1462-IPPB2.4514.438.2016.1.MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku (data wpływu 6 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie cash poolingu - jest prawidłowe.

W dniu 6 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie cash poolingu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: "Wnioskodawca", "Spółka") jest wiodącym ogólnopolskim dystrybutorem części motoryzacyjnych, jak również prowadzi sieć niezależnych warsztatów pod wspólną nazwą O. W ramach tych rodzajów działalności, Spółka zajmuje się sprzedażą wielu asortymentów towarów oraz świadczeniem usług powiązanych z branżą motoryzacyjną.

Spółka jest własnością międzynarodowego konsorcjum N. z siedzibą w Kopenhadze. Z kolei za pośrednictwem N., Spółka jest częścią międzynarodowej grupy H., będącej jedną z największych dostawców części samochodowych na świecie.

W celu efektywnego zarządzania zasobami finansowymi, m.in. poprzez obniżenie kosztów finansowych ze względu na optymalne wykorzystanie nadwyżek oraz pokrycie niedoborów środków pieniężnych, w koncernie H. został wdrożony system zarządzania finansami, tzw. cash-pooling (w dalszej części - Cash-Pooling). W Cash-Pooling'u uczestniczy wiele podmiotów. Funkcję lidera Cash-Pooling'u pełni spółka prawa niemieckiego C. (w dalszej części - D).

Wnioskodawca przystąpił do Cash-Pooling'u. W Cash Pooling'u uczestniczą również inne spółki kapitałowe z siedzibą w Polsce (w dalszej części - Dalsze Spółki).

Umowy zawarte przez Spółkę w ramach Cash Pooling'u nie będą zawierały postanowień, które zobowiązywałyby danego uczestnika Cash-Pooling'u do przeniesienia na własność innego podmiotu (np. innego uczestnika) określonej ilości pieniędzy. A zatem po stronie Spółki nie wystąpi zobowiązanie do przekazania na rzecz danego podmiotu (np. konkretnego uczestnika Cash-Pooling'u) określonej kwoty środków pieniężnych, ani też zobowiązanie do przyjęcia od danego podmiotu (np. konkretnego uczestnika Cash-Pooling'u) określonej kwoty środków pieniężnych.

Cash-Pooling będzie obejmować dwie waluty - PLN i EUR. Rozliczenia będą jednak dokonywane oddzielnie w ramach poszczególnych walut, tzn. np. konta pomocnicze i konto celowe będą prowadzone odrębnie dla poszczególnych walut, przenoszenie sald oraz naliczanie odsetek będzie dokonywane odrębnie dla poszczególnych walut.

Rozliczenia w ramach Cash-Pooling'u będą przeprowadzane w następujący sposób (oddzielnie dla PLN i EUR):

* na rzecz Spółki oraz pozostałych uczestników będą prowadzone rachunki bankowe (w dalszej części - Konta Pomocnicze) w bankach uczestniczących w Cash-Pooling'u,

* na rzecz D. będzie prowadzone w banku uczestniczącym w Cash Pooling'u tzw. konto celowe (w dalszej części - Konto Celowe), na którym będą koncentrowane środki pieniężne,

* na koniec dnia salda z Kont Pomocniczych będą automatycznie przenoszone na Konto Celowe (będzie dochodziło do faktycznego, fizycznego przelewu środków), tzn.:

* salda dodatnie na Kontach Pomocniczych będą przekazywane na Konto Celowe, natomiast

* salda ujemne na Kontach Pomocniczych będą pokrywane ze środków pieniężnych znajdujących się na Koncie Celowym.

W wyniku tych operacji salda Kont Pomocniczych będą wynosić zero; nie będzie następować zwrotne przeniesienie sald na początku następnego dnia.

Jeżeli konto Spółki (lub innego uczestnika Cash-Pooling'u) będzie wykazywało saldo ujemne, a tym samym po stronie Spółki (lub tego innego uczestnika) wystąpi zapotrzebowanie na środki pieniężne, to saldo ujemne będzie kompensowane przez D. O tym, z jakich źródeł zostanie pokryty niedobór środków pieniężnych będzie decydować D.; niedobór może być pokryty m.in.:

* ze środków pieniężnych przekazanych D. w ramach Cash Pooling'u,

* ze środków własnych D. (tzn. ze środków pochodzących z prowadzonej przez D. działalności gospodarczej, pożyczek udzielonych D.).

Od sald dodatnich przekazanych na Konto Celowe oraz od sald ujemnych pokrytych z Konta Celowego będą naliczane odsetki. Odsetki będą rozliczane miesięcznie w drodze wzajemnego potrącenia wierzytelności.

W ramach Cash-Pooling'u nie będzie dochodziło do zawarcia umów pożyczek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym umowy zawarte w związku z Cash-Pooling'iem i czynności wykonywane w ramach Cash-Pooling'u będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i w konsekwencji, czy w związku z uczestniczeniem w Cash-Pooling'u Spółka będzie zobowiązana do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zakres opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o p.c.c. opodatkowaniu podatkiem od czynności prawnych podlegają następujące czynności prawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

* umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

* umowy dożywocia,

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

* ustanowienie hipoteki,

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

* umowy depozytu nieprawidłowego,

* umowy spółki.

Ponadto - w myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o p.c.c. - podatek od czynności cywilnoprawnych obciąża również:

* zmiany wskazanych powyżej umów, jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania, oraz

* orzeczenia sądów, w tym również polubownych i ugody, jeżeli wywołują takie same skutki prawne.

Katalog czynności opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych ma charakter zamknięty, tzn. opodatkowaniu podlegają tylko te czynności, które zostały wskazane w ustawie o p.c.c.

Na gruncie prawa polskiego cash pooling jest tzw. umową nienazwaną, czyli umową, której nie można zakwalifikować do żadnego typu umowy, który został uregulowany w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm. - dalej "kodeks cywilny") lub w innych aktach normatywnych. W literaturze cash-pooling jest definiowany jako specyficzna usługa bankowa umożliwiająca obniżenie kosztów działalności grup kapitałowych (patrz np. Z.Ofiarski, "Prawo bankowe", Warszawa 2008, strona 273).

W konsekwencji przedstawiony w stanie faktycznym Cash-Pooling - jako czynność niewymieniona w ustawie o p.c.c. - pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W szczególności Cash-Pooling nie może być uznany za umowę pożyczki, co Wnioskodawca szczegółowo uzasadnia poniżej.

Zgodnie z art. 720 kodeksu cywilnego "dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych, co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości". Ekonomiczną istotą umowy pożyczki jest zatem wykorzystywanie - przez dany okres czasu - środków pieniężnych będących własnością określonego podmiotu przez inny podmiot.

Podstawowym celem Cash-Pooling'u jest natomiast efektywne zarządzanie nadwyżkami i niedoborami środków pieniężnych w ramach grupy podmiotów, do której należy Spółka. Ze względu m.in, na kompensatę nadwyżek środków pieniężnych wykazywanych przez jednych uczestników z niedoborami innych uczestników możliwe jest ograniczenie zapotrzebowania na finansowanie zewnętrzne - skonsolidowanie sald na rachunkach uczestników pozwala Spółce na zmniejszenie poziomu zadłużenia wobec banku, i w konsekwencji obniżenie należnych bankowi odsetek.

Podstawowe cele umowy pożyczki i Cash-Pooling'u są zatem rozbieżne. Istotą umowy pożyczki jest udostępnienie kapitału, natomiast istotą Cash-Pooling'u jest optymalne zarządzanie środkami pieniężnymi uczestników.

Zgodnie z art. 720 kodeksu cywilnego elementem koniecznym (essentialia negotii) umowy pożyczki jest m.in. zobowiązanie konkretnego podmiotu (pożyczkodawcy) do przeniesienia na inny, skonkretyzowany podmiot (pożyczkobiorcę) określonej ilości środków pieniężnych.

Jak wskazano w stanie faktycznym, żadna z umów zawartych przez Spółkę w ramach Cash Pooling'u nie będzie zawierała postanowień, które zobowiązywałyby uczestnika Cash-Pooling'u do przeniesienia na własność innego podmiotu (np. innego uczestnika) określonej ilości pieniędzy. Po stronie Spółki nie wystąpi zatem zobowiązanie do przekazania na rzecz danego podmiotu (np. konkretnego uczestnika Cash-Pooling'u) określonej kwoty środków pieniężnych, ani też zobowiązanie do przyjęcia od danego podmiotu (np. od konkretnego uczestnika Cash-Pooling'u) określonej kwoty środków pieniężnych, W konsekwencji w świetle umów zawartych w związku z udziałem w Cash-Pooling'u Spółka nie może być kwalifikowana jako pożyczkodawca lub pożyczkobiorca w rozumieniu art. 720 kodeksu cywilnego.

Również sposób przeprowadzania rozliczeń w ramach Cash-Pooling'u nie daje podstaw dla uznania Spółki za pożyczkodawcę lub pożyczkobiorcę. Jak wskazano w stanie faktycznym, salda dodatnie na Kontach Pomocniczych będą automatycznie przenoszone na Konto Celowe, natomiast salda ujemne na Kontach Pomocniczych będą automatycznie pokrywane z Konta Celowego. W konsekwencji:

* jeżeli po stronie Spółki występuje saldo dodatnie - Spółka transferuje środki pieniężne na Konto Celowe, jednak nie określa, w jakiej kwocie i któremu z podmiotów środki te mają być przekazane. Ponadto - ze względu na konstrukcję Cash-Pooling'u-ustalenie, który podmiot i w jakiej kwocie rzeczywiście skorzystał z tych środków pieniężnych, które przetransferowała Spółka jest niemożliwe, np. gdy saldo dodatnie na Koncie Pomocniczym Spółki jest niewystarczające dla pokrycia sald ujemnych na Kontach Pomocniczych pozostałych uczestników Cash-Pooling'u PL i różnica jest pokrywana z własnych środków pieniężnych przekazanych przez D. na Konto Celowe,

* jeżeli po stronie Spółki występuje saldo ujemne - Spółka otrzymuje środki pieniężne z Konta Celowego, jednak nie określa, który z podmiotów i w jakiej kwocie ma środki te przekazać. Ponadto - ze względu na konstrukcję Cash-Pooling'u - ustalenie, od którego podmiotu i w jakiej kwocie pochodziły środki pieniężne, z których skorzystała Spółka jest niemożliwe, np. gdy salda dodatnie na Kontach Pomocniczych pozostałych uczestników Cash-Pooling'u są niewystarczające dla pokrycia salda ujemnego na Koncie Pomocniczym Spółki i różnica jest pokrywana z własnych środków pieniężnych przekazanych przez D. na Konto Celowe.

Spółka wskazuje również, iż wszystkie transfery środków pieniężnych w ramach Cash Pooling'u będą odbywały się za pośrednictwem Konta Celowego, a tym samym nie będzie dochodziło do bezpośredniego przekazania środków pieniężnych między poszczególnymi uczestnikami Cash-Pooling'u.

Z uwagi na powyższe, nie jest możliwe wskazanie konkretnych podmiotów będących pożyczkodawcą i pożyczkobiorcą, a Cash-Pooling, do którego przystąpi Spółka, nie może być uznany za umowę pożyczki.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, udział w Cash-Pooling'u nie jest żadną z czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o p.c.c. Tym samym umowy zawarte w związku z Cash-Pooling'iem i czynności wykonywane w ramach Cash-Pooling'u nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a Spółka - w związku z uczestniczeniem w opisanym powyżej Cash-Pooling'u - nie będzie zobowiązana do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stanowisko takie było wielokrotnie potwierdzane w interpretacjach indywidualnych. Przykładowo Wnioskodawca wskazuje interpretacje indywidualne wydane w imieniu Ministra Finansów:

* przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 marca 2016, sygn. IPPB2/4514-41/16-2/LS,

* przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 lipca 2015 r., sygn. ILPB2/4514-1-70/15-2/MK,

* przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 czerwca 2015 r., sygn. ILPB2/4514-1-40/15-3/MK,

* przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 27 stycznia 2015 r., sygn. IPTPB2/436-157/14-3/k.k.,

* przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 czerwca 2014 r., sygn. IPPB2/436-272/14-4/MZ,

* przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 kwietnia 2014 r., sygn. IPPB2/436-98/14-2/LS,

* przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 marca 2014 r" sygn. ITPB2/436-237/13/DSZ.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości powyżej przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 223) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b i lit. j ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku oraz umowy depozytu nieprawidłowego.

W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Depozyt nieprawidłowy został natomiast uregulowany w art. 845 Kodeksu cywilnego. Uznaje się również, że depozyt nieprawidłowy (przechowanie nieprawidłowe) jest umową szczególnego rodzaju, zawierającą elementy przechowania i pożyczki. Przedmiotem depozytu nieprawidłowego mogą być wyłącznie pieniądze lub rzeczy oznaczone tylko co do gatunku. Osoba biorąca pieniądze (rzecz) do depozytu nieprawidłowego, analogicznie do umowy pożyczki, ma obowiązek zwrócić tę sama ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy podkreślić, że umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy. Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash pooling, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. "Cash pooling" polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku "Cash poolingu" mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik "cash poolingu" posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników "cash poolingu". Należy stwierdzić, że zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową "cash pooling" nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy pożyczki. Tym samym wszelkie czynności dokonywane w ramach umowy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując należy stwierdzić, że umowa cash poolingu jako nie wymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wobec tego czynności realizowane w ramach tej umowy również nie podlegają opodatkowaniu.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Nie wywołują one zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.