1061-IPTPP1.4512.608.2016.2.AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2016 r. (data wpływu 17 listopada 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 grudnia 2016 r. (data wpływu 22 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z wynajmem obiektów sportowych dla pracowników,

* braku obowiązku naliczenia podatku VAT należnego z tytułu nieodpłatnego udostępniania ww. obiektów sportowych pracownikom

- jest nieprawidłowe.

W dniu 17 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług w zakresie:

* prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z wynajmem obiektów sportowych dla pracowników,

* braku obowiązku naliczenia podatku VAT należnego z tytułu nieodpłatnego udostępniania ww. obiektów sportowych pracownikom.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 20 grudnia 2016 r. (data wpływu 22 grudnia 2016 r.) o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego oraz o brakującą opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawcą (dalej też zwany: Spółką) jest podatnik, prowadzący działalność gospodarczą w formie Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych; Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe, jest czynnym podatnikiem VAT i podatnikiem VAT-UE i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Spółka zamierza ponosić wydatki na wynajem hali sportowej, czyli tzw. sali gimnastycznej, a w przyszłości być może na wynajem innych obiektów, jak np. kort tenisowy, basen, itp. (zwane dalej w niniejszym wniosku: obiekty sportowe) dla pracowników, którzy mają korzystać z nich nieodpłatnie. Z wynajętego obiektu sportowego będą mogli korzystać wszyscy pracownicy Wnioskodawcy (niezależnie od ich sytuacji rodzinnej czy materialnej), ale nie będzie prowadzona żadna ewidencja, z której wynikałoby, którzy konkretnie pracownicy korzystają z obiektu sportowego w danym dniu. Obiekt sportowy będzie wynajmowany tylko na kilka godzin w tygodniu, a liczba godzin wynajmu będzie uzależniona od liczby chętnych pracowników do korzystania z obiektów sportowych.

Jednocześnie Wnioskodawca chce podkreślić, że będzie to wynajem obiektu sportowego na konkretny dzień i godzinę, czyli pracownicy będą mogli korzystać z obiektu sportowego wspólnie tylko w tym konkretnym terminie, a nie będzie to zakup tzw. karnetów (abonamentów), które uprawniałyby pracowników do wstępu na obiekt sportowy w dowolnym, wybranym przez nich terminie (czyli w takiej formule, że każdy pracownik mógłby korzystać z obiektu sportowego w zupełnie innym terminie niż pozostali pracownicy).

Koszt wynajmu obiektu sportowego będzie zgodny z cennikiem ustalonym przez wynajmującego, a wydatki na wynajem obiektu sportowego będą dokumentowane fakturami (rachunkami). Wnioskodawca nie będzie obciążał pracowników kosztami wynajmu obiektów sportowych. Wnioskodawca zatrudnia powyżej 20 osób, ale zrezygnował z tworzenia ZFŚS zgodnie z odpowiednimi przepisami, a wydatki na wynajem obiektów sportowych zamierza pokrywać ze środków obrotowych Spółki.

Podatek VAT z faktur dokumentujących poniesienie wydatku na wynajem obiektów sportowych Wnioskodawca zamierza odliczać od podatku należnego z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, przy jednoczesnym braku obciążania pracowników podatkiem należnym z tytułu korzystania z obiektów sportowych.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą głównie w zakresie przetwarzania i konserwowania mięsa z drobiu oraz sprzedaży hurtowej mięsa i wyrobów z mięsa.

Zdaniem Wnioskodawcy, najem obiektów sportowych dokonywany będzie wyłącznie na cele związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Tak jak wskazano we wniosku o interpretację, zdaniem Wnioskodawcy, żeby podatnik miał prawo do odliczenia podatku naliczonego musi wystąpić związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika, a związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. W sytuacji przedstawionej we wniosku o interpretację, związek ten będzie miał charakter pośredni. W prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, potrzebni są pracownicy nie tylko dobrze wykwalifikowani (o odpowiednim wykształceniu i doświadczeniu), ale co równie ważne, pracownicy zintegrowani ze sobą (tworzący zgrany zespół), dobrze zmotywowani, potrafiący się ze sobą komunikować, odporni na stres, a w przypadku głównie pracowników produkcyjnych, także o dobrej kondycji fizycznej. Jedynie zespół pracowników o tego typu cechach psychofizycznych jest w stanie zapewnić funkcjonowanie spółki, realizować założone plany produkcyjne i plany sprzedaży, czego finałem jest dokonywanie przez Wnioskodawcę sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT.

Z doświadczenia Wnioskodawcy wynika, że trudno jest kształtować i rozwijać takie właśnie pożądane "miękkie kompetencje" pracowników w godzinach pracy i na terenie zakładu pracy, gdzie muszą obowiązywać pewne reguły podporządkowania i zależności służbowych. Trudniej jest też w pracy rozwiązywać powstające konflikty i nieporozumienia, które się zdarzają bo już obecnie Wnioskodawca zatrudnia kilkadziesiąt osób, a dynamiczny rozwój powoduje, że w przeciągu ok. 1-2 lat Wnioskodawca będzie najprawdopodobniej zatrudniał kilkaset osób.

Ww. dynamiczny rozwój powoduje, że ciągle powiększa się kadra pracownicza, która w godzinach pracy nie do końca ma możliwość dobrego poznania się i zintegrowania, które wynika chociażby z tego, że osoby te pracują w innych działach, a w dobie powszechnej już telefonii i poczty elektronicznej, pracownicy z różnych działów coraz rzadziej mają możliwość bezpośredniego kontaktu. Korzyści zarówno dla pracodawcy, jak i pracowników wynikające ze wspólnego dobrowolnego spotkania się pracowników po godzinach pracy podczas uprawiania sportu w postaci nawiązywania i utrzymywania wzajemnych dobrych relacji, zintegrowania, zrozumienia i współpracy, wymiany poglądów i spostrzeżeń na sprawy firmowe (np. cenne uwagi pracowników na temat tego, co w firmie ich zdaniem źle funkcjonuje, co można poprawić, a czego czasami nie mają śmiałości powiedzieć na jakimś większym forum w pracy) są niezbędne do osiągania przez Wnioskodawcę przychodów (np. współpraca działu handlu z magazynem, czy produkcji z magazynem). Wyeliminowanie chociażby tych problemów jest bardzo ważne dla Wnioskodawcy, co z pewnością spowoduje wzrost obrotów Wnioskodawcy poprzez lepsze wykorzystanie mocy produkcyjnych, zrozumienie potrzeb i oczekiwań pracowników innych działów firmy, a w konsekwencji wzrost przychodów ze sprzedaży. To wszystko można uzyskać właśnie poprzez wspólne uprawianie sportu przez pracowników, gdzie panuje znacznie "luźniejsza" atmosfera niż na stopie służbowej, a tylko w ten sposób można kształtować i rozwijać niezwykle dzisiaj ważne "miękkie kompetencje" pracowników.

Zdaniem Wnioskodawcy, przejawem nieracjonalności w działalności ustawodawcy, byłaby chęć takiego ukształtowania przepisów, które pozwalają Wnioskodawcy odliczać VAT z faktur, które są przejawem troski Wnioskodawcy o firmowe mienie (naprawy, remonty, serwisy itd.), a nie pozwalałyby na odliczanie VAT z faktur, które są przejawem troski i dbałości Wnioskodawcy o najważniejszy dla Spółki czynnik, czyli kadrę pracowniczą.

Oczywiście ze względu na to, że wydatki na wynajem hali będą miały pośredni związek z działalnością podatnika, trudno jest konkretnie wskazać, czyli przełożyć na konkretny wolumen ilości czy wartość sprzedaży, o ile wzrośnie u Wnioskodawcy obrót opodatkowany podatkiem VAT z tego tytułu, że pracownicy będą korzystać z obiektu sportowego, ale równie trudno jest wskazać takie konkretne wartości np. w związku z tym, że Wnioskodawca ponosi wydatki i odlicza VAT np. z faktur za obsługę prawną księgową a tego typu odliczenia w zasadzie nie są kwestionowane przez organy skarbowe.

Najem obiektów sportowych związany jest z wykonywaniem przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Faktury za najem obiektów sportowych będą wystawiane na Wnioskodawcę. Stroną umowy (jeżeli takowe będą w ogóle podpisywane) będzie z jednej strony Wnioskodawca, a drugiej strony podmiot, od którego Wnioskodawca będzie wynajmował obiekt sportowy. Na fakturach dokumentujących najem obiektu sportowego będzie podatek VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 1 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas gdy zostaną spełnione następujące warunki:

* odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz

* towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, to jest tych, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT i wynajmując obiekty sportowe, z których następnie mogą korzystać nieodpłatnie jego pracownicy, działa w charakterze takiego podatnika. Spełniona jest zatem podmiotowa przesłanka z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Jeśli zaś chodzi o drugi z wymienionych powyżej warunków - zgodnie z powołanymi przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy o VAT uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanym, wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, iż określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowania przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie miała prawo odliczać VAT naliczony z faktur za wynajem obiektów sportowych, które będą następnie udostępniane nieodpłatnie pracownikom ponieważ korzystanie z obiektów sportowych przez pracowników powinno przynieść wymierne efekty dla Spółki. Korzystanie z obiektów sportowych powinno poprawić komunikację wewnętrzną i motywację do pracy przez zintegrowanie pracowników, budować zespół, poprawić atmosferę pracy oraz ułatwić ułożenie wzajemnych relacji między pracownikami i w efekcie poprawić efektywność pracy, a przez to zwiększyć przychody osiągane przez Spółkę.

Ad. 2.

Z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie (za wynagrodzeniem). Jednocześnie ustawodawca zrównał niektóre dostawy towarów i świadczenia usług wykonywane nieodpłatne z odpłatną dostawą towarów i odpłatnym świadczeniem usług, a więc z czynnościami, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Art. 8 ust. 2 ustawy o VAT przewiduje, że w pewnych przypadkach nieodpłatne świadczenie usług będzie opodatkowane na równi z odpłatnym świadczeniem usług. I tak, zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega (między innymi) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni, ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza przedsiębiorstwa podatnika.

Podkreślić należy, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega nieodpłatne świadczenie usług na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika, bez względu na to czy podatnikowi przysługiwało, czy też nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Artykuł 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT wprowadza w ten sposób fikcję prawną, w świetle której po łącznym spełnieniu określonych przesłanek nieodpłatne świadczenie usług będzie traktowane jak odpłatne świadczenie usług.

Przesłanki, o których mowa, są następujące:

* świadczenie ma charakter nieodpłatny,

* beneficjentem świadczenia jest pracownik, w tym były pracownik, wspólnik, udziałowiec, akcjonariusz, członek spółdzielni i jego domownicy, członek organów stanowiących osób prawnych, członek stowarzyszenia),

* usługi świadczone są na cele osobiste beneficjenta.

W stanie faktycznym zostało wykazane, że pracownicy Spółki mogą korzystać z wynajmowanych obiektów sportowych nieodpłatnie. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, spełnione zostają dwie pierwsze przestanki. Jeśli zaś chodzi o przesłankę świadczenia na cele osobiste - należy wskazać, że ustawa o VAT nie definiuje pojęcia "cele osobiste". Odwołując się do definicji słownikowej, pojęcie "osobisty" oznacza tyle, co "odnoszący się do danej osoby" (internetowy Słownik Języka Polskiego, http://sjp.pwn.pl/).

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że opisana we wniosku możliwość korzystania z obiektów sportowych nie zaspokaja potrzeb osobistych pracowników i pozostaje w ścisłym związku ze stosunkiem pracy. Spółka, jako pracodawca nie jest co prawda zobowiązana na mocy przepisów prawa pracy do wynajmowania dla pracowników obiektów sportowych, ale jednocześnie przepisy prawa pracy nie zawierają zamkniętego katalogu świadczeń, które należą do obowiązków pracodawcy. Wynajem obiektu sportowego dla pracowników ma służyć interesom Wnioskodawcy, a nie zaspokajaniu osobistych potrzeb pracowników, na co argumentację Wnioskodawca przestawił już w odpowiedzi na pkt 2 niniejszego wniosku.

W związku z powyższym, Wnioskodawca uważa, że nie jest zobowiązany do naliczenia podatku VAT należnego swoim pracownikom w związku z możliwością nieodpłatnego korzystania przez nich z obiektów sportowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowa zasada dotycząca odliczania podatku naliczonego została sformułowana w art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, na mocy art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas, po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Ta warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego, jakim jest wykorzystanie towaru lub usługi do realizacji czynności opodatkowanej podatnika, np. gdy okaże się, że zmieniono przeznaczenie towaru (usługi) i został on ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT - spowoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa - mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu. Najczęściej do wydatków mających pośredni wpływ na wykonywanie czynności opodatkowanych zalicza się koszty reprezentacji i reklamy, wydatki związane z udziałem w targach, konferencjach, koszty doradztwa podatkowego itp.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT i podatnikiem VAT-UE i podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka zamierza ponosić wydatki na wynajem hali sportowej, czyli tzw. sali gimnastycznej, a w przyszłości być może na wynajem innych obiektów, jak np. kort tenisowy, basen, itp. dla pracowników, którzy mają korzystać z nich nieodpłatnie. Z wynajętego obiektu sportowego będą mogli korzystać wszyscy pracownicy Wnioskodawcy. Obiekt sportowy będzie wynajmowany tylko na kilka godzin w tygodniu, a liczba godzin wynajmu będzie uzależniona od liczby chętnych pracowników do korzystania z obiektów sportowych. Jednocześnie Wnioskodawca chce podkreślić, że będzie to wynajem obiektu sportowego na konkretny dzień i godzinę, czyli pracownicy będą mogli korzystać z obiektu sportowego wspólnie tylko w tym konkretnym terminie, a nie będzie to zakup tzw. karnetów (abonamentów), które uprawniałyby pracowników do wstępu na obiekt sportowy w dowolnym, wybranym przez nich terminie (czyli w takiej formule, że każdy pracownik mógłby korzystać z obiektu sportowego w zupełnie innym terminie niż pozostali pracownicy). Koszt wynajmu obiektu sportowego będzie zgodny z cennikiem ustalonym przez wynajmującego, a wydatki na wynajem obiektu sportowego będą dokumentowane fakturami (rachunkami). Wnioskodawca nie będzie obciążał pracowników kosztami wynajmu obiektów sportowych. Wnioskodawca zatrudnia powyżej 20 osób, ale zrezygnował z tworzenia ZFŚS zgodnie z odpowiednimi przepisami, a wydatki na wynajem obiektów sportowych zamierza pokrywać ze środków obrotowych Spółki. Najem obiektów sportowych związany jest z wykonywaniem przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Faktury za najem obiektów sportowych będą wystawiane na Wnioskodawcę. Stroną umowy (jeżeli takowe będą w ogóle podpisywane) będzie z jednej strony Wnioskodawca, a drugiej strony podmiot, od którego Wnioskodawca będzie wynajmował obiekt sportowy. Na fakturach dokumentujących najem obiektu sportowego będzie podatek VAT.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje podatnikowi w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy i uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wobec powyższego należy wskazać, że korzyści jakie uzyskają pracownicy (bezpłatnie skorzystają z obiektów sportowych) mają zatem dominujący charakter w stosunku do korzyści jakie zamierza osiągnąć Spółka. Nieodpłatne umożliwienie korzystania z obiektów sportowych przez pracowników służyć będzie - wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy - zaspokajaniu osobistych, prywatnych potrzeb osób korzystających i odbywać się będzie bez związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością. Brak jest argumentów przemawiających za innym podejściem, w sytuacji, gdy wskazane osoby same decydują, czy i kiedy z obiektów sportowych skorzystają, gdyż nie wiąże się to z prowadzoną przez podatnika działalnością.

Takim argumentem nie może być podana przez Wnioskodawcę okoliczność, że w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, potrzebni są pracownicy nie tylko dobrze wykwalifikowani, ale co równie ważne, pracownicy zintegrowani ze sobą (tworzący zgrany zespół), dobrze zmotywowani, potrafiący się ze sobą komunikować, odporni na stres. W opinii Wnioskodawcy, korzyści zarówno dla pracodawcy, jak i pracowników wynikające ze wspólnego dobrowolnego spotkania się pracowników po godzinach pracy podczas uprawiania sportu w postaci nawiązywania i utrzymywania wzajemnych dobrych relacji, zintegrowania, zrozumienia i współpracy, wymiany poglądów i spostrzeżeń na sprawy firmowe są niezbędne do osiągania przez Wnioskodawcę przychodów (np. współpraca działu handlu z magazynem, czy produkcji z magazynem). Wyeliminowanie chociażby tych problemów jest bardzo ważne dla Wnioskodawcy, co z pewnością spowoduje wzrost obrotów Wnioskodawcy poprzez lepsze wykorzystanie mocy produkcyjnych, zrozumienie potrzeb i oczekiwań pracowników innych działów firmy, a w konsekwencji wzrost przychodów ze sprzedaży.

W tym miejscu należy zauważyć, że w wyroku z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawie C-371/07 Danfoss i AstraZeneca przeciwko Skatteministeriet Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej zaznaczył, że "Poza sporem jest, że zwykle do pracownika należy wybór rodzaju, dokładnego czasu lub miejsca spożywania posiłku. Pracodawca w tym zakresie nie interweniuje, ponieważ obowiązkiem pracownika jest jedynie powrót do miejsca pracy o odpowiedniej porze i wykonywanie swoich zwykłych zajęć. (...) Wydawanie posiłków pracownikom ma co do zasady na celu zaspokojenie potrzeb prywatnych i należy do sfery wyboru pracownika, w której pracodawca nie interweniuje. Wynika z tego, że w zwykłych okolicznościach świadczenie usług polegających na nieodpłatnym wydawaniu posiłków pracownikom zaspokaja prywatne potrzeby tych ostatnich w rozumieniu art. 6 ust. 2 szóstej dyrektywy" (pkt 57 wyroku).

Należy wskazać, że konieczność zapewnienia przez Wnioskodawcę dostępu do obiektów sportowych, o których mowa we wniosku swoim pracownikom nie wynika z żadnych przepisów, jak również nie jest niezbędne dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, bowiem pracownicy są zobowiązani świadczyć pracę niezależnie od możliwości skorzystania w wolnym od pracy czasie z ww. obiektów jaką daje z własnej woli pracodawca. To do pracownika należy decyzja czy skorzysta z obiektów sportowych oraz kiedy.

Zatem umożliwienie pracownikom skorzystania w wolnym czasie z obiektów sportowych, tj. w sytuacji, gdy pracownicy sami decydują czy i kiedy z niej skorzystają ma na celu zaspokojenie ich potrzeb prywatnych, zatem nie ma związku ze sprzedażą opodatkowaną Wnioskodawcy. Zatem Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z wynajmem obiektów sportowych dla pracowników.

Tym samym, oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z wynajmem obiektów sportowych dla pracowników, należy uznać za nieprawidłowe.

Z kolei odnosząc się do zagadnienia opodatkowania nieodpłatnego udostępnienia pracownikom obiektów sportowych, należy wskazać, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte - w przypadku dostawy towarów w art. 7 ust. 2 ustawy oraz - w przypadku świadczenia usług w art. 8 ust. 2 ww. ustawy.

Według art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Jak wynika z ww. art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy, czynnościami zrównanymi z odpłatną dostawą towarów jest m.in. zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, przy zakupie, imporcie, wytworzeniu których to towarów lub ich części składowych, przysługiwało podatnikowi, w całości lub w części, prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Z powyższych uregulowań wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego towaru lub ich części składowych. Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie tych towarów pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).

Opodatkowaniu podlega również zużycie towarów należących do przedsiębiorstwa na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, to wszelkie przekazanie lub zużycie towarów bez wynagrodzenia (nieodpłatne przekazania), pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Zatem interpretując ww. art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, stwierdzić należy, że opodatkowaniu podlegać powinno, jako odpłatne świadczenie usług, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników), jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, w całości lub w części, przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Tylko łączne zaistnienie ww. przesłanek umożliwia objęcie zakresem opodatkowania VAT usług świadczonych nieodpłatnie. Jeśli jeden z tych warunków nie jest spełniony, to wówczas takie świadczenie usług będzie nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Analizując natomiast treść powołanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, należy zauważyć, że dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Zatem należy stwierdzić, że opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością, a więc nie mają wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zyski, wizerunek, odbiór przez kontrahentów.

Zwrócić przy tym należy uwagę, że przepisy ustawy nie definiują pojęcia "potrzeb osobistych". Za Słownikiem Języka Polskiego uznać należy, że potrzebami "osobistymi" są takie potrzeby, które "dotyczą danej osoby" i które są jej potrzebami "prywatnymi", tj. potrzebami niezwiązanymi z prowadzoną przez tą osobę działalnością gospodarczą, statusem pracownika czy pełnioną funkcją.

Zatem można przyjąć, że potrzebami osobistymi są te, których realizacja nie jest związana ze stosunkiem pracy, a więc potrzeby osobiste to te, których zaspokojenie wynika z dobrej woli pracodawcy. Natomiast potrzeby pracownicze to te, których spełnienie nie wynika z autonomii woli stron, ale do zaspokajania których pracodawca jest zobowiązany na podstawie przepisów prawa, np.: przepisów Kodeksu pracy, przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy itp.

Natomiast pojęcie działalności gospodarczej zostało zawarte - dla celów podatku od towarów i usług - w art. 15 ust. 2 ustawy, zgodnie z którym działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec powyższego działalność gospodarcza obejmuje elementy składające się na jej przedmiot, tj. zarobkową działalność wytwórczą, handlową, usługową oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, działalność rolników i osób wykonujących wolne zawody a także działalność zawodową, wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły.

Dla ustalenia, czy ww. nieodpłatne świadczenie podlega opodatkowaniu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Przez nieodpłatne usługi służące do celów działalności podatnika należy rozumieć takie, które są wykonywane bez wynagrodzenia, ale w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Świadczenie ich ma dominujący charakter w stosunku do korzyści osiąganej w tym przypadku przez odbiorcę tych świadczeń - np. pracownika.

Ponadto należy zwrócić uwagę na opinię Rzecznika Generalnego z dnia 23 października 2008 r. w sprawie C-371/07, który stwierdził, że: "(...) możliwość odliczenia podatku naliczonego stanowi wyraźną przesłankę jedynie dla zastosowania art. 5 ust. 6 lub art. 6 ust. 2 lit. a), jednakże sądzę, że w art. 6 ust. 2 lit. b ma charakter bezwzględnie dorozumiany. Nie ma w tym przypadku charakteru wyraźnego zasadniczo z uwagi na to, że przepis ten odnosi się głównie do usług świadczonych przez pracowników, a koszty pracowników (w formie wynagrodzenia) nie są obciążone podatkiem VAT. Jednakże w przypadku gdy kompleksowa dostawa winna być sklasyfikowana jako dostawa usług, wykorzystane towary zazwyczaj będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, a podstawę opodatkowania w odniesieniu do wszystkich transakcji wymienionych w art. 6 ust. 2 stanowi: "suma wydatków poniesionych przez podatnika na wykonanie usług" (art. 11 część A ust. 1 lit. c)). Objęcie tą podstawą opodatkowania kosztu dostaw, od których podatek naliczony nie podlegał odliczeniu, byłoby sprzeczne nie tylko z systematyką art. 5 ust. 6 i art. 6 ust. 2 w całości, ale również z fundamentalną zasadą neutralności podatku VAT dla podatników" - vide pkt 40 opinii.

Mając na uwadze powyższe należy podkreślić, że brak prawa do odliczenia z uwagi na związek wydatków z czynnościami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą podatnika powoduje, że nie występuje tym samym obowiązek opodatkowania podatkiem od towarów i usług nieodpłatnego świadczenia usług.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa podatkowego pozwala stwierdzić, że udostępnienie przez Wnioskodawcę obiektów sportowych na rzecz pracowników nie będzie miało związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Powyższe wynika z faktu - jak stwierdzono w pierwszej części niniejszej interpretacji - że korzyści jakie uzyskają pracownicy mają dominujący charakter w stosunku do korzyści jakie zamierza osiągnąć Spółka. Nieodpłatne umożliwienie korzystania z ww. obiektów pracownikom służyć będzie - wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy - zaspokajaniu osobistych, prywatnych potrzeb osób korzystających i odbywać się będzie bez związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością. Brak jest argumentów przemawiających za innym podejściem, w sytuacji, gdy wskazane osoby same decydują, czy i kiedy z obiektów skorzystają, gdyż nie wiąże się to z prowadzoną przez podatnika działalnością.

Należy jednak zauważyć, że mimo iż nieodpłatne udostępnienie obiektów sportowych, jako niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą, będzie wypełniać przesłanki określone w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, to z uwagi na brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem usług polegających na umożliwieniu korzystania pracownikom z obiektów sportowych, Spółka nie będzie zobowiązana do naliczania podatku należnego z tego tytułu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 2 (we wniosku wskazanego jako nr 3), z uwagi na inne uzasadnienie braku obowiązku naliczenia podatku należnego z tytułu nieodpłatnego udostepnienia Sali, uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Tym samym w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w podatku od towarów i usług. Natomiast wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego....., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.