1462-IPPP2.4512.880.2016.1.MT - VAT w zakresie braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstw.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 16 listopada 2016 r. (data wpływu 21 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 21 listopada 2016 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Wnioskodawca" lub "Spółka") jest spółką z grupy D., prowadzącą działalność gospodarczą w szczególności w zakresie dostarczania rozwiązań informatyczno-technologicznych oraz usług dla szeroko rozumianego sektora finansowego oraz retailowego w tym: sektora bankowego i instytucji finansowych, sieci handlowych, logistyki przemysłowo-magazynowej, Centrów Rozliczeniowych, hoteli i gastronomii, obiektów sportowych i rekreacji, stacji paliw, poczty, transportu pasażerskiego.

Ponadto, Spółka w ramach grupy D. świadczy usługi wsparcia biznesu tj. w szczególności:

a. Doradztwo IT, w tym także z zakresu oprogramowania;

b. Usługi wsparcia w zakresie obsługi posprzedażowej;

c. Usługi wprowadzania i przetwarzania danych.

T. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Kupujący") prowadzi działalność gospodarczą w zakresie działalności typu centrum usług wspólnych i świadczy w szczególności:

Powyżej wskazane usługi wykonywane są przez T. Polska na zlecenie grupy T.

Spółka w ramach swojej struktury organizacyjnej wydzieliła odrębne trzy centra usług wsparcia, realizujące zadania związane ze świadczeniem usług wsparcia na rzecz podmiotów z grupy D. oraz sporadycznie podmiotów zewnętrznych (dalej: "Centra Usług Wsparcia").

W związku z decyzją biznesową Wnioskodawcy, Spółka zamierza przenieść Centra Usług Wsparcia na odrębny podmiot należący do grupy D.

Kupujący jest zainteresowany zawarciem umowy sprzedaży, na podstawie, której Spółka dokona sprzedaży Kupującemu Centrów Usług Wsparcia oraz wszystkich składników majątkowych związanych z działalnością Centrów Usług Wsparcia (dalej "Transakcja").

W ramach Centrów Usług Wsparcia funkcjonują następujące piony:

1. Global... z niewielkim biurem (dalej: "G."), do którego zadań należy w szczególności:

Powyżej wskazane zadania / usługi G. świadczy na zlecenie podmiotów z grupy D.

2. Global... z dodatkowym biurem (dalej: "C."), do którego zadań należy świadczenie usług wsparcia na rzecz grupy D. w zakresie obsługi posprzedażowej (serwisowej), tj. w szczególności:

3. Regional... (dalej: "R."), do którego zadań należy w szczególności świadczenie usług z zakresu wprowadzania i przetwarzania dokumentacji / zleceń w systemie SAP dla spółek z grupy D. na podstawie uzgodnionego z poszczególnymi krajami podziału obowiązków, tj. w szczególności usługi:

Wszelkie czynności wykonywane przez R. związane z dokumentami księgowymi wykonywane są na zlecenie poszczególnych spółek z grupy D. i są przez nie akceptowane.

Spółki z grupy D. korzystając z usług wsparcia Centrów Usług Wsparcia koncentrują się na swojej podstawowej działalności sprzedażowej. Zaangażowanie poszczególnych Centrów Usług Wsparcia pozwala im na efektywną harmonizację i standaryzację procesów, zapewnia podział obowiązków z punktu widzenia kontroli wewnętrznej przy ograniczonych zasobach pracowniczych, pozwala na automatyzację części procesów administracyjnych oraz ogranicza koszty.

Korzystanie przez spółki z grupy D. z Centrów Usług Wsparcia przyczynia się do redukcji kosztów działań, podniesienia przejrzystości i jakości procesów przez nie realizowanych, skutecznej i bieżącej kontroli procesowej, podniesienia jakości i terminowości świadczonych usług oraz elastyczności jednostek biznesowych odciążonych od rutynowych działań wspierających.

Za pracę poszczególnych Centrów Usług Wsparcia odpowiada kierownictwo, które kieruje działaniami oraz ponosi odpowiedzialność za wykonanie zadań powierzonych poszczególnym Centrom Usług Wsparcia. Do zadań kierownictwa poszczególnych Centrów Usług Wsparcia należy w szczególności:

a. Planowanie i organizowanie wykonania zadań przez poszczególne Centra Usług Wsparcia;

b. Nadzór funkcjonalny nad działalnością poszczególnych Centrów Usług Wsparcia;

c. Odpowiedzialność przed spółkami z grupy D., które korzystają z Centrów Usług Wsparcia, za jakość świadczonych usług oraz utrzymywanie na odpowiednim poziomie wskaźników uzgodnionych z poszczególnymi spółkami z grupy D.;

d. Przygotowywanie budżetów poszczególnych Centrów Usług Wsparcia i bieżący nadzór nad ich realizacją;

e. Nadzór nad dyscypliną pracy;

f. Opracowywanie okresowych sprawozdań podległości z działalności poszczególnych Centrów Usług Wsparcia.

Ustalone zostały również zasady podległości służbowej pomiędzy kierownictwem Centrów Usług Wsparcia, a ich pracownikami.

Do poszczególnych Centrów Usług Wsparcia są przypisani pracownicy Spółki, którzy realizują powierzone im zadania wyłącznie w ramach poszczególnych Centrów Usług Wsparcia, posiadający odpowiednie kompetencje do realizacji zadań właściwych dla poszczególnych Centrów Usług Wsparcia, dzięki którym możliwe jest w pełni samodzielne funkcjonowanie każdego z Centrów Usług Wsparcia jako wyodrębnionej części przedsiębiorstwa Spółki.

W ramach poszczególnych pionów Centrów Usług Wsparcia jest zatrudniona/współpracuje następująca liczba pracowników/zleceniobiorców:

a. G.: 270 pracowników;

b. C.: 89 pracowników oraz ponad 530 osób współpracujących na zasadzie outsourcingu z agencją pracy tymczasowej;

c. R.: 24 pracowników oraz ponad 150 osób współpracujących na zasadzie outsourcingu z agencją pracy tymczasowej.

Powyżej wskazane liczby pracowników/zleceniobiorców podlegają częstym zmianom ze względu na specyfikę świadczenia usług wsparcia przez poszczególne Centra Usług Wsparcia.

W ramach outsourcingu Spółka korzysta z usług firm zajmujących się profesjonalnym świadczeniem tego rodzaju usług.

Oprócz pracowników/zleceniobiorców merytorycznych oraz kierownictwa, w każdym z poszczególnych Centrów Usług Wsparcia zatrudniony jest kontroler oraz administracja biura. Wsparcie w zakresie funkcji kadrowych, księgowych, IT i innych funkcji zaplecza biurowego dostarczane jest przez działy wspólne dla całej Spółki.

Poszczególne Centra Usług Wsparcia nie posiadają własnych nieruchomości, obecnie korzystają z nieruchomości wynajmowanych przez Spółkę. Powierzchnie biurowe, w których zlokalizowane są Centra Usług Wsparcia są zajmowane tylko przez te piony, za wyjątkiem lokalizacji w Katowicach, gdzie znajduje się niewielka powierzchnia wykorzystywana przez część operacyjną Spółki.

Każde z Centrów Usług Wsparcia korzysta ze środków trwałych związanych z ich działalnością, takich jak meble biurowe, drukarki, projektory itp., a także w przypadku pionów świadczących usługi techniczne - również sprzęt testowy/demonstracyjny. Ponadto, do poszczególnych Centrów Usług Wsparcia - w zależności od ich funkcji przypisane zostały wartości niematerialne i prawne takie jak licencje do programów, które są wykorzystywane przez poszczególne Centra Usług Wsparcia (głównie G.) wyłącznie w związku z świadczonymi usługami.

Sprzęt komputerowy (komputery, laptopy, itp.) jest w przeważającej większości leasingowany.

Poszczególne Centra Usług Wsparcia w ramach Spółki realizują zatem całokształt zadań związanych ze świadczeniem usług wsparcia na rzecz Spółki, innych podmiotów z grupy D. oraz sporadycznie podmiotów zewnętrznych. Ponadto, każde z Centrów Usług Wsparcia posiada składniki majątkowe oraz osobowe niezbędne dla wykonywania tej działalności.

Spółka pragnie również wskazać, iż jej system księgowy pozwala na wydzielenie przychodów i kosztów związanych z działalnością poszczególnych Centrów Usług Wsparcia poprzez wyodrębnienie danych/zapisów z kont przychodowych i kosztowych związanych z całością działalności Spółki. Powyższe wydzielenie przychodów i kosztów związanych z działalnością poszczególnych Centrów Usług Wsparcia dokonywane jest poprzez:

W oparciu o dane uzyskane z systemu księgowego Spółki istnieje możliwość wygenerowania i odrębnych raportów dla działalności poszczególnych Centrów Usług Wsparcia, w szczególności sporządzonego dla celów rachunkowości zarządczej rachunku zysków i strat oraz bilansu. W oparciu o dane uzyskane z treści ww. dokumentów możliwe jest wyodrębnienie w szczególności:

Transakcja stanie się prawnie skuteczna z dniem wejścia w życie umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez Spółkę na rzecz Kupującego (dalej: "Umowa"). Z tym momentem dojdzie również do przeniesienia przez Spółkę na Kupującego prawa do rozporządzania składnikami majątku poszczególnych Centrów Usług Wsparcia.

W szczególności, przedmiotem niniejszej Transakcji będzie zespół wyodrębnionych składników wskazanych poniżej:

1. Umowy o świadczenie usług wsparcia przez poszczególne Centra Usług Wsparcia:

Planowane jest, że Spółka dokona cesji na rzecz Kupującego wszystkich praw i obowiązków: wynikających z umów o świadczenie usług wsparcia związanych z działalnością poszczególnych Centrów Usług Wsparcia. Przedmiotem Transakcji, zgodnie z Umową będą wszystkie umowy o świadczenie usług wsparcia związane z działalnością poszczególnych Centrów Usług Wsparcia tj. umowy z podmiotami z grupy D. oraz podmiotami zewnętrznymi (niepowiązanymi).

Ponadto Wnioskodawca pragnie wskazać, iż po dacie Transakcji, Kupujący zawrze ze Spółką umowę na podstawie której, będzie świadczył na rzecz Spółki usługi wsparcia (przy wykorzystaniu poszczególnych Centrów Usług nabytych w ramach Transakcji).

2. Inne umowy związane z działalnością poszczególnych Centrów Usług Wsparcia

Przedmiotem aneksów do umów/cesji na rzecz Kupującego w ramach Transakcji będą również prawa i. obowiązki wynikające z innych umów związanych z działalnością poszczególnych Centrów Usług Wsparcia tj. w szczególności:

Przeniesienie części ww. praw i obowiązków może w niektórych przypadkach wymagać podpisania nowej umowy przez Kupującego.

3. Środki trwałe związane z prowadzeniem działalności poszczególnych Centrów Usług Wsparcia

Planuje się, że wszystkie środki trwałe przypisane do działalności poszczególnych Centrów Usług Wsparcia będą przedmiotem Transakcji, tj. w szczególności:

Planowane jest, iż wszystkie księgi i dokumenty związane z działalnością poszczególnych Centrów i Usług Wsparcia będą przedmiotem przeniesienia na rzecz Kupującego.

5. Wartości niematerialne i prawne związane z prowadzeniem działalności poszczególnych Centrów Usług Wsparcia

Planowane jest, iż wszystkie wartości niematerialne i prawne związane z działalnością poszczególnych Centrów Usług Wsparcia będące przedmiotem Transakcji w tym w szczególności licencje na programy związane z działalnością poszczególnych Centrów Usług Wsparcia, w szczególności licencja do programów wykorzystywanych w prowadzonej przez Centra Usług Wsparcia działalności.

6. Tytuły prawne do korzystania z nieruchomości wykorzystywanych bezpośrednio na potrzeby działalności poszczególnych Centrów Usług Wsparcia

W ramach Transakcji, tytuły prawne do korzystania z nieruchomości wykorzystywanych bezpośrednio na potrzeby działalności poszczególnych Centrów Usług Wsparcia zostaną przeniesione ze Spółki na rzecz Kupującego na podstawie właściwych cesji oraz aneksów do poszczególnych umów najmu.

7. Należności związane z działalnością poszczególnych Centrów Usług Wsparcia

Wszystkie należności związane z działalnością poszczególnych Centrów Usług Wsparcia będą przedmiotem Transakcji. W szczególności Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż poszczególne Centra Usług Wsparcia otrzymują bieżące wpływy z tytułu świadczonych usług wsparcia, a ciągłość ta zostanie zachowana po dniu Transakcji.

8. Zobowiązania związane z działalnością Centrów Usług Wsparcia

Planowane jest, iż co do zasady wszystkie zobowiązania związane z działalnością poszczególnych Centrów Usług Wsparcia będą przedmiotem transferu w ramach Transakcji tj. w szczególności:

Proces sprzedaży poszczególnych Centrów Usług Wsparcia zostanie tak przeprowadzony, aby zarówno poszczególne Centra Usług Wsparcia, jak i segment działalności Spółki, w ramach którego świadczone są usługi wsparcia, były w stanie samodzielnie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwa i realizować samodzielnie zadania i cele gospodarcze.

W wyniku sprzedaży poszczególnych Centrów Usług Wsparcia, po dacie Transakcji wejdą one w skład przedsiębiorstwa Kupującego. Kupujący będzie wykorzystywał poszczególne Centra Usług Wsparcia w celu świadczenia tożsamych usług wsparcia co przed Transakcją. Należy przy tym wskazać, iż na dzień Transakcji poszczególne Centra Usług Wsparcia będą w takim stopniu zorganizowane i wyodrębnione, iż po dacie Transakcji zachowana zostanie pełna ciągłość w zakresie przenoszonej działalności.

Wnioskodawca pragnie przy tym wskazać, iż poszczególne Centra Usług Wsparcia wraz ze wszystkimi przypisanymi do niego składnikami majątku zostaną przeniesione na rzecz Kupującego jednorazowo w dacie wejścia w życie Umowy.

Wnioskodawca oraz Kupujący są podatnikami VAT.

Na podstawie art. 14r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. z dnia 4 stycznia 2005 r. Dz. U. Nr 8, poz. 60) Spółka występuję z wnioskiem wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej, w którym Wnioskodawca będzie występować w charakterze strony postępowania, natomiast Uczestniczy będą występować w charakterze zainteresowanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (w zakresie podatku od towarów i usług):

Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że całość działalności Centrów Usług Wsparcia oraz wszystkie składniki majątkowe związane z ich działalnością, które będą przedmiotem sprzedaży na rzecz Kupującego, kwalifikować się będą jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, a w konsekwencji ich sprzedaż nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy, całość działalności Centrów Usług Wsparcia oraz wszystkie składniki majątkowe związane z ich działalnością, które będą przedmiotem sprzedaży na rzecz Kupującego, kwalifikować się będą jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, a w konsekwencji ich sprzedaż nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT zorganizowana część przedsiębiorstwa zdefiniowana jest jako: "organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania."

Na gruncie powyższych regulacji oraz w oparciu dotychczasową praktykę organów podatkowych (np. interpretacje indywidualne: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 maja 2014 r. sygn. ILPP2/443-228/142/AKr, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 stycznia 2014 r., sygn. ITPP2/443-1163/13/AK) oraz doktrynę prawa podatkowego (np. W,. Dmoch, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2015, Warszawa 2015, www.legalis.pl), przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest, aby:

W konsekwencji, aby uznać, iż Centra Usług Wsparcia stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przywołanego przepisu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, konieczna jest weryfikacja powyższych przesłanek.

W ocenie Wnioskodawcy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, Centra Usług Wsparcia będące zespołem składników majątkowych wyodrębnionych funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo, który mają być przedmiotem sprzedaży na rzecz Kupującego, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Na poparcie swojego stanowiska Spółka przedstawia poniżej następujące fakty i argumenty:

Ad (a) Wyodrębnienie funkcjonalne

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego dla uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować, jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest własność jednego podmiotu.

Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych wydawanych w indywidualnych sprawach podatników. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 2 października 2012 r. (sygn. IA.BI/2/423-795/12/SD) wskazał, że: "(...) zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość)." Podobne stanowisko znaleźć można w innych interpretacjach prawa podatkowego (np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 15 grudnia 2011 r., sygn. IA.B1/2/423-1159/11/CzP) oraz wyrokach sądów administracyjnych wydanych na przestrzeni ostatnich lat (np. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2015 r. sygn. I FSK 72/14 czy też w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2836/11).

W tym kontekście wskazać należy, iż Centra Usług Wsparcia funkcjonują w ramach struktury organizacyjnej Spółki w oparciu o przydzielone składniki materialne i niematerialne, a pomiędzy składnikami tymi istnieje wyraźny związek funkcjonalny.

Podstawowym elementem, na którym opiera się działalność Centrów Usług Wsparcia są bowiem prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o świadczenie usług wsparcia. Umowy te zapewniają stałe źródło przychodów poszczególnych Centrów Usług Wsparcia i gwarantują ich odrębność finansową. Możliwość realizacji ww. zadań Centrów Usług Wsparcia zapewnia alokacja do poszczególnych Centrów Usług Wsparcia składników majątku, w szczególności środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych zapewniających zaplecze administracyjno-techniczne prowadzonej działalności, należności i zobowiązań (w zakresie, wskazanym w treści zdarzenia przyszłego) związanych z funkcjonowaniem Centrów Usług Wsparcia jak też pracowników/zleceniobiorców posiadających kwalifikacje w zakresie prowadzonej działalności.

Ponadto do poszczególnych Centrów Usług Wsparcia przypisane wewnętrznie zostały inne umowy związane z jego działalnością, tj.:

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z opisem przedstawionym w ww. zdarzeniu przyszłym, Centra Usług Wsparcia, które będą przedmiotem sprzedaży na rzecz Kupującego nie stanowią zatem zbioru niezależnych elementów, lecz są zespołem składników (w tym zobowiązań), powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy.

Innymi słowy, Centra Usług Wsparcia które będą przedmiotem sprzedaży na rzecz Kupującego w ramach Transakcji służą jako całość, świadczeniu usług wsparcia. Po dacie Transakcji, Centra Usług Wsparcia będą należały do przedsiębiorstwa Kupującego i będą wystarczające do prowadzenia przez Kupującego działalności w takim samym zakresie, jak obecna działalność Centrów Usług Wsparcia.

Wszystkie wskazane powyżej przesłanki świadczą zatem w ocenie Spółki o wyodrębnieniu funkcjonalnym Centrów Usług Wsparcia.

(b) Wyodrębnienie organizacyjne

W odniesieniu do wyodrębnienia organizacyjnego wskazać należy, że Ustawa o VAT nie określa wprost co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne.

W praktyce organów podatkowych oraz sądów administracyjnych wyodrębnienie organizacyjne jest rozumiane jako odpowiednie umiejscowienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej podatnika w szczególności, jako pionu, działu, wydziału, departamentu. Jak wskazują organy podatkowe wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, departament, wydział itp. (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 września 2012 r., sygn. IPPP1/443-547/12-2/MPe).

Jak potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 marca 2013 r. sygn. II FSK 1896/11: "Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, Departament, wydział, itp."

Jak wskazał natomiast Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (wyrok z dnia 12 sierpnia 2008 r., sygn. III SA/Wa 666/08): "każdy zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie w postaci zakładu czy też oddziału będzie przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 55 (1) k.c. (...) użyte w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT pojęcie "przedsiębiorstwo" obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu."

Powyższa argumentacja znalazła aprobatę NSA w wyroku z dnia 23 lutego 2010 r. sygn. I FSK 37/09, który potwierdził argumentację wskazaną w ww. wyroku.

Jak zostało wskazane w treści zdarzenia przyszłego, w chwili obecnej całość działalności związanej ze świadczeniem przez Spółkę usług wsparcia realizowana jest przez Centra Usług Wsparcia. Już zatem w chwili obecnej struktura organizacyjna poszczególnych Centrów Usług Wsparcia cechuje się faktycznym wyodrębnieniem w wewnętrznej strukturze Spółki.

Działalność w każdym z obszarów realizowanych przez poszczególne Centra Usług Wsparcia jest funkcjonalnie wyodrębniona w strukturach Spółki.

Centra Usług Wsparcia świadczą usługi w zakresie wsparcia na rzecz grupy D. oraz sporadycznie podmiotów zewnętrznych w sposób samodzielny w oparciu o przydzielone składniki majątkowe oraz osobowe.

Poza umowami z klientami Centrów Usług Wsparcia, które stanowią podstawę do świadczenia usług wsparcia, istnieje możliwość ścisłego przypisania do poszczególnych Centrów Usług Wsparcia poszczególnych składników majątku, takich jak: środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, np. licencje związane z działalnością Centrów Usług Wsparcia oraz inne aktywa, które będą przedmiotem Transferu na rzecz Kupującego (wskazane w opisie zdarzenia przyszłego).

Ponadto do poszczególnych Centrów Usług Wsparcia przyporządkowani są pracownicy Spółki mający odpowiednie kompetencje oraz doświadczenie niezbędne do realizacji zadań związanych ze świadczeniem usług w zakresie wsparcia.

Ustalone zostały również zasady podległości służbowej pomiędzy kierownictwem poszczególnych Centrów Usług Wsparcia, a alokowanymi do nich pracownikami.

W konsekwencji struktura organizacyjna poszczególnych Centrów Usług Wsparcia cechuje się faktycznym wyodrębnieniem organizacyjnym.

Stanowisko Spółki w tym zakresie jest zgodne z podejściem organów podatkowych oraz sądów administracyjnych prezentowanym w przytoczonych powyżej interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach. W ocenie Spółki, Centra Usług Wsparcia, które będą stanowiły przedmiot Transakcji spełniają niezbędne dla istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa kryterium wyodrębnienia organizacyjnego.

Ad (c) Wyodrębnienie finansowe

Zdaniem Wnioskodawcy Centra Usług Wsparcia posiadają cechy wyodrębnienia finansowego.

W doktrynie prawa podatkowego, przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać całkowitej samodzielności finansowej, w szczególności wyodrębnienie finansowe może, ale nie musi, oznaczać konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 18 maja 2012 r. (sygn. ITPB3/423-120/12/DK) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdzono, iż wyodrębnienie finansowe: "nie oznacza, co prawda pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa".

Jak zostało wskazane w treści zdarzenia przyszłego, system księgowy pozwala na wydzielenie przychodów i kosztów związanych z działalnością poszczególnych Centrów Usług Wsparcia poprzez wyodrębnienie danych/zapisów z kont przychodowych i kosztowych związanych z całością działalności Spółki. Powyższe wydzielenie przychodów i kosztów związanych z działalnością poszczególnych Centrów Usług Wsparcia dokonywane jest poprzez:

W oparciu o dane uzyskane z systemu księgowego Spółki istnieje możliwość wygenerowania odrębnych raportów dla działalności poszczególnych Centrów Usług Wsparcia, w szczególności sporządzonego dla celów rachunkowości zarządczej rachunku zysków i strat oraz bilansu. W oparciu o dane uzyskane z treści ww. dokumentów możliwe jest wyodrębnienie w szczególności:

W konsekwencji w związku z faktem, iż Spółka posiada możliwość wydzielenia przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z działalnością poszczególnych Centrów Usług Wsparcia poprzez wyodrębnienie danych z kont przychodowych i kosztowych związanych z całością działalności Spółki, w ocenie Wnioskodawcy spełniają przesłanki uznania je za wyodrębniony finansowo zespół składników majątkowych.

Ad (d) Możliwość funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo

Zdaniem Spółki, na dzień Transakcji, Centra Usług Wsparcia będą stanowić zespół składników majątkowych wyodrębniony pod względem funkcjonalnym, organizacyjnym i finansowym, a tym samym będą posiadać zdolność do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych (działalności w zakresie świadczenia usług wsparcia).

W zakresie kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się na możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie kryterium znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych wydawanych na przestrzeni ostatnich lat, m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 2 kwietnia 2012 r. (sygn. ILPB4/4234/122/ŁM) oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 31 sierpnia 2011 r. (sygn. ITPB3/423-291/11/DK) oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 listopada 2014 r. (sygn. II FSK 2297/12) jak i wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 1998 r. (sygn. akt I SA/Gd 1097/96).

Jak zostało wskazane w treści zdarzenia przyszłego, na podstawie Umowy na Kupującego przeniesione zostaną Centra Usług Wsparcia, które na moment Transakcji (i po dniu Transakcji) będą zdolne do wykonywania samodzielnej działalności w zakresie świadczenia usług wsparcia.

W szczególności na Kupującego przeniesione zostaną następujące prawa i obowiązki związane z umowami zawartymi przez poszczególne Centra Usług Wsparcia/składniki majątku poszczególnych Centrów Usług Wsparcia:

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że Centra Usług Wsparcia będące przedmiotem Transakcji pozwolą Kupującemu na samodzielne prowadzenie (kontynuowanie) w ramach Centrów Usług Wsparcia działalności w zakresie świadczenia usług wsparcia. Centra Usług Wsparcia podlegające sprzedaży w ramach Transakcji są bowiem zdaniem Wnioskodawcy w stanie samodzielne funkcjonować w obrocie gospodarczym.

Ponadto, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że każdy z poszczególnych Centrów Usług Wsparcia wraz ze wszystkimi składnikami majątkowymi związanymi z ich działalnością mógłby oddzielnie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT. A zatem całości działalności Centrów Usług Wsparcia oraz wszystkie składniki majątkowe związane z ich działalnością, które będą przedmiotem sprzedaży na rzecz Kupującego, kwalifikować się będą jako zorganizowana część przedsiębiorstwa także w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Uwzględniając powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że całość działalności w zakresie świadczenia usług wsparcia wykonywanej przez Centra Usług Wsparcia, w tym całość składników majątkowych związanych z tą działalnością, które będą przedmiotem Transakcji, posiada przymiot odrębności funkcjonalnej wyrażający się zdolnością do samodzielnego kontynuowania realizowanych obecnie zadań gospodarczych, przy wykorzystaniu posiadanego zespołu składników majątkowych, relacji umownych oraz zespołów ludzkich.

Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci całości działalności wsparcia Centrów Usług Wsparcia oraz wszystkich składników majątkowych związanych z jego działalnością w ramach Transakcji nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy VAT przepisów tejże ustawy nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ustawodawca nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem "transakcji zbycia". Uwzględniając zakres przedmiotowy Ustawy VAT pojęcie "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób szeroki, tj. obejmujący swoim zakresem wszelkie czynności, w ramach, których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, itp.

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci całości działalności wsparcia Centrów Usług Wsparcia oraz wszystkich składników majątkowych związanych z ich działalnością na rzecz Nabywcy w drodze sprzedaży nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Stanowisko takie jest również ugruntowane w interpretacjach organów podatkowych, np. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 14 września 2014 r. (sygn. ILPP1/443-526/143/MK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe okoliczności na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że w zakresie pytania nr 2 wniosku wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto na mocy z art. 14f § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł, którą należy wpłacić w terminie 7 dni od dnia złożenia wniosku. W przypadku wystąpienia w jednym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej odrębnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych pobiera się opłatę od każdego przedstawionego we wniosku odrębnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (§ 2 tego artykułu). Ponieważ Strona opłaciła wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w kwocie 200 zł w dniu 16 listopada 2016 r., a opłata należna z tego tytułu wynosi 160 zł, różnica w kwocie 40 zł zostanie zwrócona zgodnie z 14f § 2a ustawy - Ordynacja podatkowa przekazem pocztowym na adres pełnomocnika do doręczeń wskazany w załączonym pełnomocnictwie.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie i Zainteresowanemu niebędącego Stroną przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00–013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności; oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy; określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego; w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.