1061-IPTPP3.4512.193.2016.3.MJ - Sposób opodatkowania zwrotu opłat ponoszonych w związku ze świadczonymi usługami prawnymi.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2016 r. (data wpływu 25 kwietnia 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 24 maja 2016 r. (data wpływu 30 maja 2016 r.) oraz pismem z dnia 20 czerwca 2016 r. (data wpływu 27 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania zwrotu opłat ponoszonych w związku ze świadczonymi usługami prawnymi - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania zwrotu opłat ponoszonych w związku ze świadczonymi usługami prawnymi.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 24 maja 2016 r. oraz pismem z dnia 20 czerwca 2016 r. w zakresie doprecyzowania opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności świadczy usługi pomocy prawnej na rzecz osób fizycznych, w szczególności pomocy prawnej w dziedzinie dochodzenia odszkodowań i zadośćuczynień. Zakres obsługi klientów obejmuje także zastępstwo klienta przed sądami powszechnymi i organami administracji publicznej. Po zakończeniu sprawy jest wystawiany paragon obejmujący kwoty uiszczonych na rzecz osób fizycznych opłat oraz także faktura VAT.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług a usługi świadczone przez Wnioskodawcę są opodatkowane podstawową stawką podatku od towarów i usług. Na podstawie umowy Wnioskodawca uiszcza za swojego klienta opłaty wnoszone do sądów powszechnych oraz organów administracji publicznej, np. opłatę skarbową od pełnomocnictw, opłaty sądowe od pozwów, opłaty za wszelkiego rodzaju wpisy, opłaty od apelacji i zażaleń, opłaty za skrócony odpis aktów stanu cywilnego, zaliczki na biegłych a wpłacając te opłaty Wnioskodawca działa w imieniu i na rzecz klienta a nie w swoim własnym i sąd zasądzając ewentualny zwrot tych opłat też czyni to na rzecz klienta a nie Wnioskodawcy. Na dowodach uiszczenia przez Wnioskodawcę opłat znajduje się wskazanie tytułu opłaty (np. "opłata od pozwu" klienta lub nazwę) ze wskazaniem danych identyfikujących, np. sygnaturę sprawy klienta. Kolejność czynności jest taka, że Wnioskodawca po zakończeniu sprawy wystawia fakturę opiewającą na kwotę wynagrodzenia plus podatek VAT bez uwzględnienia poniesionych na rzecz klienta opłat, które klient zwraca Wnioskodawcy. Za uiszczone za klienta podczas sprawy sądowej opłaty skarbowe od pełnomocnictw, opłaty sądowe od pozwów, opłaty za wszelkiego rodzaju wpisy, opłaty od apelacji i zażaleń, opłaty za skrócony odpis aktów stanu cywilnego, zaliczki na biegłych wystawiane są rachunki a dodatkowo także faktura jeśli klient sobie tego życzy. Wnoszone opłaty stanowią koszt Wnioskodawcy i są księgowane na stosownym koncie w księgach rachunkowych Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie dolicza do wartości opłaty żadnej marży własnej obciążając klienta dokładnie taką samą kwotą opłaty i doliczając do paragonu podatek od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 24 maja 2016 r. Wnioskodawca wskazał, że opłaty skarbowe od pełnomocnictw, opłaty sądowe od pozwów, opłaty za wszelkiego rodzaju wpisy, opłaty od apelacji i zażaleń, opłaty za skrócony odpis aktów stanu cywilnego, zaliczki na biegłych są niezbędne w celu świadczenia usług pomocy prawnej. Wyżej wskazane opłaty i zaliczki nie są księgowane na koncie przejściowym, gdyż Wnioskodawca nie prowadzi pełnej księgowości i nie ma możliwości takiego księgowania bowiem nie przewidują tego przepisy. Wnioskodawca jest na podatkowej księdze przychodów i rozchodów i są tam księgowane koszty podatkowe np. opłaty od pełnomocnictw, opłaty sądowe, zaliczki na biegłych itp.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 20 czerwca 2006 r. Wnioskodawca wskazał, że w związku z tym, iż opłaty sądowe, zaliczki na biegłych, opłaty od pełnomocnictw są księgowane w kosztach podatkowych, to kwoty otrzymane od klientów jako zwrot udokumentowanych wydatków ponoszonych w imieniu i na rzecz klientów księgowane są jako przychody podatkowe, zatem nie jest prowadzone konto przejściowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle art. 29a ust. 6 pkt 1 i ust. 7 pkt 3 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, po wygraniu sprawy przez usługobiorcę i po dokonaniu zwrotu opłat przez usługodawcę, za np. opłaty skarbowe od pełnomocnictw, opłaty sądowe od pozwów, opłaty za wszelkiego rodzaju wpisy, opłaty od apelacji i zażaleń, zaliczki na poczet biegłych, opłaty za skrócone odpisy aktów stanu cywilnego wnoszonych do sądów powszechnych i organów administracji publicznej, których obowiązek uiszczenia zgodnie z umową spoczywał na usługobiorcy to czy wykonawca usługi ma doliczyć VAT do wystawionych paragonów za poczynione opłaty czy też opłaty te i wpisy, o których mowa należy potraktować jako kwoty otrzymane od usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz usługodawcy, których nie uwzględnia się w podstawie opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku stanu faktycznego przedstawionego powyżej, przy tak ułożonych relacjach umownych, w których obowiązek wniesienia przez Wnioskodawcę opłat wynika z umowy, a uiszczana opłata, która jest odrębnie księgowana, stanowi koszt Wnioskodawcy właściwe jest zastosowanie art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i doliczenie do paragonu opłaty 23% podatku VAT.

Reasumując, w świetle art. 29a ust. 6 pkt 1 i ust. 7 pkt 3 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podstawa opodatkowania usług wykonywanych przez Wnioskodawcę powinna obejmować kwoty opłat określonych przepisami za np. opłaty skarbowe od pełnomocnictw, opłaty sądowe od pozwów, opłaty za wszelkiego rodzaju wpisy, opłaty od apelacji i zażaleń, opłaty za skrócone odpisy aktów stanu cywilnego wnoszonych do sądów powszechnych oraz organów administracji publicznej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przepis art. 8 ust. 1 przywołanej ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

Stosownie do art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

Z powyższych przepisów wynika, że podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania. Do elementów, które nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania należą m.in. kwoty otrzymane przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków, poniesionych w imieniu i na rachunek tego ostatniego i które są ujmowane przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Jak wynika z art. 111 ust. 3a pkt 1ustawy - podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy.

Zgodnie z § 2 pkt 12 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących, paragonem fiskalnym jest wydrukowany przez kasę dla nabywcy w momencie sprzedaży dokument potwierdzający dokonaną transakcję sprzedaży.

W myśl § 6 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia podatnicy prowadząc ewidencję wydają nabywcy, bez jego żądania paragon fiskalny.

Z § 8 ust. 1 rozporządzenia wynika, że paragon fiskalny zawiera co najmniej: imię i nazwisko lub nazwę podatnika, adres punktu sprzedaży, a dla sprzedaży prowadzonej w miejscach niestałych - adres siedziby lub miejsca zamieszkania podatnika; numer identyfikacji podatkowej podatnika (NIP); numer kolejny wydruku; datę oraz godzinę i minutę sprzedaży; oznaczenie "PARAGON FISKALNY"; nazwę towaru lub usługi pozwalającą na jednoznaczną ich identyfikację; cenę jednostkową towaru lub usługi; ilość i wartość sumaryczną sprzedaży danego towaru lub usługi z oznaczeniem literowym przypisanej stawki podatku; wartość rabatów lub narzutów, o ile występują; wartość sprzedaży brutto i kwoty podatku według poszczególnych stawek podatku po uwzględnieniu rabatów lub narzutów; wartość sprzedaży zwolnionej od podatku; łączną kwotę podatku; łączną kwotę sprzedaży brutto; oznaczenie waluty, w której rejestrowana jest sprzedaż, przynajmniej przy łącznej kwocie sprzedaży brutto; kolejny numer paragonu fiskalnego; numer kasy i oznaczenie kasjera - przy więcej niż jednym stanowisku kasowym; numer identyfikacji podatkowej nabywcy (NIP nabywcy) - na żądanie nabywcy; logo fiskalne i numer unikatowy kasy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności świadczy usługi pomocy prawnej na rzecz osób fizycznych. Zakres obsługi klientów obejmuje także zastępstwo klienta przed sądami powszechnymi i organami administracji publicznej. Po zakończeniu sprawy jest wystawiany paragon obejmujący kwoty uiszczonych na rzecz osób fizycznych opłat oraz także faktura VAT. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na podstawie umowy Wnioskodawca uiszcza za swojego klienta opłaty wnoszone do sądów powszechnych oraz organów administracji publicznej, Wpłacając te opłaty Wnioskodawca działa w imieniu i na rzecz klienta a nie w swoim Własnym. Na dowodach uiszczenia przez Wnioskodawcę opłat znajduje się wskazanie tytułu opłaty (np. "opłata od pozwu" klienta lub nazwę) ze wskazaniem danych identyfikujących, np. sygnaturę sprawy klienta. Za uiszczone za klienta podczas sprawy sądowej opłaty skarbowe od pełnomocnictw, opłaty sądowe od pozwów, opłaty za wszelkiego rodzaju wpisy, opłaty od apelacji i zażaleń, opłaty za skrócony odpis aktów stanu cywilnego, zaliczki na biegłych wystawiane są rachunki a dodatkowo także faktura jeśli klient sobie tego życzy. Wnoszone opłaty stanowią koszt Wnioskodawcy i są księgowane na stosownym koncie w księgach rachunkowych Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie dolicza do wartości opłaty żadnej marży własnej obciążając klienta dokładnie taką samą kwotą opłaty i doliczając do paragonu podatek od towarów i usług. Opłaty skarbowe od pełnomocnictw, opłaty sądowe od pozwów, opłaty za wszelkiego rodzaju wpisy, opłaty od apelacji i zażaleń, opłaty za skrócony odpis aktów stanu cywilnego, zaliczki na biegłych są niezbędne w celu świadczenia usług pomocy prawnej. Wyżej wskazane opłaty i zaliczki nie są księgowane na koncie przejściowym, gdyż Wnioskodawca nie prowadzi pełnej księgowości i nie ma możliwości takiego księgowania bowiem nie przewidują tego przepisy. Wnioskodawca jest na podatkowej księdze przychodów i rozchodów i są tam księgowane koszty podatkowe np. opłaty od pełnomocnictw, opłaty sądowe, zaliczki na biegłych itp.

Jak wskazuje przepis art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę z tytułu świadczenia usługi lub dostawy towarów. A zatem podstawa opodatkowania obejmuje całość świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Należy zauważyć, że podstawa opodatkowania dotyczy danego konkretnego przedmiotu opodatkowania tj. np. dostawy towaru lub świadczenia usługi. Dla danej czynności ustalana jest jedna podstawa opodatkowania. W przypadku świadczenia kompleksowego świadczenie to stanowi jedną usługę, dla której określona jest podstawa opodatkowania. Ma to zastosowanie także w sytuacji gdy strony umowy zobowiązaniowej ustalą odrębne rozliczanie niektórych dodatkowych kosztów w postaci dostawy towarów lub świadczenia usług. Pomimo odrębnego rozliczania, koszty takie są składnikiem podstawy opodatkowania jednej czynności. Wyjątkiem jest sytuacja określona w art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy, kiedy ponoszone wydatki mają zostać zwrócone podatnikowi przez nabywcę towarów bądź usługobiorcę, i które to wydatki są ponoszone w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy. Wówczas, po spełnieniu przesłanek określonych w ww. przepisie, istnieje możliwość odrębnego rozliczenia takich kosztów bez wliczania ich do podstawy opodatkowania z tytułu świadczenia danej usługi.

Odnosząc się zatem do opłat dokonywanych przez Wnioskodawcę a ponoszonych w imieniu i na rzecz Klienta, należy zauważyć, że zgodnie z art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy, istnieje możliwość odrębnego rozliczenia takich kosztów bez wliczania ich do podstawy opodatkowania z tytułu świadczenia danej usługi głównej. Dla wyłączenia Opłat z podstawy opodatkowania świadczonej usługi Wnioskodawca, zgodnie z ww. przepisem ustawy, powinien posiadać dowód poniesienia tego wydatku w imieniu i na rzecz Klienta oraz ponoszony wydatek powinien być przez Wnioskodawcę ujmowany przejściowo w prowadzonej przez Niego ewidencji na potrzeby podatku.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują i nie wskazują, jak należy rozumieć pojęcie "w imieniu i na rzecz". Przyjęcie w ustawie takiej konstrukcji prowadzi do wniosku, że zwrot ten, zgodnie z regułami wykładni literalnej, powinien być interpretowany według ogólnych zasad języka polskiego.

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku języka polskiego PWN, określenie "w imieniu" oznacza działanie "ze względu na kogoś, dla czyjegoś dobra, odwołując się do kogoś". Natomiast określenie "na rzecz" oznacza tyle, co działanie "na czyjąś korzyść, dla kogoś, dla czyjegoś dobra". Dlatego też, z uwagi na brak w ustawie specyficznych definicji legalnych komentowanych zwrotów, powinny być one interpretowane szeroko, zgodnie z ich potocznym rozumieniem i znaczeniem na gruncie języka polskiego. Określonych wskazówek odnośnie interpretacji ww. zwrotów dostarcza również ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.). Przepisy ww. Kodeksu odnoszą się zarówno do kwestii działania w czyimś imieniu, jak i na czyjąś rzecz. W art. 95 ust. 1 i 2 Kodeksu cywilnego wskazano, że czynności prawnej można dokonać przez przedstawiciela działającego w imieniu osoby, którą reprezentuje, a czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. Tym samym, przedstawiciel, stosownie do postanowienia art. 95 Kodeksu, działa w imieniu i na rzecz swojego mocodawcy, przez co rozumieć należy, że wszelkie skutki faktyczne i prawne jego działania dotyczą bezpośrednio jego mocodawcy.

Z powyższego wynika, iż aby przedmiotowe opłaty nie stanowiły podstawy opodatkowania usługi głównej, zgodnie z art. 29a ust. 7 pkt 3 winny być księgowane na koncie przejściowym. Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, iż opłaty i zaliczki będące przedmiotem wniosku uiszczane przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz klientów są księgowane w kosztach podatkowych, kwoty otrzymane od klientów jako zwrot udokumentowanych wydatków ponoszonych w imieniu i na rzecz klientów księgowane są jako przychody podatkowe, zatem nie jest prowadzone konto przejściowe. Tym samym w niniejszej sprawie nie został spełniony warunek, o którym mowa w powyższym przepisie.

Analiza powyższych przepisów w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia, pozwala stwierdzić, że uiszczone przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz klienta opłaty objęte zakresem pytania będą stanowiły element podstawy opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług.

Nawiązując do kwestii doliczania VAT do wystawionych paragonów za poczynione opłaty należy zaznaczyć, iż paragon zawiera kwotę należną, zatem wykazane na paragonie kwoty będą kwotami brutto, tzn. będą zawierały w sobie podatek VAT. W świetle powyższego, stwierdzenie Wnioskodawcy, że "właściwe jest (...) doliczenie do paragonu opłaty 23% podatku VAT", należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.