1462-IPPB4.4511.102.2017.2.JM - Brak możliwości skorzystania z rozliczenia w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2017 r. (data wpływu 3 lutego 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 31 marca 2017 r. (data nadania 31 marca 2017 r., data wpływu 4 kwietnia 2017 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 14 marca 2017 r. Nr 1462-IPPB4.4511.102.2017.1.JM (data nadania 15 marca 2017 r., data doręczenia 27 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z rozliczenia w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z rozliczenia w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 14 marca 2017 r. Nr 1462-IPPB4.4511.102.2017.1.JM (data nadania 15 marca 2017 r., data doręczenia 27 marca 2017 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

Pismem z dnia 31 marca 2017 r. (data nadania 31 marca 2017 r., data wpływu 4 kwietnia 2017 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła powyższe w terminie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 28 grudnia 2016 r. Sąd wydał wyrok, w którym orzekł rozwód. Sprawa toczyła się od maja 2013 r. W grudniu 2011 r. mąż Wnioskodawczyni Paweł K. wyprowadził się z domu i zamieszkał w G. Nastąpiła separacja faktyczna. Wnioskodawczyni z córkami Pauliną i Martyną zamieszkuje w Ł. Od momentu opuszczenia domu mąż przestał zajmować się wychowaniem dzieci, nie utrzymywał i nie utrzymuje z nimi kontaktów, nie interesuje się nimi. Zachowanie męża związane jest z jego chorobą alkoholową. Biorąc to pod uwagę, Sąd na wniosek Wnioskodawczyni ustanowił rozdzielność małżeńską majątkową wstecznie z dniem 1 listopada 2012 r. Zabezpieczenie alimentacyjne na dzieci na czas trwania procedury rozwodowej było zciągane przez komornika. W związku z takimi okolicznościami, będąc od ponad 5 lat osobą samotnie wychowującą dzieci do 28 października 2016 r. Wnioskodawczyni miała status mężatki i nie korzystała z preferencyjnej ulgi rodzinnej dla samotnych matek. Córki Martyna obecnie 12 lat i Paulina 19 lat zamieszkują tylko z Wnioskodawczynią w Ł. Jednoosobowo Wnioskodawczyni sprawuje nad nimi opiekę, wychowuje i dba o wszystkie sprawy, które są w ich życiu. Wnioskodawczyni nie korzysta z pomocy bliskich, gdyż jest to niemozliwe, rodzina Wnioskodawczyni - ojciec i brat mieszkają w P., a teściowie w S. Mama Wnioskodawczyni nie żyje. Wykonywanie władzy rodzicielskiej nad małoletnią Martyną Sąd powierzył Wnioskodawczyni, ograniczając rolę ojca jedynie do współdecydowania o sprawach leczenia (były mąż jest z zawodu lekarzem). Wnioskodawczyni uważa, że wobec opisanej powyżej sytuacji przysługuje Jej prawo do skorzystania z ulgi (preferencji rozliczenia) jako samotna matka od momentu, kiedy sytuacja zaistniała.

Ponadto w uzupełnieniu z dnia 31 marca 2017 r. (data wpływu 4 kwietnia 2017 r.) Wnioskodawczyni wskazała, że separacja formalna nie została orzeczona prawomocnym wyrokiem Sądu. Separacja faktyczna zaistniała od dnia 27 grudnia 2011 r. i była główną przesłanką do orzeczenia rozwodu oraz ograniczenia mężowi wykonywania władzy rodzicielskiej (wyrok z dnia 28 października 2016 r.). Dzieci uczą się w państwowych publicznych placówkach oświaty w Rzeczypospolitej. Martyna K. (12 lat) - Szkoła Podstawowa, Paulina K. (19 lat) - Policealna Szkoła Techników Dentystycznych. Pełnoletnia córka Paulina w latach 2012 - 2014 nie pracowała. W 2015 r. pracowała dla firmy C. S. A. w kampanii reklamowej i uzyskała dochód 808,80 zł mieszczący się w kwocie 3.091 zł rocznie. W stosunku do Wnioskodawczyni, ani do Jej dzieci w latach 2012 - 2015 nie miały zastosowania przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanych podatku dochodowym ani podatku tonażowym. W latach 2012 - 2015 ciążył na Wnioskodawczyni obowiązek alimentacyjny wobec Pauliny K. i Martyny K. Paulina K. uzyskała pełnoletność w dniu 30 stycznia 2016 r. Wobec obu córek Wnioskodawczyni wykonywała samotnie swoje obowiązki wychowawcze, z należytą starannością, otrzymując jedynie alimenty od ich ojca za pośrednictwem komornika. Wnioskodawczyni nie rozliczyła się w latach 2012 - 2015 jako samotna matka, ale w jej sytuacji i poczuciu, uważa, że powinna mieć prawo.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni może wprowadzić korektę w rozliczeniu podatku za lata 2012 - 2015 i skorzystać z ulgi przysługującej osobom samotnie wychowującym dzieci?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wobec Jej sytuacji opisanej powyżej przysługuje Jej prawo do skorzystania z ulgi preferencyjnego rozliczenia dla osób samotnie wychowujących dzieci za lata 2012 - 2015.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.), od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

Stosownie do art. 6 ust. 8 ww. ustawy, sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym.

Zgodnie z art. 6 ust. 9 powołanej ustawy, zasada określona w ust. 8 nie dotyczy osób, o których mowa w art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym niekorzystających jednocześnie z opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach określonych w art. 30c albo w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, albo w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym.

Ponadto art. 6 ust. 10 ww. ustawy określa, że sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania do podatników, którzy wniosek, wyrażony w zeznaniu podatkowym, określony w ust. 2 i 4, złożą po terminie, o którym mowa w art. 45 ust. 1.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Z powołanych unormowań prawnych wynika, że prawo do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów na zasadach określonych w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przysługuje podatnikowi, który:

* w danym roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci;

* posiada odpowiedni, określony przez ustawodawcę stan cywilny;

* nie mają do niego, ani do jego dziecka zastosowania przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy o zryczałtowanym podatku dochodowym oraz ustawy o podatku tonażowym;

* złoży stosowny wniosek (wyrażony w zeznaniu rocznym) w przewidzianym terminie.

Tym samym, możliwość skorzystania z uprzywilejowanej formy opodatkowania przewidzianej dla osób samotnie wychowującej dzieci została z woli ustawodawcy w sposób wyraźny uzależniona od spełnienia ściśle określonych warunków.

Jak z powyższego wynika, ustawodawca uzależnił prawo do skorzystania z preferencyjnych zasad rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych od spełnienia m.in. warunku samotnego wychowywania w roku podatkowym dzieci (dziecka) wymienionych w art. 6 ust. 4 ww. ustawy.

Aby korzystać z preferencyjnego opodatkowania swoich dochodów na zasadach przewidzianych w art. 6 ust. 4, należy mieć ściśle określony stan cywilny oraz wychowywać samotnie dziecko.

Osobami samotnie wychowującymi dziecko są przede wszystkim ci rodzice (przysposabiający) lub opiekunowie, którzy pozostają w stanie wolnym. Dotyczy to zarówno osób, które nigdy nie zawierały związku małżeńskiego (panna, kawaler), osób, których związek małżeński ustał wskutek śmierci współmałżonka (wdowa, wdowiec) - z wyjątkiem roku podatkowego, w którym zdarzenie to nastąpiło - jak i osób, których związek małżeński został rozwiązany poprzez orzeczenie rozwodu (rozwódka, rozwodnik). W tym ostatnim przypadku należy uznać, że status osoby rozwiedzionej nabywa się dopiero poprzez prawomocne orzeczenie o rozwiązaniu małżeństwa. W związku z tym, uzyskanie w danym roku podatkowym jedynie nieprawomocnego orzeczenia o rozwodzie, nie pozwala na uznanie danej osoby za samotnie wychowującą dziecko.

Problemem przy ustaleniu statusu osoby samotnie wychowującej dziecko jest to, że w niektórych przypadkach pozostaje dwoje rodziców czy też opiekunów. Istotne jest wówczas, którą z tych osób należy uznać za "osobę samotnie wychowującą dziecko". Z pewnością bowiem tylko jedna osoba (spośród obydwu rodziców) może być uznana za samotnie wychowująca dziecko w danym czasie. W doktrynie i w praktyce przeważa stanowisko, zgodnie z którym decydujące znaczenie ma tutaj kryterium formalne, jakim jest orzeczenie sądu o powierzeniu władzy rodzicielskiej.

Osobami samotnie wychowującymi dzieci mogą być również, wyjątkowo, niektóre osoby pozostające w związku małżeńskim. Dotyczy to osób, wobec których orzeczono separację. Z przepisu art. 6 ust. 4 ww. ustawy wynika, że za osobę samotnie wychowującą dziecko może zostać uznana osoba, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów. Nabycie statusu osoby samotnie wychowującej dziecko wymaga więc prawomocnego orzeczenia o separacji małżonków. Stąd też brak prawomocnego orzeczenia w tym względzie nie pozwala na wspólne rozliczenie z dzieckiem.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni w latach 2012 - 2015 nie można uznać za "osobę samotnie wychowującą dziecko", bowiem jak wskazano w treści uzupełnienia do wniosku, separacja formalna nie została orzeczona prawomocnym wyrokiem Sądu.

Zatem Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do skorzystania z preferencyjnego rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2012 - 2015 według zasad określonych w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci.

Brak możliwości rozliczenia się jako osoba samotnie wychowująca dzieci w latach 2012 - 2015 potwierdza również fakt niespełnienia przez Wnioskodawczynię warunku jakim jest konieczność złożenia wniosku w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, za który dokonywane jest rozliczenie. Do dnia 28 października 2016 r. Wnioskodawczyni miała status mężatki i nie korzystała z preferencyjnej ulgi rodzinnej dla samotnych matek. Wnioskodawczyni nie rozliczyła się w latach 2012 - 2015 jako samotna matka. Złożenie zaś takiego wniosku po terminie powoduje jego bezskuteczność.

Wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje możliwości złożenia wniosku o zastosowanie preferencyjnego rozliczenia w innym czasie niż określone to zostało w treści art. 6 tejże ustawy. Wynika to jednoznacznie z treści cytowanego powyżej ust. 10 tegoż przepisu, z którego precyzyjnie wynika, że preferencyjny sposób opodatkowania nie będzie miał zastosowania do tych podatników, którzy wniosek złożą po terminie ściśle określonym.

Dodać należy, że w prawie podatkowym występują dwa zasadnicze rodzaje terminów: terminy prawa procesowego (tj. terminy, które regulują sytuację prawną organu podatkowego oraz stron postępowania od chwili wszczęcia postępowania do jego zakończenia) oraz terminy prawa materialnego (tj. takie, przez które należy rozumieć okres, w którym może nastąpić ukształtowanie praw i obowiązków podmiotu w ramach podatkowo - prawnego stosunku materialnego).

Terminy prawa procesowego podlegają przywróceniu (stanowi o tym art. 162 § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym przepisy § 1-3 tego artykułu - dotyczące przywrócenia terminu - stosuje się do terminów procesowych), w przeciwieństwie do terminów prawa materialnego, które przywróceniu nie podlegają.

Termin do złożenia wniosku o zastosowanie preferencyjnej formy opodatkowania dochodów, o której mowa w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - a wynikający z art. 45 ust. 1 w związku z art. 6 ust. 10 tej ustawy - jest terminem materialnoprawnym i nie podlega przywróceniu, co z kolei oznacza, że po jego upływie podatnik traci prawo skorzystania z tego uprawnienia.

Odnośnie możliwości złożenia korekty zeznania za lata 2012 - 2015, wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 81 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej podatnicy, (...) mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację (w tym również zeznanie), co następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Korekta deklaracji zeznania ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji - o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym - poprawnym już - wypełnieniu jej formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji, z wynikającym z przepisu prawa obowiązkiem dołączenia pisemnego uzasadnienia przyczyn korekty.

W sytuacji nie złożenia w terminie określonym w art. 6 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zeznania w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dziecko nie ma możliwości dokonania zmiany zasad opodatkowania poprzez złożenie korekty. Korekta jest bowiem czynnością o charakterze technicznym, nie stanowi natomiast wniosku o opodatkowanie dochodów jako osoby samotnie wychowującej dziecko.

Podsumowując, stwierdzić należy, że wobec niespełnienia przesłanek, wynikających z art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni nie może dokonać korekty w rozliczeniach podatku za lata 2012 - 2015 i skorzystać z ulgi przysługującej osobom samotnie wychowującym dzieci.

Stanowisko wnioskodawczyni jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.