1061-IPTPP3.4512.354.2016.3.MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 czerwca 2016 r. (data wpływu 20 czerwca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 sierpnia 2016 r. (data wpływu) oraz pismem z dnia 30 sierpnia 2016 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości lub części w związku z budową sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości lub części w związku z budową sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 sierpnia 2016 r. oraz pismem z dnia 30 sierpnia 2016 r. w zakresie doprecyzowania opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina... jest jednostka samorządu terytorialnego zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT ze względu na uzyskiwanie przychodów z tytułu sprzedaży i wynajmu lokali oraz sprzedaży gruntów. Jest to jedyne źródło dochodów Gminy opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Gmina... podejmuje starania o pozyskanie dofinansowania ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa... na lata 2014-2020, Oś priorytetowa V: Ochrona środowiska, Działanie V.3 Gospodarka wodno-kanalizacyjna, Poddziałanie V.3.2 Gospodarka wodno-kanalizacyjna, typ projektu: "...".

Celem Projektu jest budowa sieci wodociągowej, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej i odbudowa pasów drogowych. Koszty projektu podzielone są na konkretne kategorie wydatków:

* budowa sieci wodociągowej,

* budowa kanalizacji sanitarnej,

* budowa kanalizacji deszczowej,

* odbudowę pasów drogowych

Gmina zamierza realizować ww. przedsięwzięcie ze środków własnych gminy oraz dotacji Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego.

Inwestorem "..." jest Gmina.

Faktury VAT będą wystawiane na Gminę..., NIP....

Po zakończeniu zadania inwestycja zostanie przekazana na stan środków trwałych Gminy....

Następnie:

1. Sieć wodociągowa i sieć kanalizacji sanitarnej zostanie przekazana do Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji w. Spółka z o.o. w której 100% udziałów posiada Gmina... reprezentowana przez Burmistrza..., który sprawuje funkcje Zgromadzenia Wspólników. Przedmiotem działania Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji w. Spółka z o.o. jest działalność polegająca na ujmowaniu, uzdatnianiu i dostarczaniu wody oraz działalność polegająca na odprowadzaniu i oczyszczaniu ścieków. Spółka z tytułu prowadzonej działalności będzie wykorzystywała sieć wodociągową jak i kanalizację sanitarną do świadczenia odpłatnych usług dostawy wody i odprowadzania, oczyszczania ścieków. Przedsiębiorstwo Wodociągów i Kanalizacji w. Spółka z o.o. będzie ponosić koszty utrzymania i eksploatacji ww. infrastruktury technicznej.

2. Natomiast jednostką odpowiedzialną za utrzymanie dróg gminnych oraz systemu kanalizacji deszczowej jest Gmina, która nie pobiera i nie będzie pobierać opłat od użytkowników kanalizacji deszczowej jak i od użytkowników dróg gminnych, a tym samym Gmina realizując projekt dotyczący systemu kanalizacji deszczowej i utrzymaniu dróg gminnych nie będzie prowadziła w tym zakresie sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT towarów ani usług.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 5 sierpnia 2016 r. Wnioskodawca wskazał, że sieć wodociągowa i kanalizacja sanitarna będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Sieć wodociągowa i kanalizacja sanitarna do Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji w. Sp. z o.o. zostanie przekazana w formie umowy o eksploatację.

W związku z przekazaniem sieci wodociągowej i sieci kanalizacji sanitarnej Wnioskodawca zawrze z Przedsiębiorstwem Wodociągów i Kanalizacji w. Sp. z o.o. umowę o eksploatację.

Przekazanie sieci wodociągowej i sieci kanalizacji sanitarnej do Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji w. Sp. z o.o. będzie nieodpłatne.

Wybudowana sieć kanalizacji deszczowej oraz przebudowane pasy drogowe będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 30 sierpnia 2016 r. Wnioskodawca wskazał, że Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług realizując zadanie własne w zakresie budowy sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej, nie będzie bezpośrednio wykorzystywała do czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług ww. sieci. Odpłatnym świadczeniem usług z tytułu dostawy wody i odprowadzenia ścieków zajmować się będzie bezpośrednio Przedsiębiorstwo Wodociągów i Kanalizacji w. Spółka z o.o. PWiK Spółka z o.o. zostało powołane do eksploatacji sieci, w którym 100% udziału posiada Gmina... reprezentowana przez Burmistrza....

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1).

Czy w odniesieniu do planowanej inwestycji Gmina... ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości lub w części zarówno w trakcie realizowania inwestycji, jak i po jej zakończeniu, dotyczącej budowy sieci wodociągowej i sieci kanalizacji sanitarnej, które po realizacji zadania zostaną przekazane do Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji w. Spółka z o.o., w której 100% udziałów posiada Gmina....reprezentowana przez Burmistrza..., który sprawuje funkcję Zgromadzenia Wspólników?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowaną inwestycją Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zarówno w trakcie realizowania, jak i po zakończeniu inwestycji dotyczącej budowy sieci wodociągowej i sieci kanalizacji sanitarnej. Po zrealizowanym zadaniu sieć kanalizacji sanitarnej i wodociągowej zostanie przekazana do Przedsiębiorstwo Wodociągów i Kanalizacji w. Spółka z o.o., gdzie z tytułu prowadzonej działalności sieć będzie wykorzystywana do świadczenia odpłatnych usług dostawy wody i odprowadzania oczyszczania ścieków. Sieć kanalizacji sanitarnej i wodociągowej przez Spółkę będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanej podatkiem VAT.

Należy zatem uznać, że wydatki poniesione tytułem podatków od towarów i usług wykazane w fakturach dokumentujących realizację zadania w zakresie budowy sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej są wydatkami niekwalifikowalnymi

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Generalna zasada regulująca prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie nabywanych przez podatnika towarów i usług została określona w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą".

Przepis ten stanowi, że w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Prawo do odliczenia podatku naliczonego podlega ograniczeniom na zasadach wskazanych w art. 88 ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. "niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego". Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar czy usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją dokonującego określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji "zamiaru" wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dany podmiot ma osiągnąć dokonując tych czynności.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy bowiem zauważyć, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością opodatkowana podatkiem VAT.

Katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT ustawodawca zawarł w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1cyt. ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy o VAT.

Podatnikami - na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z opisu sprawy wynika, Wnioskodawca jest jednostką samorządu terytorialnego. Gmina jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT ze względu na uzyskiwanie przychodów z tytułu sprzedaży i wynajmu lokali oraz sprzedaży gruntów. Gmina podejmuje starania o pozyskanie dofinansowania ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa... na lata 2014-2020 na realizację projektu "...". Celem Projektu jest budowa sieci wodociągowej, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej i odbudowa pasów drogowych. Koszty projektu podzielone są na konkretne kategorie wydatków: budowa sieci wodociągowej, budowa kanalizacji sanitarnej, budowa kanalizacji deszczowej, odbudowę pasów drogowych. Inwestorem "..." jest Gmina. Faktury VAT będą wystawiane na Gminę. Po zakończeniu zadania inwestycja zostanie przekazana na stan środków trwałych Gminy. Następnie sieć wodociągowa i sieć kanalizacji sanitarnej zostanie nieodpłatnie przekazana do Przedsiębiorstwa Wodociągów i Kanalizacji w. Spółka z o.o. w której 100% udziałów posiada Gmina... reprezentowana przez Burmistrza.... Gmina realizując zadanie własne w zakresie budowy sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej, nie będzie bezpośrednio wykorzystywała do czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług ww. sieci. Przedmiotem działania Spółki jest działalność polegająca na ujmowaniu, uzdatnianiu i dostarczaniu wody oraz działalność polegająca na odprowadzaniu i oczyszczaniu ścieków. Spółka z tytułu prowadzonej działalności będzie wykorzystywała sieć wodociągową jak i kanalizację sanitarną do świadczenia odpłatnych usług dostawy wody i odprowadzania, oczyszczania ścieków.

Gmina w świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446), wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

W świetle art. 9 ust. 1 ww. ustawy, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2).

Jak stanowi art. 9 ust. 3 ww. ustawy, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2011 r. Nr 45, poz. 236), gospodarka komunalna, może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego, w szczególności w formach: samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

Należy zauważyć, że przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest osobie fizycznej, osobie prawnej, jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Ponadto należy zwrócić uwagę na treść przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Mianowicie zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Powyższe przepisy wskazują, że niezależnie od częstotliwości wykonania danej czynności, czynność ta podlega opodatkowaniu, jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że za podatnika będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzające do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższego, odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, należy przywołać art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia - od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić - VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika.

Należy zauważyć, że z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie - towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24).

Powyższe potwierdzają również postanowienia pkt 8-9 wyroku w sprawie C-97/90 Lennartz, w których TSUE stwierdził, że prawo do odliczeń powstaje w momencie, gdy podlegający odliczeniu podatek staje się wymagalny. W konsekwencji o istnieniu tego prawa do odliczeń może zadecydować jedynie charakter, w jakim osoba występuje w danym czasie. Zgodnie z art. 17 (2) Szóstej Dyrektywy, o ile podatnik, działający w tym charakterze, używa towarów dla celów czynności podlegających opodatkowaniu, jest on uprawniony do odliczania podatku należnego lub zapłaconego od takich towarów. Jeżeli towary nie są używane do celów działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 4, lecz do celów prywatnej konsumpcji, nie powstaje żadne prawo do odliczeń.

W zakresie powyższej kwestii wskazać należy orzeczenie TSUE z dnia 13 marca 2014 r. w sprawie C-204/13, w którym TSUE stwierdził m.in.: "Tak więc, jak już orzekł Trybunał, aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (zob. wyrok z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C 104/12 Becker, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo).

Tymczasem należy stwierdzić, że w sporze rozstrzygniętym w ww. wyroku w sprawie Polski Trawertyn transakcja objęta podatkiem należnym przeprowadzona przez dwóch przyszłych wspólników, czyli wniesienie nieruchomości do spółki z tytułu wydatków inwestycyjnych do celów działalności gospodarczej tej spółki, objęta była niewątpliwie zakresem stosowania podatku VAT, ale stanowiła transakcję zwolnioną z tego podatku. Natomiast w sprawie rozpatrywanej w postępowaniu głównym transakcja objęta podatkiem należnym nie jest objęta zakresem stosowania podatku VAT, ponieważ nieodpłatne udostępnienie klienteli nowej spółce nie może być uznane za "działalność gospodarczą" w rozumieniu szóstej dyrektywy.

Wspomniane udostępnienie klienteli nowej spółce jest bowiem "nieodpłatne" i w związku z tym nie jest objęte ani zakresem stosowania art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy, który dotyczy wyłącznie dostawy towarów lub świadczenia usług dokonywanych odpłatnie, ani zakresem stosowania art. 4 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy, który dotyczy wyłącznie wykorzystywania własności dóbr materialnych lub niematerialnych celem stałego osiągania zysku." (pkt 34-36 wyroku).

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności, treści przywołanych regulacji prawnych, a także orzecznictwa TSUE zaprezentowanego w cytowanych wyrokach, prowadzi do stwierdzenia, że Gmina, nabywając towary i usługi celem wytworzenia przedmiotowej sieci kanalizacji sanitarnej i wodociągowej, którą będzie nieodpłatnie udostępniać Spółce, nie będzie nabywała ich do działalności gospodarczej i tym samym nie będzie działała w charakterze podatnika VAT.

Skoro bowiem po oddaniu do użytkowania sieć nie będzie wykorzystywana przez Gminę w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (będzie nieodpłatnie eksploatowana przez Spółkę), to Gmina wyłączy inwestycje całkowicie z systemu podatku VAT. W konsekwencji, dokonując zakupów towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowych inwestycji, nie spełni przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy.

Należy zaakcentować, że spółki z o.o. są odrębnymi od gmin osobami prawnymi. Zgodnie z art. 33 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.), osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną.

Na podstawie art. 37 § 1 ww. ustawy, jednostka organizacyjna uzyskuje osobowość prawną z chwilą jej wpisu do właściwego rejestru, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl ust. 2 ww. artykułu, gmina posiada osobowość prawną. Natomiast spółka prawa handlowego utworzona przez organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego (gminy), poprzez wydzielone z majątku tej jednostki i przekazane tej spółce do użytkowania, wyposażenie w środki obrotowe oraz składniki majątkowe, jest odrębną od gminy formą organizacyjno-prawną prawa handlowego, która odpłatnie wykonuje wyodrębnione zadania własne tworzącej go jednostki z zakresu gospodarki komunalnej. Jej funkcjonowanie uregulowane jest w Kodeksie spółek handlowych (tytuł III, dział I, art. 151-300).

W myśl art. 1 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm.), ustawa reguluje tworzenie, organizację, funkcjonowanie, rozwiązywanie, łączenie, podział i przekształcanie spółek handlowych.

Na podstawie § 2 cyt. artykułu, spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Zgodnie z art. 2 ustawy, w sprawach określonych w art. 1 § 1 nieuregulowanych w ustawie stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego. Jeżeli wymaga tego właściwość (natura) stosunku prawnego spółki handlowej, przepisy Kodeksu cywilnego stosuje się odpowiednio.

Z art. 12 Kodeksu spółek handlowych wynika, że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością uzyskuje osobowość prawną.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że sp. z o.o. posiada zdolność do czynności prawnych i posiada osobowość prawną, co oznacza, że może we własnym imieniu działać zarówno w obrocie, jak i przed sądami, czy urzędami i może prowadzić samodzielnie działalność gospodarczą jako odrębny przedsiębiorca. Potwierdza to art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r. poz. 584, z późn. zm.). Oznacza to, że przez cały czas funkcjonowania spółki z o.o. jest ona podmiotem odrębnym od tworzących ją wspólników i działa jako samodzielny podmiot prawa, który w pełni może uczestniczyć w obrocie prawnym.

Zatem w sytuacji, gdy utworzona przez Gminę Spółka prowadzi działalność gospodarczą w sposób samodzielny i wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to podmiot ten jest odrębnym od Gminy przedsiębiorcą oraz podatnikiem VAT. Wobec tego stwierdzić należy, że. Sp. z o.o., w której Gmina posiada 100% udziałów, realizując zadania z zakresu dostawy wody i odprowadzania oraz oczyszczania ścieków, wykonuje działalność gospodarczą określoną w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze odrębnego od Gminy podatnika VAT i to ten podmiot mógłby ewentualnie realizować prawo do odliczenia, przy spełnieniu oczywiście pozostałych ustawowo określonych warunków.

Mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące przepisy, należy stwierdzić, iż Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości lub części w związku z realizowanym projektem polegającym na budowie sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej, ponieważ efekty projektu nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, iż pojęcie "kosztu kwalifikowalnego" nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.