1462-IPPB3.4510.43.2017.1.MC - Powstanie przychodu w przypadku zbycia przez spółkę akcji w celu ich umorzenia.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2017 r. (data wpływu 30 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych zbycia przez wnioskodawcę akcji SKA w celu umorzenia - jest prawidłowe.

W dniu 30 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych zbycia przez wnioskodawcę akcji SKA w celu umorzenia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością oraz polskim rezydentem podatkowym, a w konsekwencji podlega opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów (przychodów), bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Obecnie Wnioskodawca jest akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej z siedzibą statutową usytuowaną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: "SKA"), która jest polskim rezydentem podatkowym na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. Obok Wnioskodawcy akcjonariuszami w SKA są dwie osoby fizyczne (dalej: "osoby fizyczne") podlegające w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Komplementariuszem w SKA jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będąca polskim rezydentem podatkowym (dalej: "Komplementariusz"), w której wspólnikami są ww. osoby fizyczne.

W najbliższej przyszłości możliwe jest dokonanie nieodpłatnego zbycia akcji posiadanych przez Wnioskodawcę w kapitale zakładowym SKA w celu ich umorzenia. Nieodpłatne umorzenie akcji zostałoby dokonane na podstawie art. 359 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (dalej: "k.s.h,"). Zgodnie z powołanym przepisem akcje mogą być umorzone w przypadku, gdy statut tak stanowi. Akcja może być umorzona albo za zgodą akcjonariusza w drodze jej nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe), przy czym umorzenie dobrowolne nie może być dokonane częściej niż raz w roku obrotowym. Umorzenie akcji zostałoby dokonanez obniżeniem kapitału zakładowego SKA.

Stosownie do art. 359 § 2 k.s.h. umorzenie akcji wymaga uchwały walnego zgromadzenia, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi akcji umorzonych bądź uzasadnienie umorzenia akcji bez wynagrodzenia oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego. W przeciwieństwie do umorzenia przymusowego umorzenie dobrowolne może nastąpić bez wynagrodzenia, co będzie miało miejsce na gruncie przedstawionego zdarzenia przyszłego, ponieważ Wnioskodawca nie uzyska od SKA jakiegokolwiek wynagrodzenia z tytułu nieodpłatnego zbycia posiadanych przez siebie akcji w kapitale zakładowym SKA.

W konsekwencji dokonanej transakcji nieodpłatnego zbycia akcji SKA na rzecz SKA w celu ich umorzenia przez spółkę kapitałową oraz następczego umorzenia tych akcji przez SKA, struktura akcjonariatu SKA ulegałby zmianie polegającej na tym, że jedynymi akcjonariuszami w SKA stałyby się ww. osoby fizyczne. Jednocześnie komplementariuszem w SKA pozostałby w dalszym ciągu Komplementariusz.

W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwość związaną ze skutkami podatkowymi związanymi z przedstawioną transakcją nieodpłatnego dobrowolnego zbycia akcji posiadanych przez siebie w SKA na rzecz SKA w celu ich umorzenia na gruncie Ustawy CIT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy nieodpłatne zbycie przez Wnioskodawcę akcji SKA na rzecz SKA w celu ich umorzenia, jak również ich następcze umorzenie przez SKA, nie będą skutkować po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zbycia należących do niego akcji SKA w celu ich umorzenia oraz ich następczego umorzenia przez SKA nie dojdzie do powstania przychodu po jego stronie, nie będzie bowiem miało miejsce faktyczne otrzymanie przychodu, a tym samym nie wystąpi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych.

Umorzenie akcji polega na ich prawnym unicestwieniu, tzn. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym, wynikających z akcji. Zasady umarzania akcji zawarte są w art. 359 § 1-7 oraz art. 360 § 1-4 k.s.h., które znajdują zastosowanie do spółki komandytowo-akcyjnej (art. 126 § 1 pkt 2 k.s.h.). Z przepisów tych wynika, że umorzenie może być przeprowadzone za zgodą akcjonariusza, w drodze nabycia akcji przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe).

Umorzenie akcji wymaga uchwały walnego zgromadzenia, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi za umorzone akcje. Jednocześnie zgodnie z art. 359 § 2 k.s.h., za zgodą akcjonariusza, umorzenie akcji może nastąpić bez wynagrodzenia. W takim wypadku następuje nieodpłatne nabycie akcji przez spółkę w celu ich umorzenia. Bezpośrednim skutkiem umorzenia jest zmniejszenie łącznej wartości nominalnej posiadanych przez akcjonariusza akcji spółki komandytowo-akcyjnej.

Artykuł 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób pranych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1888, dalej: Ustawa CIT) zawiera otwarty katalog kategorii uznawanych za przychód dla potrzeb tego podatku. Jednak z przepisów Ustawy CIT wynika, że przychodami są - co do zasady - wszelkie przysporzenia o charakterze trwałym (faktycznie otrzymane lub należne).

Wskazać należy, że zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy CIT przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl natomiast art. 7 ust. 2 Ustawy CIT dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Z kolei art. 10 Ustawy CIT wskazuje, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest (obok katalogu zdarzeń szczegółowo opisanych w tym przepisie) przede wszystkim dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji).

Z punktu widzenia przepisów Ustawy CIT zbycie akcji w celu ich umorzenia dobrowolnego nie zalicza się do dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych. Tym samym dla tego typu czynności znajdują zastosowanie zasady ogólne tj. opodatkowaniu podlega dochód a więc nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania.

Dla określenia skutków podatkowych nieodpłatnego zbycia akcji w celu ich umorzenia kluczowe jest zatem określenie, czy w sytuacji takiej dochodzi do powstania przychodu.

Zaznaczyć należy, że Ustawa CIT nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Zgodnie z brzmieniem art. 12 Ustawy CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań.

Należy podkreślić, że stosownie do wypracowanych w orzecznictwie sądowym i w doktrynie stanowisk, przychodem jest tylko takie przysporzenie majątkowe, które ma charakter trwały (definitywny). Jako przykład można tutaj wskazać orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 25 stycznia 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 1294/10,w którym stwierdzono, że przychodem jest trwałe i jednocześnie nieodwołalne realne przysporzenie majątkowe (przyrost rozumiany w sensie potocznym, czyli zmiana in plus w wartości majątku). Analogiczne stanowisko zostało również przedstawione w wyroku Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 19 października 2010 r. sygn. akt II FSK 1047/09,w którym Sąd stwierdził, że przychodem jest trwałe, realne powiększenie majątku podatnika - czy to poprzez aktywne włączenie do tego majątku określonych wartości, czy też poprzez wyłączenie z tego majątku zobowiązań (pasywów) obciążających dotychczas ten majątek.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że w sytuacji opisanej w ramach zdarzenia przyszłego nie dochodzi do uzyskania realnego przysporzenia. Wnioskodawca nie uzyska przysporzenia majątkowego, a zatem nie powstanie po jego stronie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem od osób prawnych.

Stanowisko takie wyrażone zostało m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 stycznia 2016 r. znak IBPB-1-2/4510-107/16/MS, w której potwierdzono, że w przypadku nieodpłatnego zbycia akcji spółki komandytowo-akcyjnej w celu ich umorzenia (bądź umorzenia przymusowego lub automatycznego) nie powstanie przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, gdyż nie wystąpi realne przysporzenie majątkowe.

Powyższe stanowisko potwierdzają m.in. następujące interpretacje indywidualne:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 grudnia 2015 r., znak IBPB-1-3/4510-446/15/JKT,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 25 listopada 2015 r., znak IPTPB3/4511-168/15-2/MS,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 listopada 2015 r., znak IBPB-1-2/4510-505/15/k.p.,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 marca 2015 r. znak IBPBI/2/423-1556/14/AK.

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 lutego 2015 r., znak: ILPB4/423-545/14-4/MC,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 listopada 2013 r., znak: IPPB3/423-680/13-2/AG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.