1061-IPTPP3.4512.594.2016.2.OS - Odliczenie przez gminę podatku VAT w związku z realizacją projektu zaprojektowania i budowy instalacji fotowoltaicznej na obiektach użyteczności publicznej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2016 r. (data wpływu 31 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. "..." - jest prawidłowe.

W dniu 31 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. "...".

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina... w 2013 r., złożyła wniosek do Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska dotyczący projektu pn.:. Po przeprowadzonej weryfikacji wniosku została podpisana umowa Nr.. pomiędzy Gminą... a Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.

Po podpisaniu umowy gmina ogłosiła przetarg na zaprojektowanie i budowę instalacji fotowoltaicznej na sześciu obiektach użyteczności publicznej - szkołach na terenie gminy... w ramach projektu pn. "..." dofinansowanego ze środków mechanizmu finansowego EOG 2009-2014. W ramach przeprowadzonego postępowania wyłoniono wykonawcę, który zrealizował przedmiot zamówienia.

Na etapie przystąpienia do projektu nie było przepisów regulujących zasady rozliczania wytworzonej energii na projektowanych instalacjach. Gmina w swoim wniosku założyła w ramach projektu że wytwarzana energia będzie w całości przeznaczona na potrzeby istniejących budynków oświatowych i zaprojektowana instalacja ma zbilansować zapotrzebowanie na energię w skali roku kalendarzowego ze względu na specyfikę pracy zaprojektowanych instalacji.

Gmina nie dopuszczała możliwości czerpania dochodu z wykonanej inwestycji. Po zakończeniu prac Gmina dokonała zgłoszenia instalacji do... S.A. z siedzibą w... tj. 23.12.2015, w celu uregulowania pracy wykonanych instalacji. Dostawca energii elektrycznej i jednocześnie jej odbiorca ze względu na obowiązujące przepisy tj. Prawo energetyczne które weszło w życie 1 stycznia 2015 r. (w którym zostały zawarte zasady rozliczania energii OZE), warunkował odbiór wytwarzanej energii i jednoczesną dostawę tylko w formie wzajemnego fakturowania. Gmina po wielokrotnych negocjacjach zmuszona była do podpisania nowych umów na odbiór i sprzedaż energii w rozliczeniu kwartalnym na obiektach oświatowych. Tak określone warunki skutkują oprócz wystawiania faktur sprzedaży okresowe nadwyżki wytworzonej energii w okresie kwiecień - wrzesień. Nadwyżki te spowodowane są okresem wakacyjnym oraz dużym nasłonecznieniem, jednak zasadą działania tych instalacji jest bilansowanie się mocy w skali roku czyli niska produkcja w okresie jesienno-zimowym oraz wysoka w okresie wiosenno - letnim. Zaprojektowane instalacje zakładały bilansowanie roczne lub półroczne czego nowa ustawa nie dopuściła.

W okresie od 07.03.16 do 30.09.2016 Gmina zobowiązana była do wystawienia faktur za wytworzoną nadwyżkę energii. Gmina uważa, iż stosowany model rozliczeniowy z... S.A. regulował jedynie bieżące rozliczenia z kupującym energię i nie zmieniał przeznaczenia wybudowanych paneli fotowoltaicznych. Potwierdzenie tego stanu rzeczy gmina dopatruje się w odpowiedzi udzielonej przez konsultanta z NFOŚiGW, który zwracał jedynie uwagę na fakt że w skali roku inwestycja nie może generować dochodu oraz w zamiarach ustawodawcy (projektach ustawy - które zakładały wzajemne rozliczenie energii bez fakturowania).

W trakcie pracy wykonanych instalacji i podpisanych umów, ustawodawca dokonał zmiany przepisów tj. Prawa Energetycznego w którym Gminy traktuje jako prosumenta (nie jest wymagane prowadzenie działalności gospodarczej) i dopuścił rozliczenie bez faktur, a wytworzone nadwyżki energii w skali roku lub okresie półrocznym, przechodzą na własność Dostawcy energii tj..... Ze względu na zmianę przepisów Gmina wystąpiła o rozwiązanie już zawartych umów i podpisanie nowych.

Jednakże ze względu na fakt, że w okresie od 07.03.16 do 30.09.2016 Gmina musiała wystawiać faktury za wytworzoną energię mimo założenia programu oraz wniosku Gminy, Gmina nie ma pewności czy istniała możliwości odliczenia podatku Vat od wykonanej inwestycji.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Celem planowanego przedsięwzięcia było zwiększenie wykorzystania odnawialnych źródeł energii i wykorzystanie ich jedynie na potrzeby własne gminy tj. w celu dostarczania energii do budynków własnych w których prowadzona jest działalność statutowa gminy tj. działalność oświatowa w budynkach szkół nie jest prowadzona działalność opodatkowana podatkiem VAT i nie występuje sprzedaż opodatkowana.

Zaprojektowane ogniwa fotowoltaiczne przy budynkach użyteczności publicznej zostały w taki sposób, że wyprodukowane ilości energii z ogniw bilansują się w skali roku z ilością energii potrzebnej w budynku. Gmina przystępując do realizacji zadania nie planowała nadprodukcji energii, będącej przedmiotem odsprzedaży - co jest też zgodne z wytycznymi programu. Dlatego też jako koszty kwalifikowane do projektu została zgłoszona cała wartość projektu wraz z podatkiem VAT. Gmina uznała bowiem, iż nie miała prawa do odliczenia podatku VAT z faktur zakupowych przy realizacji zadania. Gmina uzyskała 80% dofinansowania do wartości brutto projektu.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, iż:

1. Faktury były wystawione na Gminę....

2. Realizacja zadania należy do zadań własnych gminy - art. 7 ust. 1 pkt 3, 8, 15 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.

3. Nabywane towary i usługi służą Wnioskodawcy do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jedynie incydentalnie w okresie od 7 marca 2016 r. do 30 września 2016 r. służyły do czynności opodatkowanych podatkiem tj. w sytuacji zafakturowania nadwyżki wytworzonej energii.

4. Nabywane towary i usługi związane z realizacją projektu służą szkołom do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odpowiedź dotyczy wszystkich szkół. Szkoły prowadzone przez gminę są jednostkami budżetowymi. Dwie szkoły publiczne są prowadzone przez stowarzyszenie. Budynki zostały nieodpłatnie użyczone dla stowarzyszeń na prowadzenie statutowej działalności.

5. Szkoły są odrębnymi podatnikami VAT, korzystają ze zwolnienia podmiotowego - art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

6. Wnioskodawca uwzględnia odrębność podatkową szkół. Gmina składa samodzielnie rozliczenie, bez jednostek budżetowych.

7. Pytanie dotyczy wydatków ponoszonych przed centralizacją.

8. Gmina nie dokona scentralizowania rozliczeń ze swoimi jednostkami poprzez złożenie korekt deklaracji za okresy rozliczeniowe w których zostały poniesione wydatki.

9. Dochód ze sprzedaży energii nie był znaczący dla budżetu Gminy.

10. Na pytanie: "Czy Gmina realizowałaby inwestycję polegającą na montażu paneli fotowoltaicznych, gdyby nie zamierzała dokonywać sprzedaży nadwyżki energii elektrycznej do sieci energetycznej?, Wnioskodawca odpowiedział: Tak, Gmina realizowałaby przedmiotową inwestycję. Gmina od początku realizacji inwestycji nie zamierzała dokonywać sprzedaży energii elektrycznej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina mogła odliczyć z faktur zakupu związanych z realizacją projektu w całości lub w części podatek VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy Gmina nie mogła odliczyć podatku VAT rozliczanego w fakturach zakupu w ramach projektu. Ogniwa fotowoltaiczne zostały zamontowane na dachach lub wokół budynków użyteczności publicznych tj. samorządowych szkół. Szkoły nie prowadzą działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT możliwość odliczenia podatku istnieje w zakresie w jakim zakupione usługi są wykorzystane do wykonania czynności opodatkowanych. Sprzedaż energii dla PG był jedynie wynikiem bieżących rozliczeń z... i był wprowadzony w życie 1 stycznia 2016 r. nowelą ustawy - Prawo energetyczne. Powyższy stan prawny funkcjonował jedynie parę miesięcy, w obecnym stanie prawnym gmina nie fakturuje nadwyżek wytworzonej energii, nadwyżki z ustawy są własnością dostawcy energii tj.... S.A.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Wskazać należy, że przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Z powyższego jednoznacznie wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Natomiast podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Natomiast w świetle art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Dokumentem uprawniającym do odliczenia jest faktura, otrzymana przez podatnika z tytułu nabycia przez niego towarów i usług. Co do zasady faktury, aby skutkowały powstaniem prawa do odliczenia, muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa - mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną jest również akcentowany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 6 kwietnia 1995 r., (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi (ang. direct and immediate link with the taxable transactions). Także w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc), TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. Ponadto Trybunał w wyroku z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta przesądził, że w sytuacji gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.

W świetle powyższych regulacji, w ocenie Organu, nie każdy zaistniały rodzaj powiązania o charakterze pośrednim przy dokonywaniu świadczeń opodatkowanych, lecz oczywistość oraz bezpośredniość tego powiązania z dokonywaną przez Wnioskodawcę sprzedażą opodatkowaną, może dopiero dawać uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym, zasada ta wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również zaakcentować, że ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji "zamiaru" wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności. Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Konkludując, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia przez podatnika działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi temu przysługuje prawo do odliczenia całości podatku naliczonego zawartego w ich cenie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 446) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie edukacji publicznej.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym).

Jak stanowi art. 9 ust. 3 ww. ustawy, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa. Należy zauważyć, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminu "jednostka budżetowa", wobec czego należy posiłkować się definicją legalną zawartą w ustawie z dnia 27 sierpnia 2007 r. o finansach publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 885 z późn. zm.).

Jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego (art. 11 ust. 1 tej ustawy).

Stosownie do brzmienia ust. 3 powyższego artykułu, podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany dalej "planem finansowym jednostki budżetowej".

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego - gminne, powiatowe lub wojewódzkie jednostki budżetowe.

W myśl ust. 2 powyższego artykułu, tworząc jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, nadaje jej statut, chyba że odrębne ustawy stanowią inaczej, oraz określa mienie przekazywane tej jednostce w zarząd.

W świetle art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarowaniu nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 1774), do gminnego zasobu nieruchomości należą nieruchomości, które stanowią przedmiot własności gminy i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego gminy. Zgodnie z art. 18 ww. ustawy, nieruchomości mogą być oddawane jednostkom organizacyjnym w trwały zarząd, najem i dzierżawę oraz użyczenie na cele związane z ich działalnością.

Zgodnie z art. 79 ust. 1 ww. ustawy, przedszkola, szkoły i placówki publiczne zakładane i prowadzone przez ministrów i jednostki samorządu terytorialnego są jednostkami budżetowymi. Zasady gospodarki finansowej tych szkół, przedszkoli i placówek określają odrębne przepisy, z zastrzeżeniem ust. 1c.

W kontekście powołanych przepisów, odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, należy zauważyć, że z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie - towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24).

Potwierdzają to również postanowienia pkt 8-9 wyroku w sprawie C-97/90 Lennartz, w których TSUE stwierdził, że prawo do odliczeń powstaje w momencie, gdy podlegający odliczeniu podatek staje się wymagalny. W konsekwencji o istnieniu tego prawa do odliczeń może zadecydować jedynie charakter, w jakim osoba występuje w danym czasie. Zgodnie z art. 17 (2) szóstej dyrektywy, o ile podatnik, działający w tym charakterze, używa towarów dla celów czynności podlegających opodatkowaniu, jest on uprawniony do odliczania podatku należnego lub zapłaconego od takich towarów. Jeżeli towary nie są używane do celów działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 4, lecz do celów prywatnej konsumpcji, nie powstaje żadne prawo do odliczeń.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, zrealizowała projekt pn. "...". Realizacja zadania należy do zadań własnych gminy - art. 7 ust. 1 pkt 3, 8, 15 ustawy o samorządzie gminnym. Nabywane towary i usługi służą Wnioskodawcy do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jedynie incydentalnie w okresie od 7 marca 2016 r. do 30 września 2016 r. służyły do czynności opodatkowanych podatkiem tj. w sytuacji zafakturowania nadwyżki wytworzonej energii. Dochód ze sprzedaży energii nie był znaczący dla budżetu Gminy. Gmina od początku realizacji inwestycji nie zamierzał dokonywać sprzedaży energii elektrycznej. Faktury były wystawione na Gminę.... Pytanie dotyczy wydatków ponoszonych przed centralizacją. Gmina nie dokona scentralizowania rozliczeń ze swoimi jednostkami poprzez złożenie korekt deklaracji za okresy rozliczeniowe w których zostały poniesione wydatki. Wnioskodawca uwzględnia odrębność podatkową szkół. Gmina składa samodzielnie rozliczenie, bez jednostek budżetowych. Szkoły są odrębnymi podatnikami VAT, korzystają ze zwolnienia podmiotowego - art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Nabywane towary i usługi związane z realizacją projektu służą szkołom do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Szkoły prowadzone przez gminę są jednostkami budżetowymi. Dwie szkoły publiczne są prowadzone przez stowarzyszenie. Budynki zostały nieodpłatnie użyczone dla stowarzyszeń na prowadzenie statutowej działalności.

Zauważyć należy, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-276/14, zgodnie z którym, gminna jednostka organizacyjna, której działalność nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi. Jak wynika z wyroku TSUE w sprawie C-276/14 samorządowe jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła. W związku z ww. wyrokiem nr C 276/14, Ministerstwo Finansów wydało Komunikaty, w których stwierdzono, że mając na uwadze rozstrzygnięcie TSUE zakłada się obowiązkowe "scentralizowanie" w samorządach rozliczeń w zakresie podatku VAT. Jednocześnie wskazano, że stosowany obecny model rozliczeń do 1 stycznia 2017 r. nie będzie kwestionowany.

Jak wynika z powołanych przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia nie zostanie spełniony, ponieważ - jak wskazał Wnioskodawca - inwestycja realizowana była w ramach zadań własnych gminy, wynikających z art. 7 ust. 1 pkt 3, 8, 15 ustawy o samorządzie gminnym. Zatem przedmiotowa inwestycja w zakresie montażu instalacji fotowoltaicznych na budynkach użyteczności publicznej będzie wykonywana przez organ władzy publicznej w zakresie realizowania zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których został on powołany. Skoro Gmina nabywała towary i usługi związane z przedmiotową inwestycją w ramach wykonywania zadań własnych, to zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie działa jako podatnik podatku od towarów i usług. Zatem w analizowanej sprawie podatek naliczony wynikający z wydatków objętych zakresem wniosku nie jest związany z wykonywaniem czynności opodatkowanych świadczonych przez czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

W przedstawionych okolicznościach, zdaniem Organu, sprzedaż nadwyżki energii wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej zamontowanej na budynkach użyteczności publicznej była na tyle niewielka (nieznacząca), że nie może ona skutkować wystąpieniem prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z tą inwestycją.

W omawianych okolicznościach, zdaniem Organu, nie wystąpi związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z realizowanym projektem w przedmiocie zadania inwestycyjnego. O ile nie można wykluczyć, że wspomniane zakupy inwestycyjne mogą przyczynić się do uzyskania sprzedaży opodatkowanej, tym niemniej jednak, związek ten nie jest dostrzegalny i bezsporny, a tylko taki pozwalałby na zrealizowanie przez Wnioskodawcę prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących omawianą inwestycję. Zatem Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od realizacji projektu pn. "...".

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tut. Organ zaznacza, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.