1061-IPTPP2.4512.513.2016.2.SM - Stawka VAT od czynności przyłączenia do sieci kanalizacyjnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2016 r. (data wpływu 10 listopada 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 grudnia 2016 r. (data wpływu 6 grudnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku VAT w odniesieniu do czynności przyłączenia odbiorców do sieci wodociągowej oraz do sieci kanalizacyjnej (sklasyfikowanej w grupowaniu 36.00.20.0 oraz 37.00.11.0 PKWiU z 2008 r.):

* w wysokości 7% - jest nieprawidłowe,

* w wysokości 8% - jest prawidłowe.

W dniu 10 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku VAT w odniesieniu do czynności przyłączenia odbiorców do sieci wodociągowej oraz do sieci kanalizacyjnej (sklasyfikowanej w grupowaniu 36.00.20.0 PKWiU z 2008 r. oraz 37.00.11.0 PKWiU z 2008 r.).

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 1 grudnia 2016 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w uzupełnienie wniosku).

Gmina... (dalej: "Gmina", "Wnioskodawca") jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest budowa infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej na obszarach położonych na terenie Gminy (dalej: "Infrastruktura"). Infrastruktura znajduje się na stanie składników majątkowych Gminy, która to zajmuje się obsługą mieszkańców/innych podmiotów w zakresie usług obejmujących zbiorowe zaopatrywanie w wodę. Gmina ponosi i będzie ponosić szereg wydatków związanych z budową i bieżącą obsługą infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.

Usługi zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz odprowadzania ścieków są realizowane przez Gminę. Świadczenie tych usług odbywa się na podstawie podpisywanych z właścicielami poszczególnych posesji umów o zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków. W konsekwencji Wnioskodawca wystawia faktury z tytułu dostarczania wody i odprowadzania ścieków na terenie Gminy. Tym samym, Wnioskodawca osiąga obrót opodatkowany VAT z wykorzystaniem Infrastruktury, gdyż usługi zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków są przez Gminę deklarowane dla celów VAT, jako podlegające opodatkowaniu VAT.

W związku z inwestycjami w zakresie Infrastruktury, w tym budowy wodociągu, Gmina będzie zawierać z mieszkańcami dodatkowe umowy cywilnoprawne, dotyczące wykonania przyłącza wodociągowego, zakończonego wodomierzem i zaworem czerpalnym w budynku. Przyłączenie urządzeń wodociągowych oraz urządzeń kanalizacyjnych do sieci umożliwi mieszkańcom korzystanie z usług świadczonych przez Wnioskodawcę. W tym celu Wnioskodawca wykonuje: usługi budowy odcinków przewodu łączącego wewnętrzną instalację wodociągową w nieruchomościach Klientów będących odbiorcami świadczonych przez Wnioskodawcę usług zaopatrzenia w wodę z siecią wodociągową.

Koszt wykonania przyłącza zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2015 r. poz. 139), ponosi osoba ubiegająca się o przyłączenie do sieci wodociągowej. W celu wykonania ww. przyłącza przez Gminę zostanie podpisana umowa z właścicielem nieruchomości, na mocy której mieszkaniec będzie miał obowiązek uiszczenia opłaty za przyłączenie do sieci wodociągowej w wysokości 1000 zł netto. Mieszkańcy, którzy chcą być podłączeni do budowanego odcinka sieci wodociągowej, dokonają wpłat, co do zasady, bezpośrednio w kasie lub na rachunek Gminy. Uiszczenie odpowiedniej kwoty przez mieszkańca stanowiło będzie niezbędny warunek przyłączenia posesji do sieci wodociągowej. Wykonanie przyłączy zostanie udokumentowane fakturą. W związku z tym, że wykonanie przyłączy jest świadczeniem złożonym i kompleksowym oraz jest warunkiem niezbędnym do świadczenia usługi dostawy wody i odprowadzania ścieków, Wnioskodawca klasyfikuje tę usługę zgodnie z Rozporządzeniem z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. z 2008 r. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.) w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) pod symbolem 36.00.20.0 - usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych. Gmina pragnie także zauważyć, że analogiczne rozwiązanie może być stosowane wobec wykonywania przyłączy do sieci kanalizacyjnej, które będzie klasyfikowane zgodne z PKWiU symbolem 37.00.11.0. Wnioskodawca zamierza realizować usługi przyłączy wodnych i kanalizacyjnych zarówno do 31 grudnia 2017 r. jak i w latach przyszłych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jaką stawką VAT Gmina powinna opodatkować czynność przyłączenia odbiorców do sieci wodociągowej oraz do sieci kanalizacyjnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina przy wystawianiu faktur za wykonanie przyłączy powinna zastosować stawkę obniżoną, tj. odpowiednio 7% lub 8%.

Zdaniem Gminy podłączenie do sieci wodociągowej lub kanalizacyjnej jest niezbędnym warunkiem rozpoczęcia wykonywania usług dostawy wody lub odbioru ścieków, czyli usług ujętych odpowiednio pod pozycją 140 oraz 142 w załączniku nr 3 do ustawy o VAT, a tym samym usług opodatkowanych stawką VAT w wysokości 7%. Jednocześnie na podstawie art. 146a pkt 2 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku wynosi 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie zastosowania stawki podatku VAT w odniesieniu do czynności przyłączenia odbiorców do sieci wodociągowej oraz do sieci kanalizacyjnej (sklasyfikowanej w grupowaniu 36.00.20.0 oraz 37.00.11.0 PKWiU z 2008 r.):

* w wysokości 7% - jest nieprawidłowe,

* w wysokości 8% - jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W oparciu o art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy - stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Artykuł 41 ust. 2 ustawy stanowi, że dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z kolei zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy - w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. - z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

W myśl zaś art. 1 pkt 23 Ustawy z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. , poz. 2024) obowiązującej od 1 stycznia 2017 r. w art. 146a we wprowadzeniu do wyliczenia wyrazy "2016 r." zastępuje się wyrazami "2018 r.".

Powyższe oznacza, iż ww. stawki wymienione w art. 146a pkt 1 ustawy oraz w art. 146a pkt 2 ustawy będą obowiązywały nadal do 31 grudnia 2018 r.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, pod pozycją 140 wymieniono "usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych" - PKWiU 36.00.20.0., natomiast pod pozycją 142 - "usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków" - PKWiU ex 37.

Zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex - rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania stawki preferencyjnej tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce "nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług).

Od dnia 1 stycznia 2011 r. na potrzeby podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

W myśl § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. , poz. 1676) do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, do dnia 31 grudnia 2017 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.).

Stosownie do pkt 1 komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji, zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. producent, bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu, czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu, bądź zakresu świadczonych usług.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazuje, że wykonanie przyłączy jest świadczeniem złożonym i kompleksowym oraz jest warunkiem niezbędnym do świadczenia usługi dostawy wody i odprowadzania ścieków.

Zarówno w polskich przepisach, jak i przepisach wspólnotowych brak jest bezpośredniej podstawy prawnej, która wprost pozwalałaby na wyodrębnienie świadczeń złożonych i traktowanie ich jako takich na gruncie przepisów o podatku VAT. Kwestie te analizowane były przez polskie i wspólnotowe sądy, i choć orzecznictwo w tym zakresie nie jest jednolite, należy wziąć je pod uwagę, analizując okoliczności przedstawionej sprawy.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne. Dopiero za pewne odstępstwo i wyjątek należy uznać potraktowanie kilku świadczeń za jedno złożone. W orzecznictwie sądowym, także w sprawach dotyczących świadczeń złożonych, wielokrotnie akcentowany jest fakt, że potraktowanie kilku usług za jedną złożoną stanowi odstępstwo od powszechności opodatkowania, zgodnie z którą każde świadczenie należy postrzegać odrębnie.

W ocenie tut. Organu, mając do czynienia ze świadczeniami złożonymi, należy każdorazowo spoglądać przez pryzmat powyższej zasady. Inne podejście w rzeczywistości prowadziłoby do pełnej dowolności i uznaniowości przy ocenie kompleksowości.

W analizowanej sprawie, świadczeniem głównym realizowanym przez Wnioskodawcę jest usługa dostarczania wody i odprowadzania ścieków. Dla uznania czynności objętych zakresem zadanego pytania we wniosku za czynności ściśle związane z dostawą wody i odprowadzaniem ścieków istotne jest aby czynności te były niezbędne do wykonywania czynności głównych, tj. dostarczania wody i odprowadzania ścieków. W ocenie tut. Organu, świadczenia dodatkowe polegające na usłudze budowy przyłączy do sieci wodociągowej oraz sieci kanalizacyjnej, są niezbędne dla świadczenia Usługi głównej jaką jest usługa uzdatniania i dostarczania wody za pośrednictwem sieci wodociągowych oraz usługa związana z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków. Służą one zapewnieniu ciągłości usług dostawy wody i odprowadzania ścieków, są do tego celu konieczne i niezbędne, bez usług głównych powyższe czynności utraciłyby swój sens. Zatem, stanowią one elementy pewnej całości i tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedno świadczenie o charakterze kompleksowym.

Gmina dokonała klasyfikacji wykonywanych na rzecz mieszkańców/odbiorców usług odpowiednio do grupowania 36.00.20.0 "Usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych" w przypadku czynności przyłączenia odbiorców/mieszkańców do sieci wodociągowej oraz do grupowania PKWiU 37.00.11.0 "Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków" w przypadku czynności przyłączenia mieszkańców/odbiorców do sieci kanalizacyjnej.

W konsekwencji ww. świadczenia (czynności przyłączenia odbiorców do sieci wodociągowej oraz do sieci kanalizacyjnej) podlegają opodatkowaniu według stawki VAT właściwej dla świadczenia głównego, tj. w przedmiotowej sprawie - stawki 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146 pkt 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2016 r., jaki i obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. do 31 grudnia 2018 r.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym czynności przyłączenia odbiorców do sieci wodociągowej oraz do sieci kanalizacyjnej (sklasyfikowanej w grupowaniu 36.00.20.0 oraz 37.00.11.0 PKWiU z 2008 r.) podlegają obniżonej stawce podatku VAT w wysokości 8% jest prawidłowe, natomiast stanowisko zgodnie, z którym ww. czynności opodatkowane są podatkiem VAT według stawki w wysokości 7% jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Końcowo podkreślić należy, że analiza prawidłowości klasyfikacji towarów i usług do właściwych grupowań statystycznych, nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wobec powyższego, niniejsza interpretacja wydana została w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.