1462-IPPP2.4512.664.2016.1.AO - VAT w zakresie elektronicznego przechowywania faktur sprzedażowych wystawionych za pomocą kasy rejestrującej z elektronicznym zapisem kopii.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z 30 sierpnia 2016 r. (data wpływu 2 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie elektronicznego przechowywania faktur sprzedażowych wystawionych za pomocą kasy rejestrującej z elektronicznym zapisem kopii - jest prawidłowe.

W dniu 2 września 2016 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie elektronicznego przechowywania faktur sprzedażowych wystawionych za pomocą kasy rejestrującej z elektronicznym zapisem kopii.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

C. Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest polską spółką kapitałową, prowadzącą działalność gospodarczą m.in. w zakresie sprzedaży paliw i produktów eksploatacyjnych na stacjach paliw na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz na rzecz przedsiębiorców. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Przedmiotowy wniosek o interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczy możliwości przechowywania przez Spółkę faktur sprzedażowych i zakupowych w formie elektronicznej (zgodnie z procedurami opisanymi poniżej).

Faktury sprzedażowe

Spółka realizuje sprzedaż paliwa oraz pozostałych towarów i usług na stacjach paliw. W związku z tą sprzedażą, po stronie Spółki zachodzi obowiązek zaewidencjonowania transakcji dla potrzeb VAT oraz wydania klientowi dokumentu fiskalnego (paragonu lub faktury) potwierdzającego sprzedaż.

Możliwe są sytuacje, w której na stacjach paliw, dla potrzeb dokumentowania sprzedaży realizowanej na rzecz klientów (osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej lub przedsiębiorców) Spółka wykorzystuje kasy fiskalne z elektronicznym zapisem kopii, które posiadają funkcjonalność obejmującą wystawianie faktur. Kasy fiskalne stosowane przez Spółkę odpowiadają warunkom określonym w przepisach rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 27 sierpnia 2013 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące (Dz. U. z 2013 r. poz. 1076).

Faktury sprzedażowe są wystawione za pomocą kasy rejestrującej, zaś ich kopie są m.in. zapisywane w pamięci elektronicznej kasy bez dokonywania dodatkowo wydruku kopii faktury sprzedażowej. Zapis w formie elektronicznej polega na zapisaniu danych w formie elektronicznej (brak możliwości edycji / zmiany danych, możliwość ich odczytania). Istnieje możliwość zgrania tych kopii na nośnik. Są one przechowywane z podziałem na okresy rozliczeniowe w sposób umożliwiający ich natychmiastowe udostępnienie/odszukanie, ale bez możliwości edycji. Zapewniona jest autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktur.

Faktury zakupowe

W ramach działalności gospodarczej Spółka planuje wdrożenie systemu Ariba, który będzie między innymi służył do księgowania faktur zakupowych w Spółce. Spółka otrzymuje szereg faktur zakupowych w formie papierowej. Faktury te są podstawą do odliczenia VAT.

W przyszłości planowane jest by Spółka dokonywała zeskanowania faktur otrzymanych w formie papierowej do pliku elektronicznego, który nie podlega edycji (np. pliku w formacie pdf), który będzie umieszczany najpierw w systemie Ariba, a następnie na serwerze dedykowanym do przechowywania zeskanowanych faktur.

Zeskanowane faktury w formacie pdf mają być przez Spółkę przechowywane (w formie elektronicznej). Faktura w formacie pdf będzie dokumentem nieedytowalnym. Jednocześnie wersja papierowa oryginalnej faktury zakupowej mogłaby być niszczona. Pliki elektroniczne zawierające skany faktur zakupowych w formacie pdf będą przez Spółkę przechowywane z podziałem na okresy rozliczeniowe w sposób umożliwiający ich natychmiastowe udostępnienie, ale bez możliwości edycji. Zapewniona będzie autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktur.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle art. 112 i 112a ustawy o VAT, sposób przechowywania przez Spółkę faktur sprzedażowych wystawionych za pomocą kas rejestrujących z elektronicznym zapisem kopii (a więc przechowywanie w postaci danych elektronicznych zapisanych w pamięci kasy rejestrującej / na nośniku) jest prawidłowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 112 i 112a ustawy o VAT, sposób przechowywania przez Spółkę faktur sprzedażowych wystawionych za pomocą kas rejestrujących wyłącznie w postaci elektronicznego zapisu kopii (a więc przechowywanie w postaci danych elektronicznych zapisanych w pamięci kasy rejestrującej / na nośniku) jest prawidłowy.

Jak stanowi art. 112 ustawy o VAT, podatnik jest zobowiązany przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczeniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jednocześnie, zgodnie z art. 112a ustawy o VAT podatnicy przechowują wystawione przez siebie lub w swoim imieniu faktury w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur oraz są obowiązani zapewnić organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na ich żądanie bezzwłoczny dostęp do faktur, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej - również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych.

Powyższe regulacje, w opinii Wnioskodawcy, jednoznacznie wskazują, że ustawodawca dopuszcza możliwość przechowywania faktur w formie elektronicznej, o ile zostanie zapewniona autentyczność pochodzenia, integralność i czytelność faktury, a także bezzwłoczne udostępnienie faktur / przetwarzanie danych w nich zawartych.

Z uwagi na fakt, iż kopie faktur sprzedażowych są przez Spółkę przechowywane w pamięci kasy fiskalnej i istnieje możliwość dostępu do tych danych (ale bez możliwości edycji), a także zgrania ich na odpowiedni nośnik celem poboru / przetwarzania danych, to taki sposób przechowywania spełnia warunki określone w art. 112 i art. 112a ustawy o VAT. Jest to bowiem sposób realizujący cele ustawodawcy, jakim jest zabezpieczenie treści wystawionej faktury, przy jednoczesnym zapewnieniu dostępu do tej treści dla kontrolujących.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.) podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Jak stanowi art. 111 ust. 3a pkt 1 ww. ustawy podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy.

Stosownie do art. 2 pkt 31 ustawy o VAT przez fakturę rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie. Natomiast fakturą elektroniczną - w myśl pkt 32 tego artykułu - jest faktura w formie elektronicznej wystawiona i otrzymana w dowolnym formacie elektronicznym.

Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Stosownie do art. 106g ust. 1 ww. ustawy faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Zgodnie z treścią art. 106h ust. 1 ww. ustawy w przypadku gdy faktura dotyczy sprzedaży zarejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, do egzemplarza faktury pozostającego u podatnika dołącza się paragon dokumentujący tę sprzedaż.

Przepis ust. 1 nie dotyczy sprzedaży dokumentowanej fakturą emitowaną przy zastosowaniu kasy rejestrującej, w przypadkach gdy wartość sprzedaży i kwota podatku są zarejestrowane w raporcie fiskalnym dobowym kasy (art. 106h ust. 2 ww. ustawy).

Na mocy art. 106h ust. 3 ustawy o VAT w przypadku gdy faktura w formie elektronicznej dotyczy sprzedaży zarejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, podatnik zostawia w dokumentacji paragon dotyczący tej sprzedaży z danymi identyfikującymi tę fakturę.

W myśl art. 106m ust. 1 cyt. ustawy podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. W świetle art. 106m ust. 2 ww. ustawy przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury. Natomiast zgodnie z art. 106 ust. 3 ww. ustawy przez integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

Na mocy art. 106m ust. 4 powołanej ustawy autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług.

Zgodnie z art. 106m ust. 5 cyt. ustawy poza wykorzystaniem kontroli biznesowych, określonych w ust. 4, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury elektronicznej są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

Pojęcie "kontrole biznesowe" użyte w ww. art. 106m ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług należy rozumieć jako proces, za pośrednictwem którego podatnik tworzy, wdraża oraz aktualizuje dostateczny poziom pewności co do tożsamości dostawcy lub usługodawcy albo wystawcy faktury (autentyczność pochodzenia), w zakresie tego, że nie zmieniono danych dotyczących podatku VAT (integralność treści) oraz w zakresie czytelności faktury od momentu wystawienia faktury, aż do końca okresu przechowywania. Kontrola biznesowa powinna dawać pewną ścieżkę kontrolną, dzięki której można powiązać fakturę ze stanowiącą podstawę jej wystawienia dostawą bądź usługą. Kontrole biznesowe powinny być odpowiednie do wielkości, działalności i rodzaju podatnika oraz powinny uwzględniać ilość i wartość transakcji, jak również ilość i rodzaj dostawców lub usługodawców oraz nabywców lub usługobiorców. W stosownych przypadkach uwzględnione powinny być także inne czynniki. Przykładem kontroli biznesowej jest posiadanie dokumentów uzupełniających, takich jak zamówienie, umowa, dokument transportowy czy wezwanie do zapłaty, które będą towarzyszyły zaistniałym transakcjom handlowym.

Z kolei, pojęcie "wiarygodna ścieżka audytu", również użyte w ww. przepisie, oznacza, że związek pomiędzy dokumentami uzupełniającymi oraz realizowanymi transakcjami jest łatwy do prześledzenia (dzięki posiadaniu dostatecznych danych dla powiązania dokumentów), zgodny z ustalonymi w przedsiębiorstwie procedurami oraz odzwierciedla procesy, które faktycznie miały miejsce. Ścieżka audytu dla celów podatku VAT powinna zapewnić możliwy do skontrolowania związek pomiędzy fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług tak, aby umożliwić sprawdzenie, czy faktura odzwierciedla fakt, że dostawa towarów lub świadczenie usług miało miejsce. Przy czym środki, przy wykorzystaniu których podatnik może wykazać powyższy związek pozostawia się uznaniu podatnika.

Stosownie do art. 112 ustawy o VAT podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, z zastrzeżeniem art. 130d ust. 3 i art. 134 ust. 3.

Według art. 112a ust. 1 cyt. ustawy podatnicy przechowują:

- w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W świetle art. 112a ust. 2 ww. ustawy podatnicy posiadający siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju są obowiązani do przechowywania faktur na terytorium kraju.

Przepisu ust. 2 nie stosuje się, jeżeli faktury są przechowywane poza terytorium kraju w formie elektronicznej w sposób umożliwiający organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej, za pomocą środków elektronicznych, dostęp on-line do tych faktur (art. 112a ust. 3 ww. ustawy).

Na mocy art. 112a ust. 4 ustawy o VAT podatnicy zapewniają organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, o których mowa w ust. 1, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej - również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że obowiązujące regulacje prawne dopuszczają możliwość przechowywania faktur w formie elektronicznej w dowolny sposób, np. w formie zapisu elektronicznego na elektronicznych nośnikach danych. Jednakże sposób ten, jak wymaga ustawodawca, ma zapewniać przechowywanie faktur w podziale na okresy rozliczeniowe w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Ponadto, podatnik zobowiązany jest zapewnić odpowiednim organom na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej - również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych. Nie ma przy tym normatywnych przeszkód do istnienia systemu "mieszanego", a wymogiem przechowywania faktury jest zachowanie jej oryginalnej postaci gwarantującej autentyczność pochodzenia i integralność treści, a ten warunek spełnia także przechowywanie faktury w formie elektronicznej, tj. w formie obrazu elektronicznego, pozwalającego na każdorazowe odtworzenie formy papierowej na żądanie organu podatkowego, w jej oryginalnej postaci.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest polską spółką kapitałową, prowadzącą działalność gospodarczą m.in. w zakresie sprzedaży paliw i produktów eksploatacyjnych na stacjach paliw na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz na rzecz przedsiębiorców. W związku ze sprzedażą paliwa oraz pozostałych towarów i usług na stacjach paliw po stronie Spółki zachodzi obowiązek zaewidencjonowania transakcji dla potrzeb VAT oraz wydania klientowi dokumentu fiskalnego (paragonu lub faktury) potwierdzającego sprzedaż. Możliwe są sytuacje, w których na stacjach paliw, dla potrzeb dokumentowania sprzedaży realizowanej na rzecz klientów (osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej lub przedsiębiorców) Spółka wykorzystuje kasy fiskalne z elektronicznym zapisem kopii, które posiadają funkcjonalność obejmującą wystawianie faktur. Kasy fiskalne stosowane przez Spółkę odpowiadają warunkom określonym w przepisach rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 27 sierpnia 2013 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące. Faktury sprzedażowe są wystawione za pomocą kasy rejestrującej, zaś ich kopie są m.in. zapisywane w pamięci elektronicznej kasy bez dokonywania dodatkowo wydruku kopii faktury sprzedażowej. Zapis w formie elektronicznej polega na zapisaniu danych w formie elektronicznej (brak możliwości edycji / zmiany danych, możliwość ich odczytania). Istnieje możliwość zgrania tych kopii na nośnik. Są one przechowywane z podziałem na okresy rozliczeniowe w sposób umożliwiający ich natychmiastowe udostępnienie/odszukanie, ale bez możliwości edycji. Zapewniona jest autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktur.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości przechowywania przez Spółkę faktur sprzedażowych wystawionych za pomocą kas rejestrujących z elektronicznym zapisem kopii w formie elektronicznej.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że Wnioskodawca ma możliwość przechowywania faktur sprzedażowych wystawianych za pomocą posiadanych przez Wnioskodawcę kas rejestrujących z elektronicznym zapisem kopii w formie elektronicznej w związku z wypełnieniem przepisów w zakresie przechowywania dokumentów. Wnioskodawca zabezpiecza treść wystawionej faktury przy jednoczesnym zapewnieniu dostępu do jej treści dla kontrolujących. Jak wynika z wniosku kopie faktur wystawianych za pomocą posiadanych przez Wnioskodawcę kas rejestrujących z elektronicznym zapisem kopii przechowywane są w pamięci kasy rejestrującej lub zgrane są na odpowiedni nośnik. Ponadto - jak wskazał Wnioskodawca - faktury te przechowywane są z podziałem na okresy rozliczeniowe w sposób umożliwiający ich natychmiastowe udostępnienie i odszukanie oraz zapewniona jest autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur.

W konsekwencji, Wnioskodawca zapewniając przechowywanie faktur sprzedażowych wystawionych za pomocą kas rejestrujących z elektronicznym zapisem kopii w podziale na okresy rozliczeniowe w sposób zapewniający ich łatwe odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wypełnia warunki wskazane w art. 112 i art. 112a ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności; oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy; określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego; w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.