułu prowadzonej działalności związanej z najmem powierzchni biurowych i magazynowych. Wynagrodzenie nie jest powiązane z innymi rozliczeniami Stron. W szczególności, Wynagrodzenie nie jest przez Strony traktowane jako rabat.

Zgodnie z Aneksem, Wynagrodzenie jest płatne przez Spółkę na podstawie faktury VAT wystawionej przez Najemcę nie wcześniej niż po podpisaniu Aneksu, w terminie 21 (dwudziestu jeden) dni od dnia otrzymania faktury VAT przez Spółkę. Wynagrodzenie powiększone jest o podatek VAT obliczony według stawki 23%. Zarówno Spółka, jak i Najemca są czynnymi podatnikami podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w świetle opisanego stanu faktycznego Spółka prawidłowo przyjęła, że Wynagrodzenie wypłacone Najemcy w związku ze zgodą na przedłużenie czasu trwania umowy najmu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%?

2. Czy w świetle opisanego stanu faktycznego Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, wynikającego z przedmiotowej transakcji, wykazanego na fakturze VAT wystawionej przez Najemcę na Spółkę, w rozliczeniu za okres, w którym podpisano Aneks?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad.1

Zdaniem Spółki, Wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę na rzecz Najemcy z tytułu przedłużenia uprzednio zawartej umowy najmu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm., dalej: "ustawa o VAT"), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju należy rozumieć co do zasady przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju należy rozumieć w szczególności każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Literalne brzmienie wskazanych przepisów wskazuje na to, że za świadczenie usług uznać należy te świadczenia, których nie można uznać za dostawę towarów.

W zakresie zdefiniowania pojęcia "świadczenia" pomocniczo można się odwołać do art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zgodnie z którym świadczenie może polegać na działaniu (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innego podmiotu) albo zaniechaniu (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jest niejako dopełnieniem art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i ma na celu objęcie opodatkowaniem każdej transakcji wykonywanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która nie stanowi dostawy towarów. Realizowana jest w ten sposób zasada powszechności opodatkowania podatkiem VAT.

Biorąc pod uwagę reguły konstrukcyjne systemu podatku VAT, usługa jest takim świadczeniem, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, beneficjent świadczenia odnoszący z niego korzyści. Ponadto świadczenie jest opodatkowane, jeżeli jest odpłatne, czyli odbywa się za wynagrodzeniem. Przy czym musi istnieć związek między świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem, czyli ze stosunku prawnego musi wynikać korzyść otrzymującego świadczenie i związane z tą korzyścią wynagrodzenie.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. Otrzymane wynagrodzenie za wzajemne świadczenie jest zapłatą, która stanowi kwotę należną od nabywcy z tytułu świadczenia. Kwota ta pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT stanowi podstawę opodatkowania.

W przedstawionym stanie faktycznym, w związku z zawarciem Aneksu stanowiącym przedłużenie dotychczasowego stosunku najmu, niezależnie od zawarcia tego Aneksu doszło do zawiązania innego stosunku zobowiązaniowego. W ramach tego innego stosunku Najemca zaakceptował warunki Spółki co do kontynuowania dotychczasowego stosunku najmu w zamian za wypłaconą jednorazowo kwotę pieniężną, tj. Wynagrodzenie. Należy zwrócić uwagę, że Wynagrodzenie nie jest wypłacane każdemu oferentowi, ale Najemcy, czyli podmiotowi, który przystąpił do negocjacji Aneksu i który jednocześnie zgodził się go zawrzeć, a zatem na rzecz którego Spółka z pewnością będzie świadczyła usługę najmu.

Otrzymane przez Najemcę Wynagrodzenie stanowi zachętę finansową i jest związane z określonym zachowaniem Najemcy, czyli świadczeniem przez niego usługi. Wypłacone Wynagrodzenie jest jedną z form zachęcenia kontrahenta do zaakceptowania proponowanych przez Spółkę warunków wynikających z przedstawionego długoterminowego Aneksu, stanowiącego przedłużenie dotychczasowego stosunku najmu. Występuje zatem konieczny element wzajemności, wystarczający do uznania, że jest to Wynagrodzenie za świadczoną usługę. Ponadto, brak takiego wzajemnego świadczenia pomiędzy Spółką a Najemcą mógłby wiązać się dla obu Stron z koniecznością ponoszenia dodatkowych kosztów związanych przykładowo z szukaniem kontrahenta do wynajmu przez Spółkę oraz szukaniem powierzchni do prowadzenia działalności przez Najemcę.

W przedstawionych okolicznościach zachowanie Najemcy w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT uznać należy za usługę świadczoną odpłatnie i w związku z tym podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, według stawki 23%. Powinna więc zostać ona udokumentowana wystawioną przez Najemcę fakturę VAT (art. 106b ustawy o VAT).

Ad. 2

Zdaniem Spółki, Spółka ma prawo do odliczenia VAT naliczonego wskazanego na wystawionej przez Najemcę fakturze dokumentującej kwotę Wynagrodzenia za przedłużenie uprzednio zawartej umowy najmu.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi w szczególności suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT).

Prawo do odliczenia podatku naliczonego wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT. Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw, przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

W przedstawionym stanie faktycznym spełniona została przesłanka pozytywna warunkująca odliczenie. Zakupiona przez Spółkę usługa, która zostaje wyświadczana przez Najemcę, polegająca na przyjęciu zaproponowanych przez Spółkę warunków dotyczących zawarcia Aneksu, służy bowiem Spółce do wykonania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, polegających na udostępnieniu Najemcy powierzchni w budynku biurowym w ramach długoterminowej umowy. W konsekwencji, istnieje bezpośredni związek między wypłatą Wynagrodzenia a świadczonymi przez Spółkę usługami wynajmu powierzchni. Kwota podatku VAT wykazana na wystawionej przez Najemcę fakturze VAT obejmującej Wynagrodzenie stanowi więc dla Spółki podatek naliczony, który może ona odliczyć. Jednocześnie, nie zachodzą żadne przesłanki negatywne, które uniemożliwiłby dokonanie odliczenia. Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku VAT. Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku VAT, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze VAT, jednak transakcja nie podlega opodatkowaniu. Zacytowany powyżej przepis nie będzie miał jednak zastosowania w przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym, gdyż faktura wystawiona przez Najemcę, obejmująca Wynagrodzenie, dokumentuje czynność stanowiącą odpłatne świadczenie usług, opodatkowaną podatkiem VAT.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 ustawy o VAT). W opisywanym przypadku prawo do odliczenia podatku naliczonego powstało nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Spółka otrzymała fakturę od Najemcy.

Zdaniem Spółki, nabyta usługa, która została wyświadczona przez Najemcę (polegającą na wyrażeniu zgody na przedłużenie czasu trwania umowy najmu) niewątpliwie służy Spółce do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W tym bowiem przypadku przedłużenie umowy najmu zagwarantowało Spółce możliwość odpłatnego świadczenia usług najmu polegających na udostępnieniu Najemcy pomieszczeń biurowych, magazynowych oraz miejsc parkingowych przez dłuższy czas wskazany w Aneksie.

Związek pomiędzy wypłatą wynagrodzenia a świadczonymi przez Spółkę usługami wynajmu powierzchni budynku jest oczywisty.

W konsekwencji, należy uznać, że kwota podatku VAT wykazana na wystawionej przez Najemcę fakturze VAT obejmującej Wynagrodzenie z tytułu wydłużenia czasu trwania okresu najmu stanowi dla Spółki podatek naliczony, który Spółka ma prawo odliczyć. Jako, że wykonanie usługi (tj. wyrażenie zgody na przedłużenie czasu trwania umowy najmu) przez Najemcę następuje niejako w momencie podpisania Aneksu Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym został podpisany przedmiotowy Aneks, jednakże nie wcześniej niż w miesiącu, w którym Spółka otrzymała fakturę z tego tytułu.

Stanowisko analogiczne do zaprezentowanego przez Spółkę zostało wyrażone m.in.:

* w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 czerwca 2016 r. IPPP1/4512-283/16-2/JL,

* w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 września 2015 r. IPPP3/4512-581/15-2/JF,

* w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 lutego 2015 r. IPPP1/4512-16/15-2/AW,

* w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 czerwca 2014 r. IPPP1/443-455/14-2/MPe,

* w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 czerwca 2013 r. IPPP1/443-217/13-5/AS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo tut. Organ zauważa, że podany przez Wnioskodawcę we wniosku publikator ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, tekst jedn.: Dz. U. z 2004 r. Nr 154, poz. 535, z późn. zm. jest nieaktualny. Obecny publikator ww. ustawy to: Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.

Organ zauważa także, że podany przez Wnioskodawcę we wniosku publikator ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, tekst jedn.: Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm. jest nieaktualny. Obecny publikator ww. ustawy to: Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.

Interpretacja dotyczy:

* zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1-4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.