1061-IPTPP1.4512.354.2016.2.MGo - Ustalenie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na przebudowę kanalizacji deszczowej oraz na podniesienie jakości infrastruktury komunikacyjnej, poprzez budowę pętli autobusowej, zatok przystankowych i wiat przystankowych w ramach projektu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2016 r. (data wpływu 11 lipca 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 sierpnia 2016 r. (data wpływu 17 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w ramach realizacji projektu pn. "...." od wydatków poniesionych na:

* podniesienie jakości infrastruktury komunikacyjnej, poprzez budowę pętli autobusowej, zatok przystankowych i wiat przystankowych - jest prawidłowe,

* przebudowę kanalizacji deszczowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na przebudowę kanalizacji deszczowej oraz na podniesienie jakości infrastruktury komunikacyjnej, poprzez budowę pętli autobusowej, zatok przystankowych i wiat przystankowych w ramach projektu pn. "...".

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 4 sierpnia 2016 r. (data wpływu 8 sierpnia 2016 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Gmina... jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina... realizuje swoje zadania m.in. z zakresu budowy dróg publicznych wraz z infrastrukturą towarzyszącą oraz zarządzania komunikacją miejską, wykorzystując do tego swoje jednostki budżetowe, tj. Miejski Zarząd Dróg w... (dalej MZD) oraz Zarząd Transportu Miejskiego (dalej ZTM).

Obecnie jednostki budżetowe MZD i ZTM zarejestrowane są jako odrębni od Gminy czynni podatnicy podatku VAT. Od 1 stycznia 2017 r. Gmina... i jej jednostki organizacyjne, w tym MZD i ZTM będą rozliczać się jako jeden podatnik podatku VAT.

Gmina... jest beneficjentem projektu pn. "..." współfinansowanego przez Unię Europejską ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach programu operacyjnego Polska Wschodnia. Projekt będzie realizowany w latach 2016-2018 przez podmiot upoważniony przez beneficjenta do ponoszenia wydatków kwalifikowanych w ramach projektu, tj. Miejski Zarząd Dróg w....

W zakres rzeczowy projektu wchodzi: budowa nowego przebiegu DW. w.... Inwestycja zaczyna się na skrzyżowaniu al.... i ul.... (DK...) z ul..... Od zachodniej strony przedmiotowego skrzyżowania poprowadzony będzie nowy odcinek drogi (ul....), stanowiący nowy ciąg DW.... Zakończenie odcinka stanowić będzie skrzyżowanie ulic:..,... oraz....

W ramach inwestycji wybudowana zostanie infrastruktura towarzysząca, tj. pętla autobusowa, bus - pasy, zatoki autobusowe, wiaty przystankowe, ścieżki rowerowe. W związku z budową dróg, o których mowa wyżej, zaplanowana jest również przebudowa kanalizacji deszczowej.

Wytworzona infrastruktura stanowić będzie własność Gminy....

Na terenach przyległych do inwestycji realizowanej przez MZD znajdują się budynki mieszkalne oraz mają swoje siedziby podmioty, które prowadzą tam działalność gospodarczą. Od podmiotów tych MZD będzie uzyskiwać przychody z tytułu przyjmowania wód opadowych do przebudowanej sieci kanalizacji deszczowej. Sprzedaż dokumentowana będzie fakturami VAT wystawionymi na te podmioty na podstawie zawartych z nimi umów o charakterze cywilnoprawnym.

Wydatki związane z przebudową kanalizacji deszczowej będą więc powiązane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, ponieważ Gmina uzyskiwać będzie przychody z tytułu przyjmowania wód opadowych do przebudowanej sieci kanalizacji deszczowej.

Podobnie wydatki związane z budową pętli autobusowej, zatok autobusowych i wiat przystankowych będą powiązane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, ponieważ Gmina uzyskiwać będzie przychody z tytułu sprzedaży biletów komunikacji miejskiej, dokonywanej przez ZTM.

Wydatki związane z realizacją projektu, zgodnie z dokumentacją kosztorysową podzielone będą na te związane z budową dróg i te związane budową infrastruktury towarzyszącej: budowa pętli autobusowej, zatok autobusowych i wiat przystankowych oraz przebudową kanalizacji deszczowej.

Wykonawca będzie wystawiał faktury VAT na podstawie kosztorysów oraz tabel elementów rozliczeniowych, oddzielnie za prace drogowe, za branżę komunikacyjną i za prace związane z przebudową kanalizacji deszczowej.

Oznacza to, że podatek VAT naliczony w fakturach dokumentujących wydatki na przebudowę kanalizacji deszczowej będzie wydatkiem niekwalifikowalnym, bo powiązanym z podatkiem należnym wykazanym w fakturach, dokumentujących przychody za odprowadzenie wód deszczowych.

Analogicznie, podatek VAT naliczony w fakturach, dokumentujących wydatki na budowę pętli autobusowej, zatok przystankowych i wiat przystankowych będzie wydatkiem niekwalifikowanym, bo powiązanym z podatkiem należnym wykazanym w fakturach dokumentujących przychody ze sprzedaży biletów komunikacji miejskiej.

Pozostałe wydatki na wytworzoną infrastrukturę w ramach realizowanego projektu nie będą mieć powiązania z czynnościami opodatkowanymi i będą stanowić wydatki kwalifikowane.

Projekt nie będzie realizowany ze środków poakcesyjnych.

Realizacja przedmiotowego projektu należy do zadań własnych Gminy. Zakres pytania dotyczy wyłącznie wydatków, które będą ponoszone po centralizacji Gminy i jej jednostek budżetowych. Faktury VAT za wydatki ponoszone na budowę pętli autobusowej, zatok przystankowych i wiat przystankowych oraz kanalizacji deszczowej wystawiane będą na Gminę..., adres i NIP, jako nabywcę towaru/usługi natomiast odbiorcą faktury będzie Miejski Zarząd Dróg - jednostka budżetowa upoważniona przez beneficjenta do ponoszenia wydatków (adres jednostki).

Nabyte towary i usługi w zakresie budowy pętli autobusowej, zatok przystankowych i wiat przystankowych służyć będą w całości do celów wykonywanej przez Gminę... działalności gospodarczej - sprzedaż biletów komunikacji miejskiej.

Nabyte towary i usługi na przebudowę kanalizacji deszczowej będą wykorzystywane do celów działalności gospodarczej - przyjmowanie wód opadowych do miejskiej sieci kanalizacji deszczowej od znajdujących się tam podmiotów gospodarczych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych oraz do działalności statutowej Miejskiego Zarządu Dróg w... tj. do odwodnienia ulic i placów na terenie Miasta.... Miejski Zarząd Dróg - jednostka budżetowa Gminy... jest zarządcą sytemu odwodnienia na terenie Miasta....

Powstała w ramach projektu infrastruktura w postaci pętli autobusowej, zatok przystankowych i wiat przystankowych wykorzystywana będzie w całości do celów wykonywanej przez Gminę... działalności gospodarczej, sprzedaż biletów komunikacji miejskiej.

Powstała w ramach projektu kanalizacja deszczowa będzie wykorzystywana do celów działalności gospodarczej wykonywanej przez Gminę..., przyjmowanie wód opadowych do miejskiej sieci kanalizacji deszczowej od znajdujących się tam podmiotów gospodarczych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, a także do zadań statutowych Miejskiego Zarządu Dróg - jednostki budżetowej Gminy... tj. do odwadniania dróg i placów na terenie miasta. Istnieje możliwość przyporządkowania wydatków poniesionych na przebudowę sieci kanalizacji deszczowej w całości do celów działalności gospodarczej.

Efekty projektu w zakresie budowy pętli autobusowej, zatok przystankowych i wiat przystankowych wykorzystywane będą w całości do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Efekty projektu w zakresie przebudowy kanalizacji deszczowej będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług na podstawie zawartych z podmiotami gospodarczymi umów cywilnoprawnych na odprowadzanie wód opadowych do miejskiej sieci kanalizacji deszczowej i czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - statutowa działalność MZD... - odprowadzanie wód opadowych z ulic i placów do miejskiej sieci kanalizacji deszczowej.

W ramach realizacji projektu nie wystąpi sytuacja w której wytworzona infrastruktura będzie zarazem wykorzystywana do czynności opodatkowanych i zwolnionych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Mając na uwadze powyższe, w odniesieniu do planowanej inwestycji w ramach projektu pn. "...", czy Gminie przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na przebudowę kanalizacji deszczowej oraz od wydatków poniesionych na podniesienie jakości infrastruktury komunikacyjnej, poprzez budowę pętli autobusowej, zatok przystankowych i wiat przystankowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na względzie przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, Gmina... będzie miała prawo obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, związanego z realizacją projektu w części dotyczącej przebudowy kanalizacji deszczowej oraz od budowy infrastruktury komunikacyjnej, tj. pętli autobusowej, zatok autobusowych i wiat przystankowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w ramach realizacji projektu pn. "..." od wydatków poniesionych na:

* podniesienie jakości infrastruktury komunikacyjnej, poprzez budowę pętli autobusowej, zatok przystankowych i wiat przystankowych - jest prawidłowe,

* przebudowę kanalizacji deszczowej - jest nieprawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

Przepis art. 86 ust. 2d ustawy stanowi, że w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Z kolei w przepisie art. 86 ustawy został dodany ust. 22, z którego wynika, że minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193), zwane dalej rozporządzeniem.

Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej "sposobem określenia proporcji" oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia). W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na brzmienie art. 86 ust. 1 z którego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Mianowicie zgodnie z art. 9 Dyrektywą 2006/112/WE Rady, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Powyższe przepisy wskazują, że niezależnie od częstotliwości wykonania danej czynności, czynność ta podlega opodatkowaniu jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek.

Wobec powyższego, za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W kontekście powyższego, odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, należy przywołać art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia - od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić - VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika.

Należy zauważyć, że z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie - towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24).

Powyższe potwierdzają również postanowienia pkt 8-9 wyroku w sprawie C-97/90 Lennartz, w których TSUE stwierdził, że prawo do odliczeń powstaje w momencie, gdy podlegający odliczeniu podatek staje się wymagalny. W konsekwencji o istnieniu tego prawa do odliczeń może zadecydować jedynie charakter, w jakim osoba występuje w danym czasie. Zgodnie z art. 17 (2) szóstej dyrektywy, o ile podatnik, działający w tym charakterze, używa towarów dla celów czynności podlegających opodatkowaniu, jest on uprawniony do odliczania podatku należnego lub zapłaconego od takich towarów. Jeżeli towary nie są używane do celów działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 4, lecz do celów prywatnej konsumpcji, nie powstaje żadne prawo do odliczeń.

W zakresie powyższej kwestii wskazać należy również orzeczenie z dnia 13 marca 2014 r. w sprawie C-204/13, w którym TSUE stwierdził m.in.: "Tak więc, jak już orzekł Trybunał, aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (zob. wyrok z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C 104/12 Becker, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo).

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy, określonych przez art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

* ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (pkt 1);

* gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (pkt 2);

* lokalnego transportu zbiorowego (pkt 4);

* utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (pkt 15).

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym).

Zasady i formy gospodarki komunalnej jednostek samorządu terytorialnego, polegające na wykonywaniu przez te jednostki zadań własnych, w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej - uregulowano w ustawie z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2016 r. poz. 573, z późn. zm.).

Na podstawie art. 2 ww. ustawy, gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 tej ustawy, organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego mogą tworzyć, łączyć, przekształcać w inną formę organizacyjno-prawną i likwidować samorządowe zakłady budżetowe zgodnie z przepisami ustawy oraz przepisami ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 cyt. ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Należy zauważyć, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminu "jednostka budżetowa", wobec czego należy posiłkować się definicją legalną zawartą w ustawie z dnia 27 sierpnia 2007 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 885, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 wskazanej ustawy, jednostki budżetowe, samorządowe zakłady budżetowe, agencje wykonawcze, instytucje gospodarki budżetowej i państwowe fundusze celowe stosują zasady gospodarki finansowej określone w niniejszej ustawie.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 tej ustawy, jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Stosownie do brzmienia ust. 3 powyższego artykułu, podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany dalej "planem finansowym jednostki budżetowej".

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego - gminne, powiatowe lub wojewódzkie jednostki budżetowe. W myśl ust. 2 powyższego artykułu, tworząc jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, nadaje jej statut, chyba, że odrębne ustawy stanowią inaczej, oraz określa mienie przekazywane tej jednostce w zarząd.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz. U. z 2015 r. poz. 1440 z późn. zm.) organizatorem publicznego transportu zbiorowego, zwanym dalej "organizatorem", właściwym ze względu na obszar działania lub zasięg przewozów, jest gmina:

W myśl art. 8 ww. ustawy do zadań organizatora należy:

W myśl art. 15 ust. 1 pkt 3 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, organizowanie publicznego transportu zbiorowego polega w szczególności na zapewnieniu odpowiednich warunków funkcjonowania publicznego transportu zbiorowego, w szczególności w zakresie:

Określenie przystanków komunikacyjnych i dworców oraz warunków i zasad korzystania, o których mowa w ust. 1 pkt 6, następuje w drodze uchwały podjętej przez właściwy organ danej jednostki samorządu terytorialnego (ust. 2 ww. artykułu).

Zgodnie z art. 18 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym do zadań własnych gminy w zakresie publicznego transportu zbiorowego należą budowa, przebudowa i remont:

W tym miejscu wskazać trzeba, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w sprawie C- 276/14 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów, zgodnie z którym "artykuł 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego, nie mogą być uznane za podatników podatku od wartości dodanej, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie." Zdaniem TSUE, jednostki te nie ponoszą ryzyka gospodarczego związanego z działalnością gospodarczą powierzoną im w imieniu i na rachunek gminy oraz nie odpowiadają za szkody spowodowane tą działalnością (odpowiedzialność tą ponosi wyłącznie gmina), ponieważ nie dysponują własnym majątkiem, nie osiągają własnych dochodów i nie ponoszą kosztów dotyczących takiej działalności. Uzyskane dochody są bowiem wpłacane do budżetu Gminy, a wydatki są pokrywane bezpośrednio z tego budżetu.

W konsekwencji tego wyroku należy uznać, że jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, a więc wszelkie czynności przez nie dokonywane na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach jednostki samorządu terytorialnego (pomiędzy jej jednostkami budżetowymi) mają charakter wewnętrzny.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i realizuje swoje zadania m.in. z zakresu budowy dróg publicznych wraz z infrastrukturą towarzyszącą oraz zarządzania komunikacją miejską, wykorzystując do tego swoje jednostki budżetowe, tj. Miejski Zarząd Dróg w... (dalej MZD) oraz Zarząd Transportu Miejskiego (dalej ZTM). Od 1 stycznia 2017 r. Gmina... i jej jednostki organizacyjne, w tym MZD i ZTM będą rozliczać się jako jeden podatnik podatku VAT. Zakres pytania dotyczy wyłącznie wydatków, które będą ponoszone po centralizacji Gminy i jej jednostek budżetowych. Faktury VAT za wydatki ponoszone na budowę pętli autobusowej, zatok przystankowych i wiat przystankowych oraz kanalizacji deszczowej wystawiane będą na Gminę.... Gmina... jest beneficjentem projektu pn. "....", którego realizacja należy do zadań własnych Gminy. W zakres rzeczowy projektu wchodzi: budowa nowego przebiegu DW... w.... W ramach inwestycji wybudowana zostanie infrastruktura towarzysząca, tj. pętla autobusowa, bus - pasy, zatoki autobusowe, wiaty przystankowe, ścieżki rowerowe. W związku z budową dróg, o których mowa wyżej, zaplanowana jest również przebudowa kanalizacji deszczowej. Wytworzona infrastruktura stanowić będzie własność Gminy.... Nabyte towary i usługi w zakresie budowy pętli autobusowej, zatok przystankowych i wiat przystankowych służyć będą w całości do celów wykonywanej przez Gminę... działalności gospodarczej - sprzedaż biletów komunikacji miejskiej. Nabyte towary i usługi na przebudowę kanalizacji deszczowej będą wykorzystywane do celów działalności gospodarczej - przyjmowanie wód opadowych do miejskiej sieci kanalizacji deszczowej od znajdujących się tam podmiotów gospodarczych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych oraz do działalności statutowej Miejskiego Zarządu Dróg w... tj. do odwodnienia ulic i placów na terenie Miasta.... Miejski Zarząd Dróg - jednostka budżetowa Gminy... jest zarządcą sytemu odwodnienia na terenie Miasta.... Istnieje możliwość przyporządkowania wydatków poniesionych na przebudowę sieci kanalizacji deszczowej w całości do celów działalności gospodarczej. W ramach realizacji projektu nie wystąpi sytuacja w której wytworzona infrastruktura będzie zarazem wykorzystywana do czynności opodatkowanych i zwolnionych.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca powziął w wątpliwość, czy ma prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w związku z realizacją przedmiotowego projektu w odniesieniu do przebudowy kanalizacji deszczowej oraz budowy pętli autobusowej, zatok przystankowych i wiat przystankowych.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Natomiast, w przypadku, gdy nabyte towary i usługi są wykorzystywane do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza i nie jest możliwe przypisanie towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę opis sprawy stwierdzić należy, że w związku z wydatkami dotyczącymi budowy pętli autobusowej, zatok przystankowych i wiat przystankowych w rozpatrywanej sprawie nie nastąpi wyłączenie Gminy z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. Jak wskazano we wniosku nabyte towary i usługi w zakresie budowy pętli autobusowej, zatok przystankowych i wiat przystankowych służyć będą w całości do celów wykonywanej przez Gminę... działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, tj. sprzedaży biletów komunikacji miejskiej. Pomimo, iż sprzedaży biletów będzie dokonywała jednostka budżetowa, tj. ZTM, to od momentu, w którym Gmina i jej jednostki organizacyjne "scentralizują" rozliczenia, Gmina będzie jedynym podatnikiem zobowiązanym do rozliczania podatku należnego z tytułu czynności wykonywanych w ramach umów cywilnoprawnych przez swoje jednostki.

Zatem w sytuacji, gdy jak wskazał Wnioskodawca, efekty projektu, tj. pętla autobusowa, zatoki przystankowe i wiaty przystankowych będą służyły Wnioskodawcy w całości do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to Wnioskodawcy na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową tych elementów infrastruktury.

Mając zatem na uwadze okoliczności sprawy oraz przepisy prawa podatkowego, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, od wydatków poniesionych na budowę pętli autobusowej, zatok przystankowych i wiat przystankowych w ramach projektu pn. "...", ponieważ, jak wskazał, będą miały one związek w całości z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia z tytułu wydatków ponoszonych na budowę pętli autobusowej, zatok przystankowych i wiat przystankowych, należy uznać za prawidłowe.

Natomiast odnośnie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową kanalizacji deszczowej należy wskazać, iż Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości w związku z nabyciem towarów i usług związanych z jej budową. Jak stwierdził Wnioskodawca, nabyte towary i usługi na przebudowę kanalizacji deszczowej będą wykorzystywane do celów działalności gospodarczej - przyjmowanie wód opadowych do miejskiej sieci kanalizacji deszczowej od znajdujących się tam podmiotów gospodarczych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych oraz do działalności statutowej Miejskiego Zarządu Dróg w..., tj. do odwodnienia ulic i placów na terenie Miasta.... Miejski Zarząd Dróg - jednostka budżetowa Gminy... jest zarządcą sytemu odwodnienia na terenie Miasta.... Wnioskodawca podaje, iż istnieje możliwość przyporządkowania wydatków poniesionych na przebudowę sieci kanalizacji deszczowej w całości do celów działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, skoro jak wskazał Wnioskodawca będzie wykorzystywał sieć kanalizacji deszczowej do celów działalności gospodarczej oraz do celów działalności statutowej i będzie istniała możliwość przyporządkowania wydatków poniesionych na przebudowę sieci kanalizacji deszczowej w całości do celów działalności gospodarczej, to Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową kanalizacji deszczowej w części związanej z czynnościami opodatkowanymi (przyjmowanie wód opadowych do miejskiej sieci kanalizacji deszczowej od znajdujących się tam podmiotów gospodarczych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych), natomiast w zakresie realizacji zadań statutowych, tj. odwodnienia ulic i placów na terenie Miasta. Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Zatem w odniesieniu do wydatków poniesionych na przebudowę kanalizacji deszczowej w ramach ww. projektu, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT nie od całości poniesionych wydatków, ale tylko w części związanej z czynnościami opodatkowanymi.

W świetle powyższego, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową kanalizacji deszczowej, należy uznać je za nieprawidłowe

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Należy zauważyć, iż pojęcie "kosztu kwalifikowalnego" nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Tut. Organ wydał interpretację na podstawie opisu sprawy, w którym jednoznacznie wskazano, iż "Efekty projektu w zakresie budowy pętli autobusowej, zatok przystankowych i wiat przystankowych wykorzystywane będą w całości do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Efekty projektu w zakresie przebudowy kanalizacji deszczowej będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług na podstawie zawartych z podmiotami gospodarczymi umów cywilnoprawnych na odprowadzanie wód opadowych do miejskiej sieci kanalizacji deszczowej i czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - statutowa działalność MZD... - odprowadzanie wód opadowych z ulic i placów do miejskiej sieci kanalizacji deszczowej." W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego..., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.