1435/FB2/415/26/07/ES - Czy można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę wspólnika spółki komandytowej?

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście, działając na podstawie art. 216 oraz art. 14a § 1-5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) w związku z Pana wnioskiem w sprawie interpretacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego

potwierdzić stanowisko zawarte we wniosku.

Z przedstawionego przez Pana we wniosku stanu faktycznego wynika, iż jest Pan wspólnikiem Spółki Komandytowej, która zamierza zatrudnić nowego komandytariusza w spółce na podstawie umowy o pracę. Podjęta przez niego praca nie będzie związana z prowadzeniem spraw spółki, będzie on zatrudniony w związku z posiadanymi kwalifikacjami. W Pana opinii w stosunku do podatnika, który pobiera wynagrodzenie za pracę na podstawie umowy o pracę zawartej ze spółką komandytową, tego rodzaju wydatek nie będzie stanowił kosztu uzyskania przychodu. Wynagrodzenie to zaś będzie kosztem uzyskania przychodu, w stosunku do pozostałych podatników w proporcji, w której pozostają oni wspólnikami spółki komandytowej. W przedstawionym stanie faktycznym mają zastosowanie następujące przepisy prawa: art. 22 ust. 1, art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.).

Pojęcie kosztów uzyskania przychodów zawarte w art. 22 ust. 1 w/cyt. ustawy oparte jest na klauzuli generalnej, zgodnie z którą kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. Wykładnia tych przepisów prowadzi do oczywistego wniosku, że podatnik ma możliwość pomniejszenia przychodów o wszelkie koszty pod tym jednakże warunkiem, iż mają one bezpośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma, bądź może mieć, wpływ na wielkość osiągniętego przychodu i nie są one wymienione w art. 23 cyt. ustawy. Ustawodawca w przepisie art. 23 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodu wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - także małżonków i małoletnich dzieci wspólników. Z treści tego przepisu wynika jednoznacznie, iż w przypadku działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki komandytowej (będącej osobową spółką handlową) nie stanowi kosztu uzyskania przychodu wartość pracy wspólnika (podatnik), jego małżonka i małoletnich dzieci oraz małżonków i małoletnich dzieci pozostałych wspólników.

W przedmiotowej sprawie podatnik prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki komandytowej. Jeden ze wspólników został zatrudniony w tej spółce na podstawie umowy o pracę, przy czym przedmiotem tej umowy jest praca dodatkowa, nie związana z prowadzeniem spraw spółki.

Zarówno w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest postanowień nadających spółce jawnej podmiotowość podatkową, a zatem spółka ta nie może być uznana za podmiot wymienionych podatków. Artykuł 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jako podmioty podatkowe wyłącznie osoby fizyczne. Tylko zatem te osoby, a nie założona przez nie spółka komandytowa, są podatnikami podatku dochodowego. Wynika to wyraźnie także z treści art. 8 tej ustawy, według którego dochody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną opodatkowuje się osobno u każdej osoby. Wobec tego, że ustawodawca nie opodatkował dochodu spółki komandytowej, opodatkował zaś dochód osiągany przez każdego ze wspólników, do ustalenia dochodu każdego ze wspólników należy stosować reguły przewidziane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dla każdego wspólnika osobno, tak jak osobno opodatkowuje się dochód wspólników z udziału w spółce. Z uwagi na fakt, iż podatnikiem podatku dochodowego może być wyłącznie wspólnik spółki komandytowej, tylko on, jako osoba fizyczna, może dokonywać odliczeń kosztów uzyskania przychodu ze wspólnego źródła przychodów. Skoro zatem w myśl art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodu wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - także małżonków i małoletnich dzieci pozostałych wspólników, to w stosunku do tego tylko podatnika (wspólnika spółki komandytowej), który pobierał wynagrodzenie za pracę na podstawie umowy o pracę zawartej ze spółką komandytową, tego rodzaju wydatek nie będzie stanowił kosztu uzyskania przychodu z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki komandytowej. Wynagrodzenie to zaś będzie kosztem uzyskania przychodu w stosunku do pozostałych podatników (wspólników spółki komandytowej), o ile nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 10 tej ustawy.

Reasumując, wynagrodzenie to będzie stanowiło koszt uzyskania przychodów dla innych wspólników spółki, a jego wysokość powinna być ustalona zgodnie z zasadą opisaną w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odnosząc powyższe do opisanego stanu faktycznego, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście postanowił jak w sentencji.