1462-IPPP1.4512.116.2017.1.PR - Odliczenie VAT w związku z inwestycją budowy związaną z działalnością gospodarczą.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2017 r. (data wpływu 20 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, od zakupów towarów i usług związanych z realizacją inwestycji, która będzie przedmiotem czynności opodatkowanych - jest prawidłowe.

W dniu 20 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, od zakupów towarów i usług związanych z realizacją inwestycji, która będzie przedmiotem czynności opodatkowanych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka z o.o. N. Sp. Komandytowa (dalej nazywana "Spółka") jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT. Dotychczas Spółka wykonywała czynności zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT. W 2016 r. Spółka podjęła czynności przygotowawcze i organizacyjne do budowy budynku, który będzie miał 7 (siedem) kondygnacji nadziemnych i klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny. Za kilkanaście miesięcy po wybudowaniu obiektu mieszkalnego rozpocznie się wykonywanie czynności opodatkowanych związanych ze sprzedażą lokali mieszkalnych i użytkowych. Spółka informuje, że przychody osiągane ze sprzedaży lokali w powstałym budynku będą w całości opodatkowane podatkiem VAT.

W 2016 r. i w tym roku Spółka ponosi nakłady inwestycyjne na wybudowanie budynku mieszkalnego. Spółka bezpośrednio przyporządkowuje faktury dotyczące zakupów inwestycyjnych do budowanego budynku mieszkalnego.

Spółka z o.o. N. Sp. Komandytowa informuje, iż w deklaracji podatkowej VAT-7 pomimo braku sprzedaży opodatkowanej VAT wykazuje do odliczenia podatek naliczony wynikający z faktur od zakupów towarów i usług związanych bezpośrednio z budową budynku mieszkalnego.

Powstała wątpliwość czy od zakupów towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby tej inwestycji Spółka będzie uprawniona do zwrotu VAT naliczonego zawartego w fakturach od poniesionych nakładów na budową budynku mieszkalnego na sprzedaż.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka z o.o. N. Sp. komandytowa będzie uprawniona już teraz do zwrotu VAT naliczonego zawartego w fakturach zakupu towarów i usług od nakładów inwestycyjnych, które zostają bezpośrednio przyporządkowane do budowanego budynku, który po wybudowaniu za kilkanaście miesięcy zostanie sprzedany i transakcja sprzedaży w całości będzie opodatkowana podatkiem VAT?

Zdaniem wnioskodawcy,

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710) zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

* nabycia towarów i usług,

* dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Przy czym przez wytworzenie nieruchomości - stosownie do art. 2 pkt 14a ustawy - rozumieć należy wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Z powyższego wynika, że związek zakupu z czynnością opodatkowaną jest jednym z podstawowych warunków, które musi spełnić podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Powyższy przepis wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Zauważyć trzeba, że formułując warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną ustawodawca nie uzależnił prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Brak jest bowiem wskazania momentu, w jakim należy badać przedmiotowy związek, tzn. czy musi on istnieć w momencie odliczenia, czy też wystarczy, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług wynika, że dokonane zakupy służyć będą działalności opodatkowanej. Tym samym można stwierdzić, iż wolą ustawodawcy było respektowanie wszelkich związków czasowych, również związków ze sprzedażą opodatkowaną wykonywaną w przyszłości.

Spółka N. Sp. komandytowa jako czynny podatnik VAT ma prawo do odliczenia VAT od dokonywanych zakupów inwestycyjnych, gdyż bezpośrednio służą do budowanego obiektu, mieszkalnego. W ocenie Spółki okoliczność, że wybudowany budynek dopiero w przyszłości będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanej podatkiem VAT nie ma znaczenia.

Jeżeli Spółka dokonuje zakupów inwestycyjnych - w określonym momencie nabywa prawo do dysponowania towarem jak właściciel i otrzymuje fakturę VAT. Jeżeli nawet dokonany zakup nie zostaje natychmiastowo zaliczony do środków trwałych, to i tak Spółka nabywa prawo do niezwłocznego odliczenia VAT, wynikającego z faktury dokumentującej dokonany zakup. Zatem w przypadku gdy Spółka dokonuje zakupów inwestycyjnych, przy czym inwestycja ta po wybudowaniu będzie służyła wyłącznie sprzedaży opodatkowanej Spółka ma prawo już teraz odliczyć podatek naliczony od nakładów inwestycyjnych.

Niezależnie od tego, że opodatkowana podatkiem VAT sprzedaż budynku będzie miała miejsce za kilkanaście miesięcy, prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT związanego z tymi zakupami, powinno przysługiwać Spółce już teraz. Spółka nie będzie musiała wstrzymywać się z realizacją tego prawa do czasu sprzedaży budynku, którego sprzedaż podlegać będzie opodatkowaniu VAT.

W orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości podkreślano wielokrotnie, że prawo do odliczenia związane jest z posiadaniem statusu podatnika i nabywaniem towarów i usług w tym charakterze, niezależnie od tego, czy faktycznie towary i usługi zostały wykorzystane do działalności opodatkowanej. W sprawie 268/83 (orzeczenie z dnia 14 lutego 1985 r., D.A. Rompelman and E.A. Rompelman-Van Deelen vs Minister van Financien) przyznano prawo do odliczenia podatnikom, którzy nabyli prawo do uzyskania własności budowanego budynku mając zamiar późniejszego wykorzystania go w działalności gospodarczej. Trybunał uznał, że prawo do odliczenia przysługiwało podatnikom od momentu nabycia towaru i nie mogło zostać odłożone w czasie do momentu rozpoczęcia działalności opodatkowanej (w której towar miał być wykorzystywany).

Prawo do odliczenia (zwrotu) podatku jest bowiem podstawowym prawem podatnika, zapewniającym jego neutralność. Z uzasadnienia wyroku wynikało, że nie przyznanie tego prawa podatnikom w tej sytuacji, a co więcej - nawet odłożenie jego realizacji w czasie, aż do momentu rozpoczęcia uzyskiwania przychodów z działalności opodatkowanej, byłoby sprzeczne z zasadą neutralności podatku. Samo tylko odłożenie w czasie realizacji prawa do bezzwłocznego odliczenia podatku (z chwilą powstania obowiązku podatkowego z tytułu tej transakcji u sprzedawcy) prowadziłoby bowiem do bezzasadnego ponoszenia przez podatnika ciężaru finansowego podatku w okresie inwestycji.

Dokonując rozliczenia podatku naliczonego VAT zawartego w fakturach związanych z ponoszonymi nakładami inwestycyjnymi Spółka uznaje, że niezależnie od tego, kiedy rozpocznie się opodatkowana sprzedaż budynku mieszkalnego, prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupami przysługuje Spółce już teraz. Spółka nie będzie musiała wstrzymywać się z realizacją tego prawa do czasu rozpoczęcia sprzedaży obiektu budowlanego, którego sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym N. Sp. komandytowa zwraca się z prośbą o potwierdzenie czy przedstawione stanowisko Spółki jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Warto podkreślić, że przepis art. 87 ustawy, regulujący zasady dokonywania zwrotu bezpośredniego, nie zabrania podatnikom ubiegania się o zwrot podatku naliczonego w przypadku braku w danym okresie rozliczeniowym czynności opodatkowanych. Przepis art. 87 ust. 5a ustawy wyjaśnia, że na umotywowany wniosek złożony wraz z deklaracją podatkową podatnikowi przysługuje zwrot kwoty podatku naliczonego. Jedynym ograniczeniem w tym zakresie jest wydłużony do 180 dni termin zwrotu. Na pisemny wniosek podatnika urząd skarbowy dokonuje zwrotu w terminie 60 dni, warunkiem jest złożenie zabezpieczenia majątkowego w kwocie odpowiadającej kwocie wnioskowanego zwrotu.

Zgodnie z art. 87 ust. 4a zabezpieczenie majątkowe może być złożone w formie:

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. "niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego". Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Podobnie orzekł Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-268/83 D. A. Rompelman i E. A. Rompelman-Van stwierdził, że celem odliczenia VAT jest zwolnienie podatnika w całości od obciążeń VAT naliczonym lub zapłaconym w toku całej jego działalności gospodarczej. Uzasadniał, że zasada neutralności VAT wymaga, aby wydatki poniesione w celu i z zamiarem rozpoczęcia działalności gospodarczej były traktowane na równi z działalnością gospodarczą.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - w myśl art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT. Dotychczas Spółka wykonywała czynności zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT.

W 2016 r. Spółka podjęła czynności przygotowawcze i organizacyjne do budowy budynku, który będzie miał 7 (siedem) kondygnacji nadziemnych i klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny. Za kilkanaście miesięcy po wybudowaniu obiektu mieszkalnego rozpocznie się wykonywanie czynności opodatkowanych związanych ze sprzedażą lokali mieszkalnych i użytkowych. Spółka informuje, że przychody osiągane ze sprzedaży lokali w powstałym budynku będą w całości opodatkowane podatkiem VAT.

W 2016 r. i w tym roku Spółka ponosi nakłady inwestycyjne na wybudowanie budynku mieszkalnego. Spółka bezpośrednio przyporządkowuje faktury dotyczące zakupów inwestycyjnych do budowanego budynku mieszkalnego.

Spółka z o.o. N. Sp. Komandytowa informuje, iż w deklaracji podatkowej VAT-7 pomimo braku sprzedaży opodatkowanej VAT wykazuje do odliczenia podatek naliczony wynikający z faktur od zakupów towarów i usług związanych bezpośrednio z budową budynku mieszkalnego.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą kwestii prawa i terminu do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego z tytułu faktur dokumentujących zakup towarów i usług od nakładów inwestycyjnych dotyczących budynku mieszkalnego, który w przyszłości będzie przedmiotem działalności opodatkowanej.

Wnioskodawca spełnienia przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz nie zaistniały w rozpatrywanym stanie faktycznym przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy, w związku z powyższym należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach związanych z nakładami inwestycyjnymi, gdyż przedstawione okoliczności wskazują, że inwestycja będzie służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych. Wnioskodawca nie będzie musiał wstrzymywać się z realizacją tego prawa do czasu rozpoczęcia opodatkowanej sprzedaży lokali.

Zgodnie z art. 87 ust. 5a ustawy Wnioskodawca ma prawo do zwrotu podatku naliczonego, również w przypadku gdy nie wykonywał w okresie rozliczeniowym czynności opodatkowanych. Co do zasady przysługuje Wnioskodawcy prawo do zwrotu w terminie 180 dni, na jego umotywowany wniosek złożony wraz z deklaracją podatkową.

Przy spełnieniu dodatkowych warunków Wnioskodawca może starać się o zwrot podatku w terminie 60 dni. W tym celu powinien złożyć pisemny wniosek a także zabezpieczenie majątkowe, o którym mowa w art. 87 ust. 4a.

Zatem w analizowanej sprawie Wnioskodawca przedstawił prawidłowe stanowisko.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/40, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.