1061-IPTPB4.4511.2.2017.MH - Skutki podatkowe odpłatnego zbycia udziału w prawie własności nieruchomości nabytego w drodze działu spadku po zmarłym mężu.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2017 r. (data wpływu 2 stycznia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 lutego 2017 r. (data wpływu 16 lutego 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w prawie własności nieruchomości nabytego w drodze działu spadku po zmarłym mężu - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w prawie własności nieruchomości nabytego w drodze działu spadku po zmarłym mężu.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 30 stycznia 2017 r., nr 1061 IPTPB4.4511.2.2017.1.MH, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 31 stycznia 2017 r. (data doręczenia 3 lutego 2016 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 10 lutego 2017 r. (data wpływu 16 lutego 2017 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 10 lutego 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 14 września 1973 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem.... nabyła prawo użytkowania wieczystego nieruchomości położonej.... zapisanej w księdze wieczystej KW nr.... (obecnie....) Sądu Rejonowego..... W 1994 r. na tej nieruchomości został wybudowany budynek mieszkalny. Decyzją Prezydenta Miasta.... z dnia 21 lipca 1998 r. prawo użytkowania wieczystego nieruchomości zostało przekształcone w prawo własności.

Wnioskodawczyni pozostawała z mężem w ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej, małżonkowie w czasie małżeństwa nie zawierali umów majątkowych małżeńskich. Nabycie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości nastąpiło do majątku wspólnego za środki pochodzące z majątku wspólnego. Także po przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności, prawo to weszło do majątku wspólnego Wnioskodawczyni i Jej męża.

W 1997 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni..... Postanowieniem Sądu Rejonowego Wydział I Cywilny.... z dnia 6 grudnia 2012 r., sygn. akt.... stwierdzono nabycie spadku po...., na podstawie ustawy, na rzecz Wnioskodawczyni (żony) oraz trojga dzieci:...,.... i.....z udziałami po 1/4 części.

Następnie postanowieniem Sądu Rejonowego Wydział I Cywilny.... z dnia 21 czerwca 2013 r., sygn. akt.... dokonano zgodnego działu spadku po.... w ten sposób, że wchodzący w skład spadku udział wynoszący 1/2 prawa własności nieruchomości zapisanej w księdze wieczystej KW nr..... przyznano na wyłączną własność Wnioskodawczyni bez obowiązku spłat na rzecz dzieci....,.... i.... Pomiędzy stwierdzeniem nabycia spadku, a działem spadku dzieci Wnioskodawczyni nie ujawniły w księdze wieczystej udziałów w prawie własności nieruchomości wynikających z dziedziczenia po ojcu.

W dniu 21 lipca 2015 r. Wnioskodawczyni sprzedała nieruchomość zapisaną w księdze wieczystej KW nr...... za cenę 260 000 zł.

Wnioskodawczyni złożyła zeznanie PIT-39 za 2015 r. opodatkowując przychód osiągnięty ze sprzedaży nieruchomości. Wykazany został podatek w kwocie 18 525 zł. Podatek wraz z należnościami ubocznymi został wyegzekwowany od Wnioskodawczyni przez organ egzekucyjny.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 10 lutego 2017 r. Wnioskodawczyni dodała, że odpłatne zbycie nieruchomości, której dotyczy wniosek, nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy od przychodu uzyskanego ze sprzedaży w 2015 r. prawa własności nieruchomości zabudowanej, Wnioskodawczyni była zobowiązana zapłacić podatek dochodowy od udziału, który nabyła w ramach działu spadku po zmarłym mężu, w sytuacji gdy do nabycia prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości do małżeńskiego majątku wspólnego Wnioskodawczyni doszło w 1973 r., a następnie prawa własności w 1998 r., a budowa budynku mieszkalnego zakończyła się w 1994 r.?

Zdaniem Wnioskodawczyni, pomimo że zapłaciła podatek dochodowy od przychodu osiągniętego ze sprzedaży w 2015 r. prawa własności nieruchomości w kwocie 18 525 zł (podstawę opodatkowania stanowiła kwota 97 500 zł stanowiąca równowartość udziałów, które w ramach działu spadku po.... zostały przyznane Wnioskodawczyni po Jej dzieciach), możliwa jest również następująca interpretacja obowiązującego stanu prawnego. Zasadnicze znaczenie dla oceny prawidłowości opodatkowania podatkiem dochodowym przychodu ze sprzedaży nieruchomości dokonanej w 2015 r. powinien mieć fakt, że Wnioskodawczyni i Jej zmarły mąż nabyli prawo użytkowania wieczystego nieruchomości jeszcze w 1973 r. Prawo to zostało przekształcone w prawo własności w 1998 r. Zarówno prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, jak i prawo własności nieruchomości zostało nabyte przez Wnioskodawczynię i Jej męża do ich majątku wspólnego małżeńskiego. Po uregulowaniu spadkobrania po zmarłym mężu, całe prawo własności nieruchomości przypadło Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni, jako wdowa, nabyła prawo użytkowania wieczystego, a następnie prawo własności nieruchomości w 1973 r., a więc z datą jego nabycia do majątku wspólnego. Po śmieci męża nie mogła prawa tego ponownie nabyć, gdyż do tej chwili znajdowało się ono w Jej majątku wspólnym. W związku z tym, że wraz ze zmarłym mężem Wnioskodawczyni posiadała we wspólności bezudziałowej całe prawo własności nieruchomości, sytuacja ta nie uległa zmianie po uregulowaniu spadku po..... (biorąc pod uwagę łącznie skutki czynności stwierdzenia nabycia spadku i działu spadku). Po dokonaniu działu spadku całe prawo własności nieruchomości przypadło Wnioskodawczyni.

W ocenie Wnioskodawczyni, okoliczności tej nie zmienia fakt, że spadek po.... nabyły także dzieci Wnioskodawczyni i Jej zmarłego męża, z powodu sposobu w jaki został dokonany dział spadku po..... W wyniku działu spadku całe prawo własności nieruchomości przypadło Wnioskodawczyni. Nastąpił więc tożsamy stan jaki występował do czasu śmierci.... Wnioskodawczyni nabyła więc prawo własności przedmiotowej nieruchomości w 1998 r., a więc od tego czasu upłynął okres 5 lat wymagany przez przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, aby przychody ze sprzedaży nieruchomości nie stanowiły podstawy opodatkowania.

W ocenie Wnioskodawczyni, przyjęcie takiego rozwiązania możliwe jest przy założeniu, że stwierdzenie nabycia spadku i dział spadku po.... należy uznać za jedną czynność mająca za przedmiot uregulowanie spadku pozostałego po zmarłej osobie. Uznanie tych czynności z jedną procedurę umożliwia fakt nieujawnienia praw spadkobierców w księdze wieczystej po stwierdzeniu nabycia spadku, a także okoliczności, że przed śmiercią.... prawo własności nieruchomości (a wcześniej prawo użytkowania wieczystego nieruchomości) wchodziło w skład majątku wspólnego małżeńskiego Wnioskodawczyni.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Aby zatem ustalić, czy w przedmiotowej sprawie dokonana przez Wnioskodawczynię sprzedaż udziału w prawie własności nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należy ustalić, od jakiego momentu liczy się bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, ich części, udziału w nieruchomości oraz prawa istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia nieruchomości.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 14 września 1973 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła prawo użytkowania wieczystego nieruchomości. W 1994 r. na tej nieruchomości został wybudowany budynek mieszkalny. Decyzją Prezydenta Miasta z dnia 21 lipca 1998 r. prawo użytkowania wieczystego nieruchomości zostało przekształcone w prawo własności. Wnioskodawczyni pozostawała z mężem w ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej, małżonkowie w czasie małżeństwa nie zawierali umów majątkowych małżeńskich. Nabycie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości nastąpiło do majątku wspólnego za środki pochodzące z majątku wspólnego. Także po przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności prawo to weszło do majątku wspólnego Wnioskodawczyni i Jej męża. W 1997 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni. Postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 6 grudnia 2012 r. stwierdzono nabycie spadku po zmarłym, na rzecz Wnioskodawczyni (żony) oraz Jej trojga dzieci z udziałami po 1/4 części. Następnie postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 21 czerwca 2013 r., dokonano zgodnego działu spadku w ten sposób, że wchodzący w skład spadku udział wynoszący 1/2 prawa własności nieruchomości przyznano na wyłączną własność Wnioskodawczyni bez obowiązku spłat na rzecz dzieci. W dniu 21 lipca 2015 r. Wnioskodawczyni sprzedała nieruchomość. Odpłatne zbycie nieruchomości, której dotyczy wniosek, nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej.

W celu ustalenia momentu nabycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości przez Wnioskodawczynię należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego dotyczących nabycia spadku i działu spadku oraz regulujących stosunki majątkowe małżeńskie.

Użytkowanie wieczyste jest prawem rzeczowym, którego przedmiotem zgodnie z art. 232 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.), może być grunt stanowiący własność Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków. Jest to prawo na rzeczy cudzej, jednak zakres i sposób określenia treści tego prawa zbliża je bardziej do prawa własności, niż praw rzeczowych ograniczonych. Ponadto, na podstawie wyraźnych odesłań w art. 234 i art. 237 Kodeksu cywilnego do ww. prawa stosuje się odpowiednio przepisy o własności. Z powyższych względów prawo użytkowania wieczystego nie zostało wymienione w art. 244 ww. ustawy wśród innych praw rzeczowych ograniczonych, lecz zostało uregulowane odrębnie, jako Tytuł II Księgi Drugiej Kodeksu cywilnego.

Granice prawa użytkowania wieczystego są wyznaczane przez ustawy, zasady współżycia społecznego oraz umowę o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Uprawnienie do wyłącznego korzystania z gruntu przez użytkownika wieczystego gruntu jest skuteczne wobec osób trzecich, a także właściciela gruntu, chyba że umowa o której mowa wyżej zawiera odrębne uregulowania dotyczące uprawnień właściciela.

Użytkowanie wieczyste jest prawem zbywalnym, podlega dziedziczeniu oraz egzekucji. Ponadto, nie można być jednocześnie właścicielem i użytkownikiem wieczystym gruntu, ponieważ nabycie prawa własności przez użytkownika wieczystego gruntu prowadzi do wygaśnięcia użytkowania wieczystego. Możliwe jest jednak przekształcenie prawa użytkowania wieczystego, przysługującego osobom fizycznym będącym dotychczasowymi użytkownikami wieczystymi, w prawo własności. Przekształcenie prawa wieczystego użytkowania w prawo własności jest tylko zmianą formy prawnej faktycznego prawa do nieruchomości.

Z treści art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych (art. 47 § 1 tego Kodeksu).

Mając na uwadze powyższe przepisy Kodeksu cywilnego należy stwierdzić, że w przypadku wybudowania budynku na własnym gruncie, grunt ten wraz z budynkiem stanowi jedną rzecz (nieruchomość). Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu nie może być przedmiotem odrębnej własności. Wyjątek stanowią budynki wzniesione na gruncie będącym w wieczystym użytkowaniu.

Oznacza to, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości stanowiącej własność zbywcy, zabudowanej budynkiem mieszkalnym - w sytuacji, kiedy podatnik nabył prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, po czym rozpoczął budowę i wybudował na niej budynek, a następnie nabył prawo własności nieruchomości gruntowej - istotne znaczenie ma nabycie prawa wieczystego użytkowania nieruchomości, niezależnie od tego, kiedy na niej wzniesiono budynek mieszkalny.

Za datę nabycia nieruchomości gruntowej nie można uznać momentu przekształcenia prawa wieczystego użytkowania w prawo własności na podstawie aktu notarialnego jakim jest decyzja administracyjna. Jest to bowiem tylko zmiana formy prawnej faktycznego prawa do nieruchomości. Nabycie prawa do nieruchomości następuje w chwili zawarcia umowy o ustanowieniu prawa wieczystego użytkowania.

Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego (Dz. U. z 2016 r. poz. 406, z późn. zm.), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny).

Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami ustaje m.in. z chwilą śmierci jednego z małżonków. Natomiast w myśl art. 50¹ ww. ustawy, w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Ustrój wspólności majątkowej będący współwłasnością łączną trwa zatem tak długo, jak długo trwa małżeństwo. Z chwilą ustania wspólności, np. w wyniku śmierci jednego ze współmałżonków, dochodzi do przekształcenia współwłasności łącznej, a udział każdego z małżonków w majątku wspólnym według domniemania jest równy udziałowi drugiego współmałżonka.

Zatem, w trakcie trwania związku małżeńskiego, na zasadach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej, Wnioskodawczyni nabyła w 1973 r. udział 1/2 w prawie własności zabudowanej nieruchomości.

Zgodnie z art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego, prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci spadkodawcy decyduje, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o nabyciu spadku lub poświadczenie dziedziczenia dokonane przez notariusza potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Z powyższego wynika, że spadkobraniu podlega udział we współwłasności łącznej zmarłego małżonka w majątku wspólnym, a prawo do spadkobrania tego udziału przysługuje nie tylko jego małżonkowi, ale także np. jego zstępnym. Stąd nie można twierdzić, że w momencie nabycia nieruchomości do majątku wspólnego małżonków podczas trwania małżeństwa, każdy z małżonków nabywa całą nieruchomość.

W drodze spadku po mężu, w dacie śmierci spadkodawcy, tj. w 1997 r., Wnioskodawczyni nabyła udział w prawie własności przedmiotowej nieruchomości wraz z trójką dzieci.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Stosownie do art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych.

Natomiast art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

Celem natomiast postępowania o zniesienie współwłasności jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom. Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego). Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej.

W myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu. Natomiast na podstawie art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Zniesienie współwłasności (dział spadku) nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli jest ekwiwalentne w naturze i następuje bez spłat i dopłat lub też mieści się w udziale jaki przypadał współwłaścicielowi w rzeczy wspólnej (spadku).

W przypadku natomiast, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu musi być traktowany w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego.

Tak więc co do zasady, dział spadku jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomości, które po dokonanym podziale przekraczają udział jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał w rzeczy wspólnej (spadku).

Odnosząc powyższe do przedstawionego opisu stanu faktycznego uznać należy, że udział jaki przysługiwał Wnioskodawczyni w spadku po dokonanym dziale spadku uległ powiększeniu, tj. przekroczył udział nabyty w spadku po mężu, zatem doszło do nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ulega bowiem wątpliwości, że w wyniku działu spadku w 2013 r. udział Wnioskodawczyni zwiększył się w stosunku do udziału jaki został nabyty w drodze spadku po małżonku, skoro w wyniku działu spadku Wnioskodawczyni stała się wyłącznym właścicielem całości udziałów w przedmiotowym prawie własności nieruchomości.

Zaaprobowanie poglądu Wnioskodawczyni, zgodnie z którym cały udział w nieruchomości nabyła Ona w dacie pierwotnego nabycia przez oboje małżonków, tj. w 1973 r. oznaczałoby, że stanowił on Jej wyłączną własność, a to z kolei oznaczałoby, że nie mogłaby dziedziczyć po małżonku, gdyż to Wnioskodawczyni, a nie wspólnie małżonkom przysługiwało ww. prawo. Wysnucie takiego wniosku stoi w sprzeczności z całokształtem regulacji dotyczących majątkowej wspólności ustawowej oraz dziedziczenia i oznaczałoby przyjęcie tezy, że śmierć małżonka będącego w ustawowej wspólności majątkowej nie ma żadnego wpływu na przysługujące mu za życia prawa majątkowe, gdyż te w pełnym zakresie przysługują pozostającemu przy życiu małżonkowi, jako że prawa te zostały nabyte przez nich wspólnie na własność, a nie na współwłasność. Współwłasność - w tym także współwłasność łączna - oznacza, że własność przysługuje obojgu małżonkom. Ustaje ona jednak z chwilą śmierci jednego z małżonków. Przepis art. 50¹ Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego przesądza o tym, że udział w majątku wspólnym każdego z małżonków w razie ustania wspólności oraz braku zawarcia umowy majątkowej małżeńskiej wynosi po 1/2. To ten właśnie majątek podlega dziedziczeniu, a więc nabyciu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W omawianej sprawie Wnioskodawczyni nabyła go w chwili śmierci małżonka. Dodatkowo, podkreślić należy, że w chwili śmierci małżonka, udział w prawie własności nieruchomości nabyły również dzieci Wnioskodawczyni.

W świetle powyższych przepisów Wnioskodawczyni nabyła:

* w 1973 r. - udział 1/2 w prawie własności zabudowanej nieruchomości, w trakcie trwania związku małżeńskiego na zasadach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej;

* w 1997 r. - udział w ww. prawie w drodze spadku po mężu,

* w 2013 r. - udział w ww. nieruchomości w drodze działu spadku po mężu, w części przekraczającej udział nabyty w drodze spadku po zmarłym małżonku.

Oznacza to, że przychód uzyskany ze sprzedaży w dniu 21 lipca 2015 r. udziału w prawie własności przedmiotowej nieruchomości nabytego w 1973 r. w trakcie trwania małżeństwa oraz udziału w ww. prawie własności nieruchomości nabytego w drodze spadku po mężu, w dacie śmierci spadkodawcy, tj. w 1997 r. nie podlega w ogóle opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie przez Wnioskodawczynię upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym sprzedaż tych udziałów nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast sprzedaż w dniu 21 lipca 2015 r. udziału w prawie własności nieruchomości nabytego w drodze działu spadku po mężu, tj. w 2013 r., stanowić będzie źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ jego odpłatne zbycie nastąpiło przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość rynkową o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ww. ustawy).

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy). Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e powołanej ustawy).

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy - wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe zawiera art. 21 ust. 25 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Na mocy art. 30e ust. 5 tej ustawy, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że przychód uzyskany ze sprzedaży w dniu 21 lipca 2015 r. udziału w prawie własności przedmiotowej nieruchomości nabytego w 1973 r. w trakcie trwania małżeństwa oraz udziału w ww. prawie własności nieruchomości nabytego w drodze spadku po mężu, w dacie śmierci spadkodawcy, tj. w 1997 r. nie podlega w ogóle opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie przez Wnioskodawczynię upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym sprzedaż tych udziałów nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, z uwagi na fakt, że odpłatne zbycie w 2015 r. udziału w prawie własności zabudowanej nieruchomości nabytego w 2013 r. w drodze działu spadku po zmarłym mężu nastąpiło przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to przychód uzyskany ze sprzedaży tego udziału będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym stosownie do przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w związku z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, Wnioskodawczyni jest zobowiązana do zapłaty 19% podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia udziału w przedmiotowej nieruchomości na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego...., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.