1462-IPPB5.4510.997.2016.1.BC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 2 listopada 2016 r. (data wpływu ePUAP 2 listopada 2016 r.) uzupełnione pismem z dnia 2 listopada 2016 r. (data wpływu 21 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

W dniu 2 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych a także możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Kosztów Organizacyjnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej "Wnioskodawca" lub "Fundacja") jest fundacją założoną zgodnie z polskim prawem. Celem statutowym Fundacji jest niesienie pomocy osobom fizycznym i przedsiębiorcom nadmiernie zadłużonym, którzy nie są w stanie samodzielnie rozwiązać swoich problemów w relacjach z instytucjami finansowymi ("Dłużnik") oraz w celu działania na rzecz zmian w prawie obowiązującym w RP, w zakresie dotyczącym sytuacji spornych pomiędzy dłużnikiem a bankiem lub inną instytucją finansową.

Wnioskodawca zamierza realizować swoje cele statutowe poprzez:

1. Świadczenie nieodpłatnej obsługi prawnej Dłużników zarówno poprzez samodzielne zatrudnienie odpowiednio wykwalifikowanych prawników jak również nabywanie usług pomocy prawnej dla Dłużników na rynku od zewnętrznych podmiotów ("Pomoc Prawna");

2. Świadczenie nieodpłatnej obsługi doradczej Dłużników w zakresie innym niż prawny (doradztwo ekonomiczne, finansowe) również poprzez bądź to zatrudnienie odpowiednio wykwalifikowanych osób lub nabywanie usług pomocy doradczej dla Dłużników na rynku od zewnętrznych podmiotów ("Pomoc Doradcza");

3. Świadczenie nieodpłatnej pomocy psychologicznej Dłużnikom poprzez samodzielne zatrudnienie odpowiednio wykwalifikowanych specjalistów, lub nabywanie tych usług na rynku od zewnętrznych podmiotów ("Pomoc Psychologiczna")

4. Szerzenie wiedzy z zakresu ekonomii, finansów, bankowości, prawa: zarówno wśród Dłużników, jak i docieranie z wiedzą do jak najszerszego grona zainteresowanych (prewencja) ("Edukacja");

5. Wytaczanie powództw - na koszt Fundacji - oraz występowanie w toczących się postępowaniach sądowych prowadzonych przed sądami powszechnymi w imieniu i na rzecz Dłużników, pomoc w finansowaniu procesów Dłużników w ich sporach z instytucjami finansowymi ("Pomoc Procesowa");

6. Wspieranie finansowe Dłużników znajdujących się w szczególnie trudnej sytuacji finansowej, m.in. poprzez udzielanie Dłużnikom pożyczek nieoprocentowanych lub oprocentowanych poniżej stawek rynkowych w celu uzyskania przez nich możliwości spłaty nadmiernego zadłużenia, jego restrukturyzacji lub zapewnienia środków życiowych ("Pożyczki").

Zwrot Pożyczki może być zabezpieczany na majątku Dłużnika (hipoteka, zastaw, przewłaszczenie na zabezpieczenie lub inne formy zabezpieczenia) lub nie. Będą powstawać także sytuacje gdy wierzytelności Fundacji z tytułu Pożyczek będą umarzane w całości lub części - w szczególnie uzasadnionych przypadkach trudnej sytuacji Dłużników.

Wynagrodzenie w postaci oprocentowania będzie miało charakter symboliczny - przykładowo odpowiadać będzie oprocentowaniu jakie Wnioskodawca osiągnąłby gdyby środki pieniężne znajdowały się na rachunku bankowym Fundacji.

Wnioskodawca będzie też ponosił koszty organizacyjne w postaci wydatków na lokal siedziby Fundacji lub inne lokale w których będzie prowadzona działalność Fundacji, media dostarczane do tych lokali, wydatków na obsługę biura i zakup materiałów biurowych, pensje osób zatrudnionych przez Fundację pełniących rolę pomocniczą przy prowadzonej przez nią działalności, koszty obsługi rachunków bankowych, promocji swoich działań w mediach, obsługi księgowej etc. ("Koszty Organizacyjne").

Swoją działalność Wnioskodawca będzie finansował dzięki:

1. Uzyskiwanym od osób trzecich darowiznom, spadkom, zapisom,

2. Środkom i darowiznom rzeczowym zapewnionym przez fundatorów,

3. Dochodom z majątku Fundacji,

4. Nawiązkom orzekanym przez sądy oraz inne właściwe organy,

5. Dochodom ze zbiórek i imprez publicznych.

6. Dotacji i subwencji osób prawnych i fizycznych,

7. Wpłaconym odsetkom od udzielonych Pożyczek, dalej łącznie jako "Przychody Fundacji"

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy dochody Fundacji wydatkowane na świadczenie Pomocy Prawnej, Pomocy Doradczej, Pomocy Psychologicznej, Edukacji, Pomocy Procesowej oraz udzielanie Pożyczek będą mogły korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT jako wydatkowane na cele statutowe o charakterze dobroczynnym lub pomocy społecznej?

2. Czy Koszty Organizacyjne stanowić będą dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Prowadzona przez Fundację działalność ma charakter dobroczynny i charakter pomocy społecznej.

W konsekwencji dochód przeznaczony na cele statutowe korzystać będzie ze zwolnienia opisanego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 z późn. zm., dalej: Ustawy CIT).

Ad. 2

Koszty Organizacyjne stanowić będą koszty uzyskania przychodów ponieważ warunkują możliwość prowadzenia działalności przez Wnioskodawcę oraz uzyskiwania Przychodów Fundacji, a w konsekwencji są funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT "Wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele;".

Na gruncie przedmiotowego przepisu ustawodawca wprowadził zwolnienie z opodatkowania dochodu podatników pod warunkiem, że podatnicy przeznaczą osiągnięty dochód na jeden z celów. wskazanych w pkt 4 omawianego przepisu.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a Ustawy o CIT "Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

Zwolnienie wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT ma zastosowanie wyłącznie do dochodów przeznaczanych przez podatników na cele statutowe lub na inne cele wskazane w art. 17 ust. 1 Ustawy o CIT.

Z powołanego przepisu wynika jednak wniosek, że nie wszystkie dochody podlegają zwolnieniu. Powołany przepis wprowadza bowiem katalog dochodów, których wydatkowanie na cele statutowe bądź inne cele wskazane w art. 17 nie będzie powodować zwolnienia dochodu z opodatkowania.

Oznacza to zatem, że z opodatkowania na gruncie art. 17 ust. 1 Ustawy o CIT zwolnione są wyłącznie dochody, których cel wydatkowania odpowiada celom statutowym lub innym celom wskazanym w powołanym przepisie, a środki przeznaczone na jego realizację nie pochodzą z działalności wskazanej w art. 17 ust. 1a Ustawy o CIT.

Zwolnienie wprowadzone w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT doznaje pewnych ograniczeń podmiotowych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1c ustawy o CIT "lc. Przepis ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania w:

Zgodnie z powołanym przepisem zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT nie znajduje zastosowania, jeżeli podmiot przeznaczający wygenerowane dochody na cele enumeratywnie wskazane jest przedsiębiorstwem państwowym, spółdzielnią, spółkę, przedsiębiorstwem komunalnym, samorządowym zakładem budżetowym czy jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, będącą podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z powołanymi przepisami zwolnieniu z opodatkowania na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT podlega dochód przeznaczony przez:

Analizując przesłankę nr. 1 należy stwierdzić, że ze zwolnienia wskazanego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT skorzystać może wyłącznie podmiot, którego celem statutowym jest:

Z uwagi na katalog wyjątków wskazanych w art. 17 ust. 1c podmiotami mogącymi skorzystać z przedmiotowego zwolnienia są podmioty działające w formach prawnych np. fundacji, stowarzyszenia, czy instytucji badawczej realizującej określony cel statutowy.

W odniesieniu do drugiego warunku należy wskazać, że z przedmiotowego zwolnienia skorzystać mogą wyłącznie podmioty których celem statutowym jest jedna z aktywności wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT.

Na gruncie powołanego przepisu wyraźnie zostało wskazane, iż dotyczy on podmiotów realizujących jeden ze wskazanych celów statutowych. Oznacza to zatem, że o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia przesądza wskazanie w statucie podmiotu jednego z celów wymienionych w analizowanym przepisie.

Co istotne, powołana regulacja nie uzależnia możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia od następstw, czy konsekwencji działania podatnika.

W konsekwencji spełnienie przedmiotowej przesłanki oceniane jest wyłącznie poprzez obiektywne ustalenie, czy działalność statutowa podatnika pokrywa się z aktywnościami wskazanymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT.

Co istotne dokonując oceny celu statutowego danego podmiotu zasadne jest przeanalizowanie przepisów regulujących daną formę prawną pod względem oceny, czy dany podmiot może w ogóle podejmować działalność w danym zakresie. Jeżeli nie zachodzą przesłanki uniemożliwiające prowadzenie przez podmiot danego rodzaju działalności gospodarczej, a jednym z celów statutowych jednostki jest prowadzenie działalności wskazanej w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT podatnik jest uprawniony do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia.

Na gruncie powołanego przepisu zwolnieniu z opodatkowania podlegają wyłącznie dochody przeznaczone na określony cel prowadzonej działalności. Oznacza to zatem, że zwolnieniu podlegać będzie dochód, który zostanie przez podatnika przeznaczony na cele działalności statutowej.

Zasady przeznaczania dochodu na cel działalności gospodarczej reguluje art. 17 ust. 1b ustawy o CIT.

Ostatnim z warunków jest wydatkowanie środków pieniężnych, które nie pochodzą z działalności opisanej w art. 17 ust. 1a Ustawy o CIT. Jeżeli dochód przeznaczony na cele statutowe nie pochodzą z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami albo dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k czy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, podatnik może skorzystać z przedmiotowego zwolnienia.

Przenosząc rozważania na grunt analizowanego stanu faktycznego należy stwierdzić, że Wnioskodawca jest podmiotem prawa, który nie został enumeratywnie wskazany w art. 17 ust. 1c ustawy o CIT ponieważ Wnioskodawca jest fundacją.

Celem statutowym Wnioskodawcy jest niesienie pomocy osobom fizycznym i przedsiębiorcom nadmiernie zadłużonym którzy-nie są w stanie samodzielnie rozwiązać swoich problemów w relacjach z instytucjami finansowymi oraz w celu działania na rzecz zmian w prawie obowiązującym w RP, w zakresie dotyczącym sytuacji spornych pomiędzy dłużnikiem a bankiem lub inną instytucją finansową.

Wskazany cel działalności Wnioskodawcy stanowi jeden z celów statutowych uprawniających do skorzystania ze zwolnienia ponieważ jest to działalność o charakterze dobroczynnym lub działalność z zakresu pomocy społecznej. Brak wyraźnego rozgraniczenia wskazanych pojęć na gruncie ustawy o CIT powoduje, że niektóre aktywności mogą zostać zakwalifikowane jako spełniające oba cele.

Podejmowane przez Wnioskodawcę działania będą miały za zadanie poprawę sytuacji majątkowej osób nadmiernie zadłużonych. Pomoc niesiona Dłużnikom przez Wnioskodawcę, polegająca na zapewnieniu wsparcia finansowego, pomocy prawnej oraz doradczej, psychologicznej, edukacyjnej oraz procesowej będzie miała za zadanie poprawę ich sytuacji życiowej, poprzez np. wybór optymalnego rozwiązania, wyjście ze spirali nadmiernego zadłużenia, restrukturyzację kredytów etc.

Jak zostało wcześniej wskazane świadczona pomoc będzie odbywała się nieodpłatnie lub za symbolicznym wynagrodzeniem (oprocentowane pożyczki).

Co istotne celem prowadzonej działalności jest udostępnianie wiedzy oraz posiadanych przez Wnioskodawcę składników majątkowych w celu wsparcia Dłużników w najtrudniejszym dla nich momencie. Należy jednak wskazać, że działalność Wnioskodawcy będzie polegać na udostępnianiu posiadanego przez Wnioskodawcę majątku oraz posiadanej wiedzy celem możliwie najmniej dolegliwego rozwiązania problemów finansowych beneficjentów Fundacji.

Co istotne, celem Wnioskodawcy jest zapewnienie możliwie najszerszej rzeszy osób pomocy i wsparcia, dlatego też Wnioskodawca nie będzie spłacał ciążących na beneficjentach długów, lecz udzieli wsparcia celem ich optymalnego uregulowania przez Dłużników, którzy będą mogli zwrócić Fundacji udostępnione środki na korzystniejszych warunkach niż względem instytucji finansowych.

Wobec powyższego przyjęty sposób funkcjonowania Wnioskodawcy stanowi działalność dobroczynną lub działalność z zakresu pomocy społecznej, ponieważ ma ona na celu poprawę sytuacji osób znajdujących się w trudnym położeniu z tytułu ciążących na nich zobowiązań względem instytucji finansowych.

Ponadto należy wskazać, że prowadzona przez Wnioskodawcę działalność mieć będzie charakter działalności nieodpłatnej co wynika z faktu, że za pomoc doradczą oraz prawną psychologiczną, edukacyjną oraz procesową, a także pozostałe aktywności świadczone względem beneficjentów Fundacji w tym nieoprocentowane pożyczki, Wnioskodawca nie będzie pobierał jakiegokolwiek wynagrodzenia.

W odniesieniu zaś do Wynagrodzenia pobieranego od udzielonych pożyczek poniżej warunków rynkowych należy stwierdzić, że nie każde przysporzenie może być rozumiane jako rynkowa odpłatność za świadczoną usługę. Nie będzie tak w szczególności w sytuacji gdy jest to przysporzenie wyłącznie w takim zakresie, w jakim i tak przysługiwałoby Wnioskodawcy w sytuacji, gdyby środki pieniężne znajdowały się na rachunku bankowym.

Ponadto należy wskazać, że pojęcie dobroczynności nie zostało zdefiniowane na gruncie przepisów ustawy o CIT. Z uwagi na powyższe należy się posłużyć definicją słownikową wskazanego terminu celem odnalezienia jego prawidłowego znaczenia. Zgodnie z definicją słownikową pod pojęciem "dobroczynny" należy rozumieć niosący pomoc potrzebującym czy przynoszący korzyść lub ulgę

Pojęcie pomocy społecznej zostało zaś zdefiniowane w art. 2 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej, zgodnie z którym "Pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości.".

Wobec powyższego wykładnia powołanych pojęć prowadzi do wniosku, że działalność Wnioskodawcy spełnia cechy działalności statutowej pozwalającej na zwolnienie z opodatkowania, ponieważ jej celem jest niesienie pomocy osobą znajdującym się w trudnej sytuacji majątkowej.

Wobec powyższego w wyniku spełnienia przesłanek wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT oraz z powodu braku jakichkolwiek okoliczności uniemożliwiających skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia, Wnioskodawca będzie uprawniony do zwolnienia z opodatkowania dochodów przeznaczonych na cele statutowe Fundacji.

Ad. 2

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT "Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.".

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT "Dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.".

W celu ustalenia dochodu na gruncie ustawy o CIT podatnik jest obowiązany do obniżenia przychodów o koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT "Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.".

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną na gruncie ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są wydatki poniesione w celu uzyskania przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Zgodnie z powołanym przepisem aby poniesiony wydatek mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodów:

Zgodnie z powołanym przepisem, aby podatnik mógł uznać poniesione wydatki za koszty uzyskania przychodów wydatki przez niego poniesione muszą spełniać wszystkie ze wskazanych przesłanek.

Przenosząc rozważania na grunt przedmiotowego stanu faktycznego należy przyjąć, że Wnioskodawca ponosi wydatki w związku z prowadzoną działalnością statutową w postaci: wydatków na lokal siedziby Fundacji lub inne lokale w których będzie prowadzona działalność Fundacji, media dostarczane do tych lokali, wydatków na obsługę biura i zakup materiałów biurowych, pensje osób zatrudnionych przez Fundację pełniących rolę pomocniczą przy prowadzonej przez nią działalności, koszty obsługi rachunków bankowych, promocji swoich działań w mediach, obsługi księgowej.

Ponoszone wydatki pozostają w bezpośrednim związku z prowadzoną działalnością przez Fundację ponieważ ich ponoszenie warunkuje istnienie Fundacji oraz możliwość prowadzenia działalności w aktualnym kształcie a także uzyskiwanie Przychodów Fundacji.

Innymi słowy gdyby nie ponoszone przez Fundację Koszty Organizacyjne nie byłaby ona w stanie świadczyć usług na rzecz beneficjentów Fundacji tj. świadczyć na ich rzecz pomocy prawnej, doradczej, psychologicznej, procesowej i edukacyjnej a także udzielać pożyczek etc. a w konsekwencji nie byłaby w stanie uzyskiwać Przychodów Fundacji.

Ponadto na gruncie art. 16 ustawy o CIT Koszty Organizacyjne nie zostały wyłączone z katalogu kosztów uzyskania przychodów.

Wobec powyższego Fundacja może uznać za koszty uzyskania przychodów wydatki ponoszone w celu uzyskania tytułu prawnego do lokali, zakupu mediów, zakup materiałów biurowych, promocji prowadzonej działalności, zakup usług zewnętrznych czy zatrudnienie pracowników.

Wskazane wydatki warunkują możliwość prowadzenia działalności polegającej na wspieraniu Dłużników a także uzyskiwanie Przychodów Fundacji.

W związku z powyższym w wyniku osiągnięcia przychodów Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia ich o koszty uzyskania przychodów, które na gruncie analizowanego stanu faktycznego stanowić będą Koszty organizacyjne funkcjonowania Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie:

Ad. 1

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 40), fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności takich, jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami.

Fundacje posiadają osobowość prawną, tak więc jako osoby prawne są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie nie zostały one wymienione przez ustawodawcę w treści art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 z późn. zm.; dalej: CIT) jako podmioty, które zwolnione są od podatku.

Z uwagi na powyższe należy wskazać, że fundacje, tak jak inne podmioty posiadające osobowość prawną, podlegają ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w tej ustawie.

Katalog dochodów podlegających zwolnieniu z opodatkowania zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak stanowi pkt 4 ww. przepisu, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo - techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Stosownie do art. 17 ust. 1a pkt 2 ww. ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Z kolei na podstawie art. 17 ust. 1b ww. ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Zwolnienie zawarte w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy jest więc zwolnieniem warunkowym i zależy od łącznego spełnienia następujących przesłanek:

* celem statutowym podatnika musi być działalność wymieniona w tym przepisie,

* uzyskane przez niego dochody muszą być przeznaczone i bez względu na termin wydatkowane na ten cel.

Ze zwolnienia nie mogą jednak korzystać, bez względu na cele ich działalności, podatnicy wymienieni w art. 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

* przedsiębiorstwa państwowe, spółdzielnie i spółki;

* przedsiębiorstwa komunalne mające osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;

* samorządowe zakłady budżetowe oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Podkreślenia wymaga, że zwolnienie to nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a. Ważny jest bowiem cel na jaki jest ten dochód przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, z działalności gospodarczej.

Użycie przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych sformułowania "w części przeznaczonej na te cele" oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów niż wymienione w tym przepisie - to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych "innych celów" nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od opodatkowania. Nie można bowiem w tym zakresie zastosować wykładni rozszerzającej ustawowy zakres zwolnienia podatkowego.

A zatem sposób realizacji celów określonych w statucie jednostki powinien być wskazany w sposób ścisły i niebudzący wątpliwości, by organy podatkowe mogły rozstrzygnąć, czy jest on zgodny z celami preferowanymi przez ustawodawcę. Organy podatkowe nie są bowiem uprawnione do dokonywania wykładni zapisów statutu.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy podatkowej jest zatem, aby cele przewidziane w statucie mieściły się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie.

Z regulacji art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika wprost, że podstawowym kryterium zastosowania przewidzianego w nim zwolnienia podatkowego jest przeznaczenie przez podatnika osiągniętego przez niego dochodu na ściśle określone w nim cele preferowane, przy czym cele te muszą w sposób niebudzący wątpliwości wynikać z postanowień statutu danego podmiotu. Jednocześnie określenie "cel statutowy" oznacza cel, który został wyraźnie sprecyzowany w statucie danej osoby prawnej.

Reasumując, zwolnienie podatkowe zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest obwarowane licznymi zastrzeżeniami. Obejmuje tylko tą część dochodów, która przeznaczona zostanie na cele statutowe wskazane w tym przepisie. Ponadto, przepisy ograniczają zakres podmiotowy zwolnienia, poprzez wyłączenie spod możliwości jego zastosowania dochodów różnych grup podatników - czy to z uwagi na rodzaj ich działalności, czy też na określoną formę organizacyjną.

W przedmiotowym Wniosku Wnioskodawca podnosi, że celem Fundacji jest niesienie pomocy osobom fizycznym i przedsiębiorcom nadmiernie zadłużonym a także działania na rzecz zmian w prawie obowiązującym w RP. Czyli zdaniem Fundacji prowadzana działalność ma charakter dobroczynny i pomocy społecznej. Ponadto realizacja celów statutowych Wnioskodawcy będzie następować poprzez:

* Świadczenie nieodpłatnej obsługi prawnej Dłużników (...) ("Pomoc Prawna");

* Świadczenie nieodpłatnej obsługi doradczej Dłużników w zakresie innym niż prawny (doradztwo ekonomiczne, finansowe) również poprzez bądź to zatrudnienie odpowiednio wykwalifikowanych osób lub nabywanie usług pomocy doradczej dla Dłużników na rynku od zewnętrznych podmiotów ("Pomoc Doradcza")

* Świadczenie nieodpłatnej pomocy psychologicznej Dłużnikom poprzez samodzielne zatrudnienie odpowiednio wykwalifikowanych specjalistów, lub nabywanie tych usług na rynku od zewnętrznych podmiotów ("Pomoc Psychologiczna")

* Szerzenie wiedzy z zakresu ekonomii, finansów, bankowości, prawa: zarówno wśród Dłużników, jak i docieranie z wiedzą do jak najszerszego grona zainteresowanych (prewencja) ("Edukacja");

* Wytaczanie powództw - na koszt Fundacji - oraz występowanie w toczących się postępowaniach sądowych prowadzonych przed sądami powszechnymi w imieniu i na rzecz Dłużników, pomoc w finansowaniu procesów Dłużników w ich sporach z instytucjami finansowymi ("Pomoc Procesowa");

* Wspieranie finansowe Dłużników znajdujących się w szczególnie trudnej sytuacji finansowej, m.in. poprzez udzielanie Dłużnikom pożyczek nieoprocentowanych lub oprocentowanych poniżej stawek rynkowych w celu uzyskania przez nich możliwości spłaty nadmiernego zadłużenia, jego restrukturyzacji lub zapewnienia środków życiowych ("Pożyczki").

W tym miejscu jeszcze raz należy podkreślić, że zwolnienie zawarte w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy jest więc zwolnieniem warunkowym i zależy od łącznego spełnienia następujących przesłanek:

* celem statutowym podatnika musi być działalność wymieniona w tym przepisie,

* uzyskane przez niego dochody muszą być przeznaczone i bez względu na termin wydatkowane na ten cel.

Dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy należy zaznaczyć, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęć zawartych w art. 17 ust. 1 pkt 4. Ustawa nie definiuje takich pojęć jak oświat czy dobroczynność. Uzasadnione jest zatem posługiwanie się w tym przypadku innymi ustawami lub wykładnią gramatyczną. Powołując się na językowe znaczenie tych wyrazów (Słownik Języka Polskiego PWN, http://sjp.pwn.pl/) przez oświatę należy rozumieć proces kształcenia upowszechniania wiedzy i kultury w społeczeństwie. Natomiast dobroczynność to niesienie pomocy potrzebującym.

Z kolei zgodnie z definicją Ministra Pracy, Rodziny i Polityki Społecznej "pomoc społeczna" umożliwia przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych tym, którzy nie są w stanie sami ich pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości. Pomoc społeczna wspiera ich w wysiłkach zmierzających do zaspokojenia niezbędnych potrzeb i umożliwia im życie w warunkach odpowiadających godności człowieka.

Wskazać należy, że ani z definicji dobroczynności ani pomocy społecznej nie wynika, że mają one charakter odpłatny. Zarówno dobroczynność jak i pomoc społeczna są świadczone nieodpłatnie.

W sytuacji natomiast gdy działania wykonywane są odpłatnie nie można mówić o niesieniu pomocy społecznej bądź dobroczynności.

Mając na uwadze przepisy prawa podnieść należy, że jeśli Wnioskodawca którego celem statutowym jest pomoc społeczna, przekaże dochody na Edukację to ta część dochodów nie będzie mogła skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego zawartego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy CIT. Pojęcie Edukacji wpisuje się w definicję działalności oświatowej, która to nie jest celem statutowym Wnioskodawcy.

Ponadto wskazać należy, że wspieranie finansowe Dłużników znajdujących się w szczególnie trudnej sytuacji finansowej, m.in. poprzez udzielanie Dłużnikom pożyczek nieoprocentowanych lub oprocentowanych poniżej stawek rynkowych,również nie wpisuje się w definicję pomocy społecznej a tym bardziej dobroczynności. Nie ma tu znaczenia fakt, że udzielane pożyczki będą nieoprocentowane lub oprocentowanie będzie miało charakter symboliczny.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochodów wydatkowanych na świadczenie Edukacji, oraz udzielanie Pożyczek uznaje się za nieprawidłowe.

Wskazać należy, że poprzez świadczenie Pomocy Prawnej, Doradczej, Psychologicznej oraz Pomocy Procesowej Wnioskodawca realizuje swój cel statutowy jakim jest pomoc społeczna. Jest to pomoc świadczona przez Wnioskodawcę nieodpłatnie z własnych środków Fundacji.

W świetle powyższego ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy może skorzystać tylko ta część dochodów która została przeznaczona i wydatkowana na cele pomocy społecznej tzn. Pomoc Prawną, Doradczą, Psychologiczną oraz Procesową.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochodów wydatkowanych na świadczenie Pomocy Prawnej, Pomocy Doradczej, Pomocy Psychologicznej, Pomocy Procesowej uznaje się za prawidłowe.

Ad. 2

Zasady kwalifikowania wydatków jako kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 z późn. zm.; dalej: u.p.d.o.p.).

Artykuł 15 ust. 1 u.p.d.o.p. stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest by wydatek łącznie spełniał następujące przesłanki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

W tym miejscu należy podkreślić, że to obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Należy również wskazać, że kosztami mogą być zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim, tzw. koszty pośrednie) - jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

W myśl art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p., podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez podatnika przychodów.

Tym samym to na podatniku spoczywa obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych w taki sposób, który pozwoli na ustalenie:

* kwot przychodów (oraz kwot niestanowiących przychodów podatkowych),

* kosztów odpowiadających uzyskanym przychodom (oraz odpowiednio wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów) oraz

* dochodów wolnych od podatku.

Zasadą jest więc takie prowadzenie rachunkowości, aby można było z łatwością wyodrębnić przychody i koszty związane z działalnością opodatkowaną i zwolnioną.

Wskazać należy, ze w przedmiotowej sprawie, Koszty Organizacyjne stanowią koszty uzyskania przychodu, gdyż pozostają w związku z prowadzoną działalnością a ich ponoszenie warunkuje istnienie wnioskodawcy.

Wnioskodawca winien jednak dokonać przypisania kosztów uzyskania przychodów do przychodów uzyskanych z działalności opodatkowanej i działalności zwolnionej.

Ustawodawca przewidział przy tym wyjątkowe sytuacje, gdy pomimo prawidłowego dokumentowania ponoszonych wydatków i prowadzenia ewidencji rachunkowych w sposób rzetelny i niewadliwy, obiektywnie oceniając, podatnik nie ma możliwości przypisania danego kosztu podatkowego wyłącznie do przychodów tworzących dochody opodatkowane albo przychodów tworzących inne dochody. Mieszczą się one w dyspozycjach art. 15 ust. 2 i ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio (art. 15 ust. 2a ww. ustawy).

Przepis art. 15 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stosuje się, jeżeli zaistnieją łącznie następujące przesłanki:

* podatnik osiąga przychody ze źródeł, z których cześć dochodów podlega opodatkowaniu a część nie podlega opodatkowaniu i tworzących dochód niepodlegający opodatkowaniu albo wolny od podatku,

* w związku z tym faktycznie ponosi określone koszty uzyskania przychodów,

* koszty te są ujęte łącznie i nie ma możliwości ich wyodrębnienia dla przychodów tworzących dochód podlegający opodatkowaniu i tworzących dochód niepodlegający opodatkowaniu albo wolny od podatku.

Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 3 przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 21, jeżeli przychody tez zostały uwzględnione przez podatnika przy ustalaniu dochodu przypadającego na zagraniczny zakład.

Jednocześnie zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 o którym mowa powyżej przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku.

Ponadto Sąd w wyroku WSA w Krakowie z dnia 5 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 1016/09 uznał, że: "z przepisu art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 u.p.d.o.p. wynika zasada wyłączenia wpływu na podstawę opodatkowania zarówno dochodów zwolnionych czy niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem jak i powiązanych z nim kosztów. Potwierdza ona zatem konieczność przyporządkowania wydatków do konkretnych przychodów, jak i neutralność - dla podstawy opodatkowania - zarówno dochodów jak i kosztów zawiązanych z ich uzyskaniem".

W analizowanej sytuacji, Wnioskodawca prowadzi działalność, która jest zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4a także działalność podlegającą opodatkowaniu. Wnioskodawca będzie także ponosić Koszty organizacyjne.

Jednak podatnik zobowiązany jest prawidłowo rozliczyć koszty, tj. dokonać ich prawidłowego przypisania do przychodów z działalności opodatkowanej i działalności zwolnionej z opodatkowania. W sytuacji natomiast gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła koszty powinny zostać rozliczone na podstawie art. 15 ust. 2 i 2a Umożliwi to przypisanie kosztów do konkretnych źródeł przychodów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Kosztów Organizacyjnych uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.