1061-IPTPB3.4511.529.2016.2.AC - Określenie skutków podatkowych wniesienia przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 13 czerwca 2016 r. (data wpływu 14 czerwca 2016 r.), uzupełnione pismem z dnia 12 września 2016 r. (data wpływu 12 września 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - jest prawidłowe.

W dniu 14 czerwca 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), pismem z dnia 5 września 2016 r., nr 1061-IPTPB3.4511.529.2016.1.AC (doręczonym w dniu 6 września 2016 r.), wezwał Wnioskodawczynię do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie dnia 12 września 2016 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 12 września 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni - osoba fizyczna prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą na zasadzie wpisu do Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej, będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zamierza zmienić formę prowadzonej działalności poprzez przeniesienie aportem przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Obecnie w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży elementów betonowych w szerokim asortymencie - jest to podstawowa działalność gospodarcza. W toku działalności rozwijano bazę transportową w celu pierwotnie transportu produktów własnych, obecnie także w celu świadczenia usług transportowych na podstawie posiadanej licencji. Obecnie zakres licencji uzyskanej przez podatnika dotyczy pozwolenia na przewóz na potrzeby własne, oraz świadczenie usług transportowych na rzecz podmiotów trzecich.

Zakład produkcyjny oraz transportowy położony jest w miejscowości Sośnicowice i składa się zarówno ze składników materialnych jak i niematerialnych, a także zobowiązań.

Na składniki bilansowe i pozabilansowe przedsiębiorstwa składają się:

* nazwa "..." wraz z zastrzeżonym znakiem słowno-graficznym,

* prawo własności gruntów (objęte wspólnością majątkową małżeńską),

* budynki, i budowle w tym hale produkcyjne zarówno związane z gruntem jak i stanowiące odrębny przedmiot własności od gruntu (przynależności),

* urządzenia techniczne i maszyny w tym środki produkcji,

* środki transportu,

* pozostałe środki trwałe, w tym niskocenne w postaci telefonów, komputerów, drukarek itp.,

* zapasy materiałów,

* zapasy półproduktów,

* zapasy wyrobów gotowych,

* zobowiązania związane z prowadzoną działalnością,

* wierzytelności związane z prowadzoną działalnością.

Wnioskodawczyni zamierza wnieść aportem przedsiębiorstwo wraz z zobowiązaniami (w tym sensie, że zobowiązanym do zapłaty zobowiązań będzie spółka z o.o. nabywająca przedsiębiorstwo), w tym nazwę oraz prawa do znaku słowno-graficznego "...". W zakresie nieruchomości, które są ujęte w Ewidencji Środków Trwałych, a które stanowią współwłasność małżonków w ramach wspólności ustawowej - ich wniesienie będzie polegało na objęciu udziałów w Spółce zarówno przez przedsiębiorcę jak i jego małżonka.

Przed dokonaniem aportu (na około miesiąc) Wnioskodawczyni - w ramach umowy sprzedaży sprzeda na rzecz nowej Spółki (do której zostanie wniesiony aport) niektóre (nie wszystkie) środki transportu w celu uzyskania przez Spółkę koncesji na wykonywanie transportu drogowego, co ma zapobiec unieruchomieniu działalności transportowej po dokonaniu aportu ze względu na oczekiwanie na pozyskanie koncesji. Wnioskodawczyni planuje także przeniesienie na Spółkę (do której wniesiony zostanie aport) na podstawie umowy sprzedaży określoną ilość towarów gotowych (stanów magazynowych), zwłaszcza towarów o dłuższym terminie obrotu. Przeniesienie części środków transportu i towarów, nie zmieni struktury majątkowej na dzień aportu, bowiem przedsiębiorca nadal będzie dysponował (będzie to część aportu) środkami transportowymi, jak i towarami które zostaną wyprodukowane przed dokonaniem aportu, a nie zostaną zbyte na podstawie odrębnej umowy.

W piśmie z dnia 12 września 2016 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawczyni dodała następujące wyjaśnienia:

a. Wnioskodawczyni podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej PdofU),

b. pomiędzy Wnioskodawczynią i mężem istniał ustawowy ustrój wspólności majątkowej od dnia 20 stycznia 1990 r., a więc od dnia zawarcia związku małżeńskiego. W dniu 4 sierpnia 2014 r. za aktem repertorium A nr... została zawarta umowa majątkowa małżeńska. Zawartą umową ustanowiono w małżeństwie ustrój rozdzielności majątkowej, jednakże nie dokonano podziału majątku wspólnego małżeńskiego jaki został zgormadzony od dnia zawarcia związku małżeńskiego do dnia zawarcia umowy,

c. Wnioskodawczyni rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie produkcji elementów betonowych od dnia 21 maja 1997 r.,

d. Wnioskodawczyni rozlicza podatek dochodowy od osób fizycznych na zasadach ogólnych prowadząc księgi rachunkowe, stosując do opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej stawkę liniową o której mowa w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy planowane objęcie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za aport opisanego majątku w postaci zakładu produkcyjno-transportowego wraz ze zobowiązaniami w opisanym zdarzeniu przyszłym, będzie korzystało ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, planowane objęcie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za aport w postaci zakładu produkcyjnego-transportowego wraz ze zobowiązaniami do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością korzysta ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 PdofU, bowiem przedmiotem planowanego aportu jest przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 5a pkt 3 PdofU.

Przepisy prawa podatkowego definiujące przedsiębiorstwo wprost odwołują się do definicji zawartej w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (dalej: k.c.). Definicja przedsiębiorstwa została zawarta w art. 55¹ k.c. w następujący sposób: Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Jak wynika z definicji legalnej pojęcia "przedsiębiorstwo" użyte ono zostało w znaczeniu przedmiotowym, wyrażającym się w istnieniu takiej masy majątkowej, która jest powiązana funkcjonalnie w ten sposób, że jej posiadanie pozwala na prowadzenie prawem dozwolonej działalności gospodarczej. Elementem konstytuującym przedsiębiorstwo jest określony stopień zorganizowania masy majątkowej, a to zorganizowanie musi osiągnąć taki etap, aby można było prowadzić działalność gospodarczą.

O tym jakie składniki majątkowe tworzą przedsiębiorstwo, z punktu minimalnego wymogu ich istnienia, decydują względy funkcjonalne i celowościowe, wynikające z części wstępnej art. 55¹ k.c. Przepis ten stanowi o zorganizowaniu składników materialnych i niematerialnych, co należy odnieść do ich wspólnej funkcji, która ma zostać podporządkowana określonemu celowi. Zorganizowanie musi być związane z celem posiadania składników majątkowych, a wiec to zorganizowanie musi być tego typu, że posiadanie składników majątkowych pozwala na prowadzenie działalności gospodarczej.

Ustawodawca nie określa na jakim szczeblu oraz w jakim zakresie musi istnieć zorganizowanie majątku, jednakże wynika ono z celu przedsiębiorstwa - co pozwala na ustalenie, że zorganizowanie musi być tego typu, że posiadanie przedsiębiorstwa pozwala na prowadzenie określonej działalności gospodarczej czy to produkcyjnej czy to usługowej bądź innej. Stopień zorganizowania oraz rodzaj składników majątkowych składających się na przedsiębiorstwo zależy wyłączenie od rodzaju prowadzenia działalności gospodarczej. Przepisy prawa nie wskazują w jaki sposób ma nastąpić zorganizowanie, ale odnoszą się do faktu jego istnienia przez pryzmat funkcji jaką pełnią składniki majątkowe.

Jak wynika z orzecznictwa Sądu Najwyższego, to nie stosunki kapitałowo-własnościowe stanowią o istnieniu przedsiębiorstwa (wyrok Sądu Najwyższego z dnia 23 października 2003 r., sygn. akt....), lecz wyodrębniony zespół składników majątkowych, posiadanie którego pozwala na prowadzenie działalności gospodarczej.

Konkludując, przedsiębiorstwo jako zespół składników majątkowych oderwanych od jego podmiotu należy rozumieć jako przeznaczony do realizacji zadań gospodarczych (aspekt funkcjonalny), musi być z natury rzeczy w określony sposób zorganizowany jako całość (aspekt organizacyjny). Służy temu taki dobór składników przedsiębiorstwa, ażeby mogło ono za ich pomocą realizować zadania gospodarcze.

W dalszej części przepisu wymienione są przykładowe składniki przedsiębiorstwa, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę słowo "w szczególności". Wyliczenie tych składników ma charakter przykładowy. Oznacza to, że przedsiębiorstwem będzie taki zespół składników majątkowych który nie posiada wszystkich elementów wymienionych w wyliczeniu (będzie posiadał więcej elementów), czy też niektóre elementy zostaną wyłączone, jeśli nie pozbawi to masy majątkowej cech przedsiębiorstwa, a w szczególności jego zorganizowania. O tym, jakie konkretne składniki przedsiębiorstwa stanowią zorganizowaną część jego mienia, decydują względy funkcjonalne i celowościowe, a nie wyliczenie składników w powołanym przepisie.

Zgodnie z art. 55² k.c. czynność prawna (aport) mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w jego skład, chyba że z treści czynności prawnej wynika inaczej albo z przepisów szczególnych. Oznacza to, że dla przeniesienia przedsiębiorstwa nie jest wymagane wyliczenie czy przeniesienie wszystkich składników majątkowych będących w posiadaniu zbywającego, ale takiej ich części, która spełnia definicję przedsiębiorstwa.

Na powyższe trafnie wskazuje Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1896/11: "1. Dopuszczalne jest wyłączenie z transakcji zbycia przedsiębiorstwa pewnych elementów, także wymienionych expressis verbis w art. 55¹ k.c., a mimo to czynność prawna może być uznana za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo. Zakres wyłączeń poszczególnych składników nie może jednakże być na tyle szeroki, aby przekreślił istotę przedsiębiorstwa. 2. Nie można przyjąć jako zasady, że wyłączenie pewnych elementów majątku z czynności prawnej zbycia przedsiębiorstwa oznacza, że czynność taka nie może być uznana za mającą za przedmiot przedsiębiorstwo. 3. W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań".

Mając na uwadze powyższe, w stanie faktycznym sprawy, w którym przedmiotem aportu ma być przedsiębiorstwo produkcyjne - wcześniejsza sprzedaż części środków transportu i części stanów magazynowych (co jest normalnym przedmiotem działalności gospodarczej i będzie realizowane do dnia aportu), nie powoduje, że nie będziemy mieli do czynienia z czynnością prawną zbycia przedsiębiorstwa, skoro Spółka nabywająca składniki majątkowe w tym nazwę, klientelę, pracowników nadal prowadzić będzie działalność gospodarczą produkcyjną w tym samym zakresie co przedsiębiorca. Przeniesienie aportem składników opisanych we wstępie będzie stanowić zbycie przedsiębiorstwa, a w konsekwencji przychód będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in.:

* nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny (art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy),

* u wspólnika, określoną w umowie spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c i d), wartość wkładu niepieniężnego wniesionego w postaci rzeczy lub praw, w zamian za który wspólnikowi nie są wydawane udziały (akcje), o których mowa w pkt 9 (art. 17 ust. 1 pkt 9a ww. ustawy).

Stosownie do art. 5a pkt 28 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych:

Jednakże w myśl art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 i 9a - jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Oznacza to, że co do zasady, w przypadku wniesienia aportu do spółki mającej osobowość prawną u podatnika powstaje przychód w wysokości wartości nominalnej obejmowanych w zamian za aport akcji lub udziałów. Jednakże, jeżeli do spółki mającej osobowość prawną wnoszony jest aport będący przedsiębiorstwem, to powstały z tego tytułu przychód jest zwolniony z opodatkowania.

Definicja "przedsiębiorstwa" została zawarta w art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.), jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Należy zauważyć, że katalog elementów (składników) przedsiębiorstwa, o których stanowi art. 55¹ Kodeksu cywilnego nie ma charakteru zamkniętego, o czym świadczy użyte w nim sformułowanie "w szczególności". Zgodnie zaś z przepisem art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Zgodnie z powołanymi regulacjami Kodeksu cywilnego, czynność mająca za przedmiot przedsiębiorstwo nie musi obejmować wszystkich jego elementów, tj. całego jego majątku. Strony dokonując czynności prawnej, mogą wyłączyć z przedsiębiorstwa pewne składniki, z tym jednak zastrzeżeniem, by po dokonanych wyłączeniach przedmiot czynności nie utracił przymiotu przedsiębiorstwa w znaczeniu przyjętym w Kodeksie cywilnym. W konsekwencji nie wszystkie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich uwzględnienia nie można było uznać, że nastąpiło wniesienie aportem przedsiębiorstwa rozumianego jako minimum dóbr materialnych i niematerialnych oraz środków i sposobów jakie są konieczne do podjęcia przez nabywcę (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) działalności gospodarczej jaką prowadził zbywca (spółka cywilna). Jednakże aby można było mówić o czynności, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, przedmiotem czynności muszą być objęte bezwzględnie te elementy, które umożliwią kontynuowanie działalności gospodarczej jaką prowadziła spółka cywilna. Reasumując, strony dokonując czynności prawnej, mogą wyłączyć z przedsiębiorstwa pewne składniki, z tym jednak zastrzeżeniem, by po dokonanych wyłączeniach przedmiot czynności nie utracił przymiotu przedsiębiorstwa w znaczeniu przyjętym w Kodeksie cywilnym.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni zamierza zmienić formę prowadzonej działalności poprzez przeniesienie aportem przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawczyni zamierza wnieść aportem przedsiębiorstwo wraz z zobowiązaniami (w tym sensie, że zobowiązanym do zapłaty zobowiązań będzie spółka z o.o. nabywająca przedsiębiorstwo). Przed dokonaniem aportu Wnioskodawczyni i jej małżonek dokonają podziału majątku zgromadzonego w ramach wspólności majątkowej, przyznając własność środków trwałych (nieruchomości) Wnioskodawczyni. W konsekwencji udziały w spółce z o.o. w zamian za aport obejmie tylko Wnioskodawczyni.

Przed dokonaniem aportu (na około miesiąc) Wnioskodawczyni - w ramach umowy sprzedaży sprzeda na rzecz nowej Spółki (do której zostanie wniesiony aport) niektóre (nie wszystkie) środki transportu w celu uzyskania przez Spółkę koncesji na wykonywanie transportu drogowego, co ma zapobiec unieruchomieniu działalności transportowej po dokonaniu aportu ze względu na oczekiwanie na pozyskanie koncesji. Wnioskodawczyni planuje także przeniesienie na Spółkę (do której wniesiony zostanie aport) na podstawie umowy sprzedaży określoną ilość towarów gotowych (stanów magazynowych), zwłaszcza towarów o dłuższym terminie obrotu. Przeniesienie części środków transportu i towarów, nie zmieni struktury majątkowej na dzień aportu, bowiem przedsiębiorca nadal będzie dysponował (będzie to część aportu) środkami transportowymi, jak i towarami które zostaną wyprodukowane przed dokonaniem aportu, a nie zostaną zbyte na podstawie odrębnej umowy.

A zatem - przyjmując za Wnioskodawczynią - że do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce może zostać wniesione przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, w momencie wniesienia do spółki aportu Wnioskodawczyni rozpozna przychód z kapitałów pieniężnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże z uwagi na okoliczność, że przedmiotem aportu będzie przedsiębiorstwo, uzyskany przychód korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.