1462-IPPB1.4511.143.2017.2.EC - Określenie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2017 r. (data wpływu 20 lutego 2017 r.) oraz uzupełnieniu z dnia 13 kwietnia 2017 r. (data nadania 14 kwietnia 2017 r., data wpływu 20 kwietnia 2017 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 5 kwietnia 2017 r. Nr 1462-IPPB1.4511.143.2017.1.RK (data nadania 29 marca 2017 r., data doręczenia 29 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości:

* w części dotyczącej uznania kosztów związanych ze zbyciem odziedziczonej nieruchomości jako wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest nieprawidłowe,

* w części dotyczącej możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży w związku z poniesieniem wydatków na wyposażenie wnętrza w nowe meble, ławy, komody, stół kuchenny, krzesła oraz wyposażenie sypialni w nowe łóżka, materace, pościele oraz instalację odkurzacza centralnego - jest nieprawidłowe,

* w pozostałym zakresie - jest prawidłowe.

W dniu 20 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W wyniku stwierdzenia nabycia spadku po zmarłej w dniu 31 marca 2000 r. Wandzie P., Postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 26 stycznia 2004 r. Eugeniusz, Wiesław oraz Jan P. nabyli spadek, każdy w 1/3 części.

Następnie w wyniku dziedziczenia ustawowego, na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 29 marca 2016 r. wydanego przez notariusz Anetę W. prowadzącą kancelarię notarialną w, Eugeniusz P. oraz jego brat Wiesław P. nabyli każdy w 1/2 części spadek po zmarłym w dniu 16 listopada 2015 r. ojcu Janie P.

W skład spadku wchodzi nieruchomość gruntowa zabudowana budynkiem. W wyniku powyższych postępowań spadkowych bracia Eugeniusz oraz Wiesław P. stali się jedynymi współwłaścicielami nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem. Eugeniusz oraz Wiesław P. nie przeprowadzili działu spadku, ponieważ ich zamiarem jest sprzedaż przedmiotowej nieruchomości oraz podział zysków zgodnie z posiadanymi udziałami w prawie własności nieruchomości. Eugeniusz oraz Wiesław P. posiadają podwójne obywatelstwo: polskie oraz niemieckie. Od ponad trzydziestu lat obydwaj bracia mieszkają w Niemczech, gdzie są na stale zameldowani oraz gdzie stale pracują i rozliczają się z podatków. W Polsce ani Eugeniusz P., ani Wiesław P. od ponad trzydziestu lat nie osiągają żadnych przychodów, z tego też powodu w Polsce bracia nie rozliczają się z podatków.

Bracia planują sprzedaż odziedziczonej nieruchomości, a dochód z jej odpłatnego zbycia planują przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe, w postaci: spłaty kredytu hipotecznego zaciągniętego w Niemczech oraz remontu własnego lokalu mieszkalnego.

Planowana sprzedaż nieruchomości nastąpi przed upływem 5 lat od dnia nabycia spadku po zmarłym w dniu 16 listopada 2015 r. Janie P. Zgodnie z kodeksem cywilnym spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, a spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. W przedmiotowym stanie faktycznym 5 letni termin od którego bracia nie są już zobowiązani do opłacenia w razie sprzedaży nieruchomości podatku dochodowego od osób fizycznych, po udziale należnym im po zmarłej Wandzie P. minął z końcem roku 2005 r. Natomiast 5 letni termin od nabycia spadku po zmarłym Janie P. w przypadku sprzedaży nieruchomości minie w 2020 r.

Lokal mieszkalny w którym stale zamieszkuje wnioskodawca położony jest w Niemczech, a więc w państwie członkowskim Unii Europejskiej. W latach 90-tych wnioskodawca razem z żoną z którą jest we wspólności majątkowej małżeńskiej zaciągnął kredyt hipoteczny na zakup powyższego lokalu mieszkalnego w Niemczech. Kredyt hipoteczny został zaciągnięty w banku B. AG oddział Hameln w Niemczech. Wnioskodawca dochód ze sprzedaży od dziedziczonej nieruchomości częściowo pragnie przeznaczyć na spłatę zaciągniętego kredytu hipotecznego mieszkania, w którym razem z żoną i dziećmi mieszkają, częściowo zaś na remont danego lokalu mieszkalnego.

Remont lokalu mieszkalnego polegać będzie na:

* odnowieniu ścian, podłóg,

* podwieszenia sufitu,

* kafelkowania kuchni i łazienki,

* instalacji zewnętrznych rolet antywłamaniowych w oknach,

* instalacji systemu alarmowego,

* instalacji odkurzacza centralnego,

* wymianie instalacji osprzętu oświetleniowego,

* zakup grzejników,

* wyposażenie wnętrza w nowe meble, ławy, komody, stół kuchenny, krzesła oraz wyposażenie sypialni: nowe łóżka, materace, pościele, wymianie okien.

Dochód ze sprzedaży nieruchomości w całości będzie wydatkowany na cele mieszkaniowe wnioskodawcy, w pierwszej kolejności na spłatę kredytu hipotecznego, a następnie na remont mieszkania.

W związku z powyższym stanem faktycznym, a także zbliżającą się sprzedażą odziedziczonej nieruchomości, wnioskodawca pragnie dowiedzieć się jakie są warunki niezbędne do skorzystania z ulgi określonej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy przychód otrzymany z odpłatnego zbycia odziedziczonej nieruchomości będzie zwolniony z podatku dochodowego w przypadku przeznaczenia go częściowo na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego przez wnioskodawcę razem z żoną, na zakup własnego mieszkania w Niemczech, w banku B. AG oddział w Hameln, a częściowo na remont ww. mieszkania?

2. Czy w przypadku jeżeli wnioskodawca jest we wspólności majątkowej małżeńskiej, a kredyt hipoteczny został zaciągnięty przez oboje małżonków to przychód otrzymany z odpłatnego zbycia odziedziczonej przez wnioskodawcę nieruchomości będzie mógł w całości zostać przeznaczony na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego przez małżonków i będzie podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego ?

3. Czy koszty związane ze zbyciem odziedziczonej nieruchomości takie jak: prowizja agenta nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie, internecie, koszty notarialne będą uznane jako wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ?

4. Czy prawidłowe wypełnienie PIT-39 i złożenie go do Naczelnika Urzędu Skarbowego miejsca właściwego ze względu na położenie nieruchomości a także ostatnie miejsce zamieszkania wnioskodawcy w Polsce tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego, do dnia 30 kwietnia następnego roku od momentu kiedy wnioskodawca uzyska przychód ze sprzedaży nieruchomości, jest właściwym postępowaniem w danym przypadku?

5. W jaki sposób powinno zostać udokumentowane wydatkowanie na cele mieszkaniowe przychodu uzyskanego ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości ?

6. Czy wnioskodawca zobowiązany jest udokumentować wydatki na własne cele mieszkaniowe tj. przedstawić, właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego rachunki, faktury, potwierdzenie spłaty kredytu hipotecznego w terminie 2 lat od dnia złożenia PIT-39?

7. W związku z faktem, że wnioskodawca od 2005 r. nie jest już zobowiązany do opłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku zbycia części nieruchomości nabytej po zmarłej Wandzie P. (1/6), przychód otrzymany z odpłatnego zbycia odziedziczonej nieruchomości w 2015 r., będzie dotyczył jedynie 1/3 pozostałej części nieruchomości ?

8. Jeżeli wnioskodawca, (w związku z upływem 5 lat od nabycia spadku po Wandzie P.) nie jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego za część odziedziczonej wcześniej nieruchomości w 2000 r. czy prawidłowym postępowaniem będzie odliczenie 1/6 części od kwoty sprzedaży i ujęcie pozostałej kwoty w PIT-39?

9. Czy elementy remontu wymienione we wniosku można uznać za remont na własne cele mieszkaniowe?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1, 2, 3, 7, 8 i 9. W zakresie pytań nr 4, 5 i 6 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Przychód otrzymany z odpłatnego zbycia nieruchomości, który będzie przeznaczony na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego przez wnioskodawcę w banku mającym siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej przed sprzedażą nieruchomości nabytej w spadku będzie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych korzystał ze zwolnienia przedmiotowego, bowiem jest to spłata kredytu hipotecznego zaciągniętego na potrzeby mieszkaniowe wnioskodawcy.

Przychód otrzymany z odpłatnego zbycia nieruchomości w przypadku przeznaczenia na remont lokalu mieszkalnego wnioskodawcy będzie zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych korzystał ze zwolnienia, ponieważ wnioskodawca mieszka w danym lokalu i remont lokalu wyczerpuje znamiona własnego celu mieszkaniowego, własnych potrzeb mieszkaniowych.

2. W związku z faktem, że wnioskodawca zarówno w momencie zaciągnięcia kredytu hipotecznego jak i otrzymania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości pozostawał we wspólności majątkowej małżeńskiej, a zarówno spłata kredytu hipotecznego jak i remont lokalu mieszkalnego małżonków wyczerpuje znamiona własnego celu mieszkalnego wnioskodawcy to przychód otrzymany z odpłatnego zbycia nieruchomości będzie mógł w całości zostać przeznaczony na poczet spłaty zaciągniętego przez małżonków kredytu. Ewentualne rozliczenia pomiędzy małżonkami mogą być elementem osobnych umów małżeńskich.

3. Wnioskodawca będzie mógł doliczyć do kosztów uzyskania przychodu koszty notariusza, ogłoszeń w prasie i internecie ofert sprzedaży nieruchomości, prowizje pośredników nieruchomości, bowiem są to wydatki konieczne poniesione przez sprzedającego.

7. W związku z faktem upływu czasu 17 lat od nabycia spadku po zmarłej Wandzie P., wnioskodawca nie jest zobowiązany do złożenia rozliczenia podatkowego od całej kwoty sprzedaży nieruchomości, od całego przychodu tylko od 1/3 przypadającej mu części. Ponieważ od momentu odziedziczenia spadku po Wandzie P. minęło 17 lat, natomiast od nabycia spadku po zmarłym Janie P. niecałe 2 lata. Tymczasem zgodnie z art. 10 ust. 8 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek zapłaty następuje w przypadku sprzedaży nieruchomości, w terminie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie. W danym przypadku nabycie 1/6 części nieruchomości nastąpiło w 2000 r., czyli od 2005 r., wnioskodawca nie jest już zobowiązany do zapłaty podatku od 1/6 części nieruchomości. Przychód będzie dotyczył pozostałej 1/3 części nieruchomości.

8. Prawidłowym postępowaniem w danym przypadku, będzie odliczenie 1/6 części od kwoty sprzedaży i ujęcie pozostałej części czyli 1/3 kwoty sprzedaży przypadającej na wnioskodawcę w formularzu PIT-39 i złożenie go do Naczelnika Urzędu Skarbowego,

9. Elementy remontu ujęte we wniosku można uznać za remont na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości:

* w części dotyczącej uznania kosztów związanych ze zbyciem odziedziczonej nieruchomości jako wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest nieprawidłowe,

* w części dotyczącej możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży w związku z poniesieniem wydatków na wyposażenie wnętrza w nowe meble, ławy, komody, stół kuchenny, krzesła oraz wyposażenie sypialni w nowe łóżka, materace, pościele oraz instalację odkurzacza centralnego - jest nieprawidłowe,

* w pozostałym zakresie - jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 3 ust. 1a cytowanej ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, zgodnie z art. 3 ust. 2b pkt 4 ww. ustawy, uważa się w szczególności dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości.

Przepisy art. 3 ust. 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą mającą miejsce zamieszkania w Niemczech.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisaną w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90), dochód, osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego), położonego w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

Określenie "majątek nieruchomy" ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo tego Umawiającego się Państwa, na terytorium którego dany majątek jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których zastosowanie mają przepisy prawa powszechnego dotyczące nieruchomości gruntowych, prawa użytkowania nieruchomości, jak również prawa do stałych lub zmiennych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji złóż mineralnych, źródeł i innych zasobów naturalnych; statki morskie, statki żeglugi śródlądowej i statki powietrzne nie stanowią majątku nieruchomego (art. 6 ust. 2 ww. umowy).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 umowy, zyski osiągane przez osobę mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z przeniesienia własności majątku nieruchomego w rozumieniu artykułu 6 i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Użycie w umowie sformułowania "może być opodatkowany" oznacza, że dochód z majątku nieruchomego jest opodatkowany w Polsce, o ile polskie ustawy podatkowe przewidują ich opodatkowanie. Wobec tego należy stwierdzić, że w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przychody ze sprzedaży nieruchomości położonej w Polsce przez osobę zamieszkałą w Niemczech podlegają opodatkowaniu w Polsce, według zasad wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-d) ww. ustawy - źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie, w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego gruntów upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego upłynęło 5 lat, sprzedaż tej nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości bądź udziału w niej, dla określenia właściwej podstawy normującej zasady opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży, istotne jest z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustalenie zarówno daty jak i formy nabycia nieruchomości.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jego następców prawnych.

W myśl art. 924 ustawy - Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwila otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli daty śmierci spadkodawcy.

Mając na uwadze powyższe oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że Wnioskodawca nabył udziały w nieruchomości w różnych latach, tj.:

* w dniu 31 marca 2000 r. - w spadku po matce 1/3 w nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem,

* w dniu 16 listopada 2015 r. - w spadku po zmarłym ojcu 1/2 w nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem.

Wnioskodawca wraz z bratem zamierzają dokonać sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

Biorąc powyższe pod uwagę, wskazać należy, że planowana sprzedaż 1/3 części udziału w nieruchomości nabytego 2000 r. nie będzie stanowiła źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ 5 lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie.

Natomiast dokonując oceny skutków podatkowych planowanej sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w części odpowiadającej udziałom nabytym w 2015 r. w wyniku spadku po ojcu, należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu - od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy - podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy - wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy - po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

Jak wcześniej wskazano ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych dla przychodu uzyskanego przez Wnioskodawcę ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości - w zależności od daty nabycia prawa do poszczególnych udziałów - określa odrębne zasady ustalania dochodu podlegającego opodatkowaniu. Sprzedaż części udziału w nieruchomości nabytego 2000 r. nie będzie stanowiła źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ 5 lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie. Wobec czego złożenie zeznania PIT-39 winno dotyczyć tylko przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w 2015 r.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Stosownie do art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się

- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ww. ustawy).

Stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, że w przypadku, gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy zaznaczyć, że w myśl art. 21 ust. 30 przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Reasumując, regulacja prawna zawarta w ww. przepisie zapobiega sytuacji dwukrotnego odliczenia tego samego wydatku tj. raz jako poniesiony na zakup lokalu mieszkalnego, drugi raz jako wydatek poniesiony na spłatę kredytu, którym został sfinansowany zakup konkretnego lokalu.

Natomiast, zgodnie z art. 30e ust. 7 tejże ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Podkreślić należy, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa. Okolicznością decydującą o zastosowaniu powyższego zwolnienia jest więc m.in. przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub prawa wyłącznie na cele i w terminach określonych w tym przepisie. Przy tym enumeratywne wyliczenie wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot przychodu uzyskanego ze sprzedaży ma charakter wyczerpujący, a nie przykładowy.

Odnosząc się do kwestii możliwości zaliczenia wydatków związanych ze zbyciem odziedziczonej nieruchomości, takich jak: prowizja agenta nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie, internecie, koszty notarialne do wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdzić należy, że wydatki te nie będą korzystały ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 cyt. ustawy.

Ustosunkowując się do pytania dotyczącego możliwości skorzystania z ww. zwolnienia w związku z przeznaczeniem środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem na wyżej wymienione wydatki, należy w pierwszej kolejności dokonać kwalifikacji wydatku, który zostałby poniesiony przez Wnioskodawcę w przypadku sprzedaży przedmiotowej nieruchomości. Opłata wniesiona na rzecz agenta nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie, internecie, koszty notarialne, nie stanowiłyby kosztu uzyskania przychodu ze sprzedaży, lecz zostałyby zakwalifikowane jako koszt odpłatnego zbycia (koszt samej transakcji) pomniejszający przychód osoby, która go poniosła i prawidłowo udokumentowała. Od tak pomniejszonego przychodu odejmuje się dopiero koszty jego uzyskania, wprost określone w art. 22 ust. 6c i 6d tejże ustawy.

Prowizja agenta nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie, internecie, koszty notarialne nie są więc wydatkiem na cel mieszkaniowy, lecz kosztem odpłatnego zbycia mieszkania, a co za tym idzie - ich zapłata nie powoduje zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Natomiast w kwestii przeznaczenia środków ze sprzedaży udziału w nieruchomości zabudowanej budynkiem na spłatę kredytu zaciągniętego wraz z małżonką na zakup własnego mieszkania w Niemczech, stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia określonego w przywołanym wcześniej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy począwszy od dnia odpłatnego zbycia nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy wyraźnie wynika, że wydatkiem poniesionym na cel mieszkaniowy może być spłata kredytu oraz odsetek od kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia na cel określony w pkt 1. Innymi słowy ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na ww. cele mieszkaniowe czyli m.in. na spłatę kredytu - muszą pochodzić ze sprzedaży nieruchomości. Istotne jest również, aby spłacany kredyt zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży i aby kredyt ten zaciągnięty był przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży. Oba te warunki zostały przez Wnioskodawcę spełnione, gdyż Wnioskodawca zaciągnął kredyt w latach 90-tych, a więc przed planowaną sprzedażą nieruchomości. Wątpliwość pozostaje tylko co do wysokości zwolnienia.

Aby uzyskać odpowiedź na zadane przez Wnioskodawcę pytanie należy odnieść się do regulacji ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej, zawartej w przepisach Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r. poz. 682, z późn. zm.) - z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością - art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Stosownie natomiast do art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego - oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Jak wynika z art. 33 pkt 2 Kodeksu - do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił.

W świetle powyższego przepisu w sytuacji, gdy cały przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w nieruchomości zabudowanej budynkiem stanowiącego majątek odrębny Wnioskodawcy, zostanie wydatkowany na spłatę kredytu zaciągniętego wspólnie przez małżonków na zakup lokalu mieszkalnego w Niemczech objętego współwłasnością małżeńską, to przychód ten może korzystać ze zwolnienia na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skoro więc Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży udziału w nieruchomości stanowiącej jego majątek odrębny, a uzyskany z jego sprzedaży przychód Wnioskodawca przeznaczy na spłatę kredytu zaciągniętego na własne cele mieszkaniowe, tj. zakup lokalu mieszkalnego w Niemczech, którego Wnioskodawca jest współwłaścicielem na zasadzie wspólności łącznej małżeńskiej i w którym zaspokaja swoje potrzeby mieszkaniowe, to w tej sytuacji nie ma przeszkód prawnych, aby przychód ten korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w wysokości odpowiadającej spłacie ww. zobowiązania. Dodać przy tym należy, że cel mieszkaniowy, o którym mowa powyżej zostanie spełniony w odniesieniu do całej kwoty wydatkowanej na cele wskazane w ustawie, bowiem w tym przypadku bez znaczenia pozostaje fakt, że środki pochodzące ze sprzedaży majątku odrębnego Wnioskodawcy zostaną wydatkowane na spłatę kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę wspólnie z małżonką na zakup lokalu mieszkalnego, jeśli czynność ta miała miejsce w momencie trwania związku małżeńskiego i istnienia pomiędzy małżonkami ustawowej wspólności majątkowej.

Ustosunkowując się natomiast do możliwości skorzystania ze zwolnienia w sytuacji przeznaczenia części środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży udziału w nieruchomości zabudowanej budynkiem na wydatki na remont lokalu mieszkalnego położonego w Niemczech należy wskazać, że przepisy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d wskazują, że za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa, jakie konkretnie wydatki mieszczą się w pojęciu budowy, rozbudowy, nadbudowy, przebudowy lub remontu, dlatego też oceniając je pod kątem prawa do zastosowania zwolnienia należy odwołać się posiłkowo do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290 z późn. zm.).

W świetle przepisu art. 3 pkt 8 ww. ustawy - Prawo budowlane poprzez "remont" należy rozumieć wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Za "remont" uważa się w szczególności wykonanie robót budowlanych w istniejącym budynku mieszkalnym lub lokalu mieszkalnym wraz z wymianą dotychczas użytkowanych, zużytych składników wyposażenia technicznego budynku lub lokalu (np. dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji).

Pojęcie remontu wyczerpująco wyjaśnił również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 marca 1998 r., I SA/Gd 886/96 stwierdzając: "za remont budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji uważa się prace budowlane mające na celu utrzymanie lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego we właściwym stanie, przywrócenie jego pierwotnej zdolności użytkowej, którą utracił w wyniku upływu czasu i eksploatacji wraz z wymianą dotychczas użytkowanych zużytych składników ich wyposażenia technicznego takich jak: dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji."

W związku z powyższym stwierdzić należy, że wbrew przekonaniu Wnioskodawcy nie będzie stanowić wydatku na własne cele mieszkaniowe wydatek poniesiony na wyposażenie wnętrza w nowe meble, ławy, komody, stół kuchenny, krzesła oraz wyposażenie sypialni w nowe łóżka, materace, pościele oraz instalację odkurzacza centralnego. Wydatki te stanowią bowiem wydatki na wyposażenie mieszkania i jako takie nie mogą być traktowane na równi z wydatkami remontowymi. Zakup sprzętów, mebli nie może być podstawą do zastosowania ulgi w odniesieniu do tych wydatków, bowiem jest to jedynie element wyposażenia mieszkania, zatem nie ma charakteru prac remontowych - tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 kwietnia 2006 r. sygn. akt II FSK 639/05.

Do wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe można natomiast zaliczyć wydatek na odnowienie ścian, podłóg, podwieszenia sufitu, kafelkowania kuchni i łazienki, instalacji zewnętrznych rolet antywłamaniowych w oknach, instalacji systemu alarmowego, wymianę instalacji osprzętu oświetleniowego, zakup grzejników, wymianę okien.

Podsumowując:

* odpłatne zbycie udziału w nieruchomości zabudowanej budynkiem nabytego w części w 2000 r. w drodze spadku nie podlega opodatkowaniu z uwagi na upływ pięcioletniego terminu licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

* dochód ze sprzedaży udziału w nieruchomości zabudowanej budynkiem nabytego w 2015 r. w drodze spadku po ojcu, podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na podstawie art. 30e ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Należy go wykazać w zeznaniu PIT-39. Jednakże w sytuacji, gdy przychód uzyskany ze sprzedaży tej nieruchomości zostanie wydatkowany w ustawowym terminie na spłatę kredytu zaciągniętego wspólnie z małżonkiem na zakup lokalu mieszkalnego, wówczas dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem będzie zwolniony od opodatkowania na warunkach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w przypadku przeznaczenia części środków pieniężnych ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości na remont lokalu mieszkalnego wskazać należy, że wydatki poniesione na wyposażenie wnętrza i sypialni oraz instalację odkurzacza centralnego, nie stanowią wydatków na remont lokalu mieszkalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy - nie uprawniają zatem do zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie przedmiotowe może być natomiast zastosowane w przypadku wydatków na odnowienie ścian, podłóg, podwieszenia sufitu, kafelkowania kuchni i łazienki, instalacji zewnętrznych rolet antywłamaniowych w oknach, instalacji systemu alarmowego, wymianę instalacji osprzętu oświetleniowego, zakup grzejników, wymianę okien.

* wydatki związane ze zbyciem odziedziczonej nieruchomości, takie jak: prowizja agenta nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie, internecie, koszty notarialne nie stanowią wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.