1462-IPPP1.4512.8.2017.2.EK - Odliczenie VAT w całości z tytułu nabycia od podwykonawców usług naprawy sprzętu elektronicznego.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. Z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 stycznia 2017 r. (data wpływu 4 stycznia 2017 r.) uzupełnione pismem z dnia 17 stycznia 2017 r. (data wpływu 18 stycznia 2017 r.) na wezwanie Organu z dnia 12 stycznia 2017 r. (skutecznie doręczone 16 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanych od Ubezpieczyciela odszkodowań oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w całości z tytułu nabycia od podwykonawców usług naprawy - jest prawidłowe.

W dniu 4 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanych od Ubezpieczyciela odszkodowań oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w całości z tytułu nabycia od podwykonawców usług naprawy. Wniosek uzupełniono pismem z dnia pismem z dnia 17 stycznia 2017 r. (data wpływu 18 stycznia 2017 r.) na wezwanie Organu z dnia 12 stycznia 2017 r. (skutecznie doręczone 16 stycznia 2017 r).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka, Wnioskodawca) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług naprawy i likwidacji szkód przenośnego sprzętu elektronicznego oraz administrowania programami ubezpieczeniowymi i serwisowymi takiego sprzętu. W ramach tej działalności Wnioskodawca wykonuje zarówno czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, jak i czynności zwolnione z tego podatku. W związku z tym rozlicza część podatku naliczonego na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy o VAT metodą współczynnika (proporcji).

Wnioskodawca zawarł niedawno nową umowę o współpracy z operatorem telefonii komórkowej. Klienci operatora nabywają u niego, za miesięczną opłatę abonamentową, możliwość naprawy telefonów komórkowych w przypadku wystąpienia uszkodzeń określonych w regulaminie usługi. W przypadku wystąpienia takich uszkodzeń, operator zleca Spółce, jako usługodawcy, organizację procesu naprawy sprzętu. Do obowiązków Wnioskodawcy należy również uruchomienie infolinii dla klientów operatora (cali center), logistyka, sprawdzenie czy klient operatora ma wykupioną usługę i wnosi opłaty oraz wykonywanie innych czynności administracyjnych związanych z zarządzaniem bazą klientów operatora objętych usługą.

Za świadczone usługi na rzecz operatora Wnioskodawcy przysługuje co miesiąc wynagrodzenie w kwocie skalkulowanej jako liczba klientów mających aktywną usługę na dany dzień pomnożona przez ustaloną z operatorem stawkę za jednego klienta. Stawka obejmuje pokrycie kosztów Wnioskodawcy związanych z organizacją procesu napraw, pokrycie ich kosztów oraz kosztu ubezpieczenia, które Wnioskodawca wykupił, aby zabezpieczyć się przed ryzykiem finansowym związanym z usługą świadczoną na rzecz operatora. Tak skalkulowana kwota wynagrodzenia Wnioskodawcy podlega VAT według stawki 23%.

Z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia Spółka (jako ubezpieczony) płaci na rzecz ubezpieczyciela miesięczną stawkę za każdego klienta objętego usługą serwisową. W umowie ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązał się do wypłaty odszkodowania w celu pokrycia kosztów napraw realizowanych przez Spółkę. Kwota odszkodowania ustalona została w stałej wysokości za każde zdarzenie ubezpieczeniowe i nie odpowiada faktycznym kosztom naprawy.

Usługi Spółki na rzecz operatora realizowane są przez pracowników i zleceniobiorców Spółki. Spółka w celu wykonania napraw sprzętu i świadczenia pozostałych usług na podstawie umowy z operatorem nabywa także usługi podwykonawców, dokumentowane zakupowymi fakturami VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Wnioskodawca prosi o potwierdzenie, że w przedstawionym stanie faktycznym otrzymywane od ubezpieczyciela odszkodowania, jako nie będące obrotem z tytułu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu wymienionych w art. 5 ust. t pkt 1 ustawy o VAT (w szczególności nie będące wynagrodzeniem z tytułu świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT), nie podlega opodatkowaniu VAT u Wnioskodawcy.

2. Wnioskodawca prosi o potwierdzenie, że w przedstawionym stanie faktycznym ma prawo do odliczenia całości VAT naliczonego z tytułu nabycia od podwykonawców usług naprawy związanych ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usługi serwisowej dla operatora.

W szczególności, Wnioskodawca prosi o potwierdzenie, że:

2a. nie ma do tych zakupów zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, nakazujący używanie tzw. preproporcji w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza;

2b. nie ma do tych zakupów zastosowania art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, odnoszący się do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Oznacza to, że ustawodawca powiązał przedmiot opodatkowania z aktywnym świadczeniem na rzecz innego podmiotu (działaniem).

Ponieważ płatności o charakterze odszkodowawczym nie mają bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony Wnioskodawcy na rzecz ubezpieczyciela, a jedynie z zaistnieniem zdarzeń niezależnych od Wnioskodawcy, kwota otrzymanych odszkodowań nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy otrzymywane od ubezpieczyciela odszkodowania nie podlegają opodatkowaniu VAT u Wnioskodawcy.

2a.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy o VAT - w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych (do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2) oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 (w przypadku, o którym mowa w tym przepisie), gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia preproporcji". Sposób określenia preproporcji (prewspółczynnika) powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Jak czytamy w uzasadnieniu nowelizacji ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o VAT oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. Poz. 605) wprowadzającej powyższą regulację - przepis art. 86 ust. 2a "wprost będzie określał, co będzie stanowiło kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z proponowanym przepisem w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej".

Innymi słowy, jeśli podatnik dokonuje zakupów, które w ogóle nie są związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą - nie ma prawa do odliczania podatku naliczonego i przeciwnie: jeśli zakup związany jest z prowadzoną działalnością - podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Natomiast jeśli dany zakup służy celom zarówno prowadzonej działalności gospodarczej, jak i np. aktywności prywatnej danego podatnika - obligatoryjnym jest, od 1 stycznia 2016 r., stosowanie prewspółczynnika.

Dzięki prewspółczynnikowi możliwe jest wyodrębnienie tej części kwoty podatku naliczonego (odpowiadającej wartości ułamka preproporcji), która podlega odliczeniu jako dotycząca zakupu wykorzystywanego dla celów działalności gospodarczej.

Zasadniczym dla dokonania wykładni przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT jest interpretacja wyrażenia: "dla celów działalności gospodarczej", które to wyrażenie należy odróżnić od pojęcia "działalności gospodarczej" zdefiniowanego w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Jak pisze Minister Finansów w uzasadnieniu ww. nowelizacji ustawy: "Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieścić będą się tutaj również sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT, przykładowo otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów itp. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, z definicji niemające nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika."

W ocenie Wnioskodawcy wymienione w opisie stanu faktycznego zdarzenie gospodarcze polegające na zawarciu umowy ubezpieczenia ryzyka finansowego związanego z usługa świadczoną na rzecz operatora i otrzymywanie przez Wnioskodawcę odszkodowania z tego tytułu mieszczą się w pojęciu "celów związanych z działalnością gospodarczą", którym posługuje się przepis art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, mimo że nie stanowią ani czynności opodatkowanych VAT ani zwolnionych z VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy preproporcja, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług dotyczy jedynie tych podmiotów, które nie są podatnikami w 100% swojej aktywności wykonują również inne czynności, nie stanowiące działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, w związku z czym dokonują również zakupów, dla celów innych niż działalność gospodarcza. Przykładami takich podatników są gminy, fundacje, stowarzyszenia, spółki komunalne, muzea - których działalność, przynajmniej w części, nie ma żadnego związku z działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a co więcej - nie jest również rozwinięciem czy konsekwencją takiej działalności.

Zdarzenia wymienione powyżej (np. odszkodowania) mają ścisły związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą - jako podatnika podatku VAT, mimo że nie są traktowane jako czynności opodatkowane ani podlegające zwolnieniu z VAT. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że wszystkie podejmowane przez niego czynności związane są z przedmiotem działalności określonym w umowie Spółki i mieszczą się w granicach wyznaczonych przepisami prawa, co oznacza, że u Wnioskodawcy nie występuje i nie może występuje aktywność, która byłaby całkowicie niezależna od działalności gospodarczej.

Oznacza to - w opinii Wnioskodawcy - że nie ciąży na nim obowiązek stosowania prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.

2b.

Zakupy usług napraw od podwykonawców związane są ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usługi serwisowej dla operatora. Zgodnie z dyspozycją art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, Wnioskodawca dokonuje odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. System rozliczeń usługi serwisowej z operatorem pozwala na identyfikację sprzętu oddawanego Wnioskodawcy do naprawy. Podzlecając naprawy konkretnych urządzeń podwykonawcom, Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować je do usługi serwisowej świadczonej dla operatora. Faktury VAT otrzymane od podwykonawców za wykonanie usług naprawy tych urządzeń są zatem związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi Wnioskodawcy. Pomimo występowania u Wnioskodawcy również sprzedaży zwolnionej, zakupy o których mowa w niniejszym pytaniu nie są w żaden sposób związane z czynnościami zwolnionymi.

Oznacza to - w opinii Wnioskodawcy - że nie ma do tych zakupów zastosowania art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, odnoszący się do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, w przypadkach gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot związanych z tymi czynnościami.

2.

W świetle powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedstawionym stanie faktycznym ma prawo do odliczenia całości VAT naliczonego z tytułu nabycia od podwykonawców usług naprawy sprzętu związanych ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usługi serwisowej dla operatora.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy stanowi, że ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania, stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

* w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

* świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby określona czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług.

Jak już wcześniej wskazano, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, za usługę może być uznane każde niebędące dostawą towarów świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, to jednak z cywilistycznej istoty pojęcia "świadczenia" wynika, że musi ono polegać na działaniu albo na zaniechaniu podmiotu zobowiązanego do spełnienia świadczenia.

Dodatkowo, aby możliwe było uznanie jakiegoś zdarzenia za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ww. przepisu, musi występować stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podmiotami biorącymi udział w tym zdarzeniu, czyli obie strony muszą się zobowiązać do określonego działania bądź powstrzymania się od dokonania określonej czynności. Zdarzenie nie może być również uznane za świadczenie usług dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w przypadku niemożliwości ustalenia konsumenta usługi, czyli podmiotu będącego jej beneficjentem.

Zatem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest "odpłatność" za daną czynność, co wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Odnosząc się do pojęcia odszkodowania, należy zauważyć, że jest to termin niezdefiniowany w ustawie o podatku od towarów i usług.

Regulacje dotyczące odszkodowania zostały zawarte w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.), zwana dalej k.c. I tak z postanowień art. 361 § 1 k.c. wynika, że zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. Zgodnie z § 2 tego artykułu w powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Zgodnie z art. 471 Kodeksu cywilnego, dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto, między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Ustalanie statusu wypłacanej rekompensaty, jako podlegającej bądź niepodlegającej opodatkowaniu VAT, należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem. Zatem, jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie będzie miała bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony Ubezpieczającego, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań nie będzie związana z czynnościami wymienionymi w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług naprawy i likwidacji szkód przenośnego sprzętu elektronicznego oraz administrowania programami ubezpieczeniowymi i serwisowymi takiego sprzętu. W ramach tej działalności Wnioskodawca wykonuje zarówno czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, jak i czynności zwolnione z tego podatku. W związku z tym rozlicza część podatku naliczonego na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy o VAT metodą współczynnika (proporcji).

Wnioskodawca zawarł nową umowę o współpracy z operatorem telefonii komórkowej. Klienci operatora nabywają u niego, za miesięczną opłatę abonamentową, możliwość naprawy telefonów komórkowych w przypadku wystąpienia uszkodzeń określonych w regulaminie usługi. W przypadku wystąpienia takich uszkodzeń, operator zleca Spółce, jako usługodawcy, organizację procesu naprawy sprzętu. Do obowiązków Wnioskodawcy należy również uruchomienie infolinii dla klientów operatora (cali center), logistyka, sprawdzenie czy klient operatora ma wykupioną usługę i wnosi opłaty oraz wykonywanie innych czynności administracyjnych związanych z zarządzaniem bazą klientów operatora objętych usługą. Za świadczone usługi na rzecz operatora Wnioskodawcy przysługuje co miesiąc wynagrodzenie w kwocie skalkulowanej jako liczba klientów mających aktywną usługę na dany dzień pomnożona przez ustaloną z operatorem stawkę za jednego klienta. Stawka obejmuje pokrycie kosztów Wnioskodawcy związanych z organizacją procesu napraw, pokrycie ich kosztów oraz kosztu ubezpieczenia, które Wnioskodawca wykupił, aby zabezpieczyć się przed ryzykiem finansowym związanym z usługą świadczoną na rzecz operatora. Tak skalkulowana kwota wynagrodzenia Wnioskodawcy podlega VAT według stawki 23%. Z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia Spółka (jako ubezpieczony) płaci na rzecz ubezpieczyciela miesięczną stawkę za każdego klienta objętego usługą serwisową. W umowie ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązał się do wypłaty odszkodowania w celu pokrycia kosztów napraw realizowanych przez Spółkę. Kwota odszkodowania ustalona została w stałej wysokości za każde zdarzenie ubezpieczeniowe i nie odpowiada faktycznym kosztom naprawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. tego czy otrzymane od Ubezpieczyciela odszkodowania podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której Wnioskodawca na skutek zawartej umowy ubezpieczenia, w wyniku wystąpienia zdarzenia objętego ubezpieczeniem (naprawa zepsutego telefonu) otrzymuje od Ubezpieczającego odszkodowanie. Wnioskodawca zobowiązał się do zapłaty składki ubezpieczenia - jako wynagrodzenia za świadczoną usługę ubezpieczeniową. Otrzymane od Ubezpieczyciela odszkodowanie nie jest związane ze zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania jakichkolwiek czynności wymienionych w art. 8 ust. 1 ustawy, wobec Ubezpieczyciela. Zatem w przedstawionym stanie faktycznym otrzymywane od Ubezpieczyciela kwoty odszkodowań nie podlegają opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ponadto, na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W świetle art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

W myśl art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

W świetle art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. "Towarzyszą" one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

W celach działalności gospodarczej mieścić się będą również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej ("towarzyszące" tej działalności), niezależnie od tego czy ostatecznie bezpośrednio generują opodatkowanie VAT. Przykładowo: otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności "trudnych", otrzymanie dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze niemających bezpośredniego wpływu na cenę dostarczanych przez podatnika towarów lub usług przez niego świadczonych lecz wykorzystywanych w całości do wykonywania działalności gospodarczej objętej podatkiem VAT, działania pracodawcy polegające na dokonaniu zakupów od osób trzecich, których nabycie w całości następuje ze środków funduszu tworzonego na podstawie ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych w celu udostępnienia ich nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie osobom uprawnionym na zasadach wymienionych w tej ustawie, obowiązki pracodawcy wynikające z ustawy o związkach zawodowych, np. udostępnienie pomieszczeń i urządzeń technicznych niezbędnych do wykonywania działalności związkowej w zakładzie pracy, itp.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów, będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Zatem, w przypadku zakupu towarów i usług:

* wykorzystywanych przez podatnika zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów pozostających poza taką działalnością,

* których przypisanie w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe

* podatnik może dokonać odliczenia podatku naliczonego zawartego w ich cenie tylko w takiej części, którą można proporcjonalnie przypisać do jego działalności gospodarczej i związanej z czynnościami opodatkowanymi.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to - na mocy art. 90 ust. 2 ustawy - podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Zgodnie z art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku (art. 90 ust. 9a ustawy).

Na podstawie art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

Z konstrukcji cytowanych wyżej przepisów wynika, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli do zakupów kwalifikowanych jako "zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną".

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług naprawy i likwidacji szkód przenośnego sprzętu elektronicznego oraz administrowania programami ubezpieczeniowymi i serwisowymi takiego sprzętu. W ramach tej działalności Wnioskodawca wykonuje zarówno czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, jak i czynności zwolnione z tego podatku. W związku z tym rozlicza część podatku naliczonego na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy o VAT metodą współczynnika (proporcji). Wnioskodawca otrzymuje również w ramach zawartej umowy ubezpieczenia, od Ubezpieczyciela odszkodowanie w celu pokrycia kosztów napraw realizowanych przez Spółkę.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do rozstrzygnięcia kwestii, czy w przedstawionym stanie faktycznym sprawy Wnioskodawca ma prawo do odliczenia całości VAT naliczonego z tytułu nabycia od podwykonawców usług naprawy związanych ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usługi serwisowej dla operatora, w szczególności czy do opisanej sytuacji nie znajdzie zastosowania art. 86 ust. 2a oraz art. 90 ust. 2 ustawy.

Jak wynika z powyższych unormowań, podatnik, u którego nabywane towary i usługi, wykorzystywane będą zarówno do celów wykonywanej przez niego działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, będzie w pierwszej kolejności zobowiązany do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2 h ustawy. Następnie w odniesieniu do zakupów wykorzystywanych zarówno do celów działalności opodatkowanej i zwolnionej od podatku VAT, podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika proporcji, o którym mowa w art. 90 ustawy.

Z uwagi na przedstawiony stan faktyczny i powołane przepisy należy stwierdzić, że w przedstawionych okolicznościach sprawy, nie znajdzie zastosowania powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy. Zawarcie umowy ubezpieczenia (a w konsekwencji otrzymanie od Ubezpieczyciela kwoty odszkodowań) związane jest z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą i czynności te mieszczą się w pojęciu "celów związanych z działalnością gospodarczą".

Z powołanych wyżej przepisów art. 86 ust. 1 i art. 90 ust. 1 ustawy wynika, że podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym bowiem warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Co do zasady, w przypadku zakupów, których nie można jednoznacznie przypisać tylko do określonego rodzaju działalności (np. opodatkowanej i niepodlegającej opodatkowaniu), nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie ich zakupu w pełnym zakresie, lecz w takiej części, w jakiej zakupy te wiążą się z czynnościami opodatkowanymi.

Zatem w sytuacji, gdy podatnik jest w stanie przyporządkować kwoty podatku VAT naliczonego do czynności, w odniesieniu do których przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego powinien dokonać odliczenia podatku VAT naliczonego na zasadach określonych przepisem art. 86 ust. 1 w powiązaniu z art. 90 ust. 1 ustawy o ustawy (tj. na zasadach tzw. "bezpośredniej alokacji").

W odniesieniu do stosowanej metody wyodrębnienia podatku należy wskazać, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi. Jednakże należy podkreślić, że wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną ze sprzedażą opodatkowaną. Warto nadmienić że metody, czy też sposoby, na podstawie których Wnioskodawca dokona wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym.

Przy czym należy podkreślić, że prawidłowość wyboru klucza alokacji może zostać zweryfikowana wyłącznie w toku postępowania kontrolnego (podatkowego) w oparciu o całokształt zgromadzonego w jego toku materiału dowodowego.

W przedstawionych okolicznościach, jak wskazał Wnioskodawca, usługi napraw od podwykonawców związane są ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usługi serwisowej dla operatora. Wnioskodawca, zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, dokonuje odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. System rozliczeń usługi serwisowej z operatorem pozwala na identyfikację sprzętu oddawanego Wnioskodawcy do naprawy. Zlecając naprawy konkretnych urządzeń podwykonawcom, Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować je do usługi serwisowej świadczonej dla operatora. Jak wskazał Wnioskodawca, faktury VAT otrzymane od podwykonawców za wykonanie usług naprawy tych urządzeń są związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi Wnioskodawcy. Pomimo występowania u Wnioskodawcy również sprzedaży zwolnionej, zakupy o których mowa w niniejszym pytaniu nie są w żaden sposób związane z czynnościami zwolnionymi.

Skoro, towary i usługi związane z wykonywanymi usługami serwisowymi związane są wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi i Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować te wydatki do usługi serwisowej świadczonej na rzecz operatora, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia całości podatku naliczonego z tytułu nabycia od podwykonawców usług naprawy związanych ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usługi serwisowej dla operatora.

Tym samym Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego z tytułu nabycia od podwykonawców usług naprawy związanych ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usługi serwisowej dla operatora. Wobec powyższego w stosunku do podatku naliczonego od ww. wydatków nie znajdą zastosowania przepisy art. 86 ust. 2a oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia/Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.