1061-IPTPB2.4511.428.2016.1.ACz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2016 (data wpływu 15 lutego 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 maja 2016 r. (data wpływu 18 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego (pytanie oznaczone nr 2) -jest nieprawidłowe.

W dniu 15 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek nie spełniał wymogów, określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.), w związku z powyższym, pismem z dnia 29 kwietnia 2016 r., Nr 1061-IPTPB2.4511.130.2016.1.ACz, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawczynię do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 29 kwietnia 2016 r. (skutecznie doręczono dnia 5 maja 2016 r.), zaś w dniu 18 maja 2016 r. Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek (data nadania 12 maja 2016 r.).

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 7 marca 2011 r. Wnioskodawczyni zakupiła wraz z mężem na podstawie jednego aktu notarialnego lokal mieszkalny, garaż oraz udziały w działkach stanowiących drogi i infrastrukturę osiedla na rynku pierwotnym (od developera), położone.... przy ul....., za cenę wynoszącą łącznie 310 000 zł. W ww. akcie notarialnym będącym umową ustanowienia odrębnej własności lokalu i sprzedaży oraz umową sprzedaży wskazano, że Wnioskodawczyni wraz z mężem zakupili lokal mieszkalny wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej za cenę 299 534 zł 74 gr, lokal użytkowy (garaż) wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej za cenę 4 465 zł 26 gr oraz udział w działkach stanowiących drogi i infrastrukturę osiedla za cenę 6 000 zł. W momencie zakupu obowiązywał między Wnioskodawczynią i Jej mężem ustrój ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej, a zapłata nastąpiła za pieniądze pochodzące z majątku wspólnego małżonków. W grudniu 2011 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonali wydatków związanych z wykonaniem instalacji centralnego ogrzewania wraz z montażem kotła oraz z wykończeniem dotyczące lokalu mieszkalnego zakupionego w dniu 7 marca 2011 r. Zakres prac wykończeniowych obejmował prace związane z malowaniem ścian, sufitów, położeniem płytek w łazience, położeniem parkietów oraz montażem osprzętu instalacyjnego wraz z niezbędnymi materiałami budowlanymi potrzebnymi do wykonania ww. usług. Wydatki udokumentowane zostały fakturą w kwocie brutto 33 480 zł.

Dnia 14 października 2014 r. na podstawie aktu notarialnego Wnioskodawczyni z mężem ustanowili rozdzielność majątkową. W tym samym dniu, na podstawie odrębnego aktu notarialnego, małżonkowie dokonali częściowego podziału majątku wspólnego. I tak, na mocy tej umowy Wnioskodawczyni nabyła następujące składniki majątku: ww. stanowiący odrębną nieruchomość lokal mieszkalny wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, ww. stanowiący odrębną nieruchomość lokal niemieszkalny - garaż wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, ww. udział we współwłasności nieruchomości stanowiącej drogę wewnętrzną, inną nieruchomość wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, udział we współwłasności nieruchomości wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej i uprawnieniem do korzystania z miejsca postojowego, prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz prawo własności znajdującego się na tym gruncie budynku mieszkalnego oraz udział w prawie użytkowania wieczystego gruntu. Natomiast, były małżonek Wnioskodawczyni nabył na wyłączną własność: udziały o łącznej wartości nominalnej 2 980 000 zł w spółce z o.o., udziały o łącznej wartości nominalnej 120 000 zł w innej spółce z o.o. oraz udziały o łącznej wartości nominalnej 1 500 zł w kolejnej spółce z o.o. W związku z podziałem części majątku wspólnego były małżonek Wnioskodawczyni zobowiązał się spłacić z własnych środków kredyt wraz z odsetkami i innymi należnościami przeznaczony na nabycie ww. nieruchomości oraz ww. udziału w nieruchomości stanowiącej drogę wewnętrzną. Podziału majątku dokonano bez obowiązku dopłat. Łączna wartość przedmiotu umowy podziału majątku została ustalona przez Wnioskodawczynię i Jej męża na kwotę 4 800 000 zł, przy czym umowa nie określa wprost wartości nabytego przez Wnioskodawczynię majątku. Wartość przyznanych Wnioskodawczyni na wyłączną własność składników majątku nie przekracza udziału, jaki przysługiwał Wnioskodawczyni w majątku wspólnym. Wnioskodawczyni nie uzyskała wobec powyższego przysporzenia majątkowego wskutek nabycia udziałów we współwłasności lokalu mieszkalnego, garażu oraz działkach stanowiących drogi i infrastrukturę osiedla, przypadających mężowi Wnioskodawczyni wskutek ustanowienia rozdzielności majątkowej.

W dniu 11 marca 2016 r., na podstawie jednego aktu notarialnego, Wnioskodawczyni sprzedała zakupiony dnia 7 marca 2011 r. lokal mieszkalny oraz garaż wraz z udziałami w działkach stanowiących drogi i infrastrukturę osiedla. Odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego, garażu i udziału we współwłasności nieruchomości stanowiącej drogę wewnętrzną nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.).

Przychody uzyskane ze sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego, garażu i udziału we współwłasności nieruchomości stanowiącej drogę wewnętrzną Wnioskodawczyni planuje wydatkować w okresie nie później niż dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, tj. do dnia 31 grudnia 2018 r., na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni planuje zakup lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie. Wydatki te, Wnioskodawczyni planuje ponieść w okresie 2016-2018 i zamierza wydatkować całą kwotę przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. W nabywanej nieruchomości Wnioskodawczyni nie zamierza zaspakajać własnych potrzeb mieszkaniowych, jednak cel zakupu nowej nieruchomości nie jest zarobkowy, tj. Wnioskodawczyni nie planuje jej odsprzedać i nie kupuje jej z przeznaczeniem na odpłatne lub nieodpłatne użytkowanie przez osoby trzecie. Zakup nowej nieruchomości Wnioskodawczyni traktuje jako ulokowanie kapitału. Wnioskodawczyni nie wyklucza natomiast sytuacji, w której w przyszłości ww. nieruchomość będzie wynajmować osobom trzecim.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1. Czy w wyniku sprzedaży lokalu mieszkalnego, garażu i udziału w działkach stanowiących drogi i infrastrukturę osiedla w 2016 r., czyli przed upływem pięciu lat od dnia nabycia, Wnioskodawczyni będzie mogła obliczyć dochód z tego zbycia zgodnie z art. 30e ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustalając koszt zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli kosztem nabycia będzie suma kwoty wynikającej z aktu notarialnego zakupu z dnia 7 marca 2011 r. i kwoty udokumentowanych nakładów.

2. Czy dochód uzyskany ze sprzedaży ww. nieruchomości, dokonanej przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, będzie mógł korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w nawiązaniu do art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 2, natomiast w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 zostanie wydana odrębna interpretacja.

Zdaniem Wnioskodawczyni (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku, w zakresie pytania oznaczonego nr 2), dochód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustalony zgodnie z art. 30e tejże ustawy, może być zwolniony od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w nawiązaniu do art. 21 ust. 25 tejże ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Za wydatki poniesione na te cele uważa się, zgodnie z art. 21 ust. 25 ww. ustawy, wydatki poniesione m.in. na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określa, że warunkiem uzyskania zwolnienia jest wydatkowanie środków na własne cele mieszkaniowe w określonym czasie. Pod warunkiem zachowania terminu wydatkowania środków jedyną rzeczą, którą trzeba spełnić jest przeznaczenie środków na własne cele mieszkaniowe, które są zdefiniowane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Zatem, warunkiem uzyskania zwolnienia od podatku dochodowego jest nabycie określonych rzeczy, bez względu na sposób ich wykorzystania po nabyciu. Zwolnienie nie jest również uzależnione od realizowania i zaspokajania własnych potrzeb mieszkaniowych, a jedynie od spełnienia definicji własnych celów mieszkaniowych (art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), a one są spełnione jeśli przedmiotem nabycia jest m.in. budynek mieszkalny, jego część lub udział w takim budynku, lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość lub udział w takim lokalu, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub udział w takim prawie itp., co zdaniem Wnioskodawczyni, w Jej przypadku będzie miało miejsce.

Wobec powyższego zdaniem Wnioskodawczyni, w zakresie pytania oznaczonego nr 2, w przypadku zakupu przez Wnioskodawczynię do dnia 31 grudnia 2018 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, dochód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o którym mowa w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie zwolniony od podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 131 w nawiązaniu do art. 21 ust. 25 ww. ustawy. W opinii Wnioskodawczyni bez znaczenia dla zwolnienia pozostaje fakt realizowania i zaspokajania przez Nią potrzeb mieszkaniowych w nowo nabywanej nieruchomości i jego przeznaczenie już po nabyciu (Wnioskodawczyni nie wyklucza możliwości wynajmu tej nieruchomości w przyszłości osobom trzecim).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części, oraz udziału w nieruchomości i praw, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment (data) jej nabycia.

Z analizy przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 7 marca 2011 r. na podstawie jednego aktu notarialnego Wnioskodawczyni zakupiła wraz z mężem do majątku wspólnego lokal mieszkalny wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, lokal użytkowy (garaż) wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej oraz udziały w działkach stanowiących drogi i infrastrukturę osiedla. Dnia 14 października 2014 r. na podstawie aktu notarialnego małżonkowie dokonali częściowego podziału majątku wspólnego. I tak na mocy zawartej umowy Wnioskodawczyni nabyła następujące składniki majątku: ww. stanowiący odrębną nieruchomość lokal mieszkalny wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej; ww. stanowiący odrębną nieruchomość lokal niemieszkalny, tj. garaż wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, ww. udział we współwłasności nieruchomości stanowiącej drogę wewnętrzną; inną nieruchomość wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej; udział we współwłasności nieruchomości wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej i uprawnieniem do korzystania z miejsca postojowego; prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz prawo własności znajdującego się na tym gruncie budynku mieszkalnego oraz udział w prawie użytkowania wieczystego gruntu.

Były małżonek Wnioskodawczyni nabył na wyłączną własność udziały w spółkach z o.o. i zobowiązał się spłacić z własnych środków kredyt wraz z odsetkami przeznaczony na nabycie przez małżonków ww. nieruchomości oraz udziału w nieruchomości stanowiącej drogę wewnętrzną.

Podział majątku odbył się bez spłat i dopłat, a przyznana w wyniku częściowego podziału majątku wspólnego na wyłączną własność Wnioskodawczyni wartość składników majątku nie przekroczyła Jej udziału w majątku wspólnym.

W dniu 11 marca 2016 r., na podstawie jednego aktu notarialnego, Wnioskodawczyni sprzedała zakupiony dnia 7 marca 2011 r. lokal mieszkalny oraz garaż wraz z udziałami w działkach stanowiących drogi i infrastrukturę osiedla.

Przychody uzyskane ze sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego, garażu i udziału we współwłasności nieruchomości stanowiącej drogę wewnętrzną Wnioskodawczyni planuje wydatkować w całości do dnia 31 grudnia 2018 r., na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni planuje zakup lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie. W nabywanej nieruchomości Wnioskodawczyni nie zamierza zaspakajać własnych potrzeb mieszkaniowych. Wnioskodawczyni nie planuje nieruchomości odsprzedać i nie kupuje jej z przeznaczeniem na odpłatne lub nieodpłatne użytkowanie przez osoby trzecie. Zakup nowej nieruchomości Wnioskodawczyni traktuje jako ulokowanie kapitału. Wnioskodawczyni nie wyklucza natomiast sytuacji, w której w przyszłości ww. nieruchomość będzie wynajmować osobom trzecim.

Wskazać należy, że stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r. poz. 2082, z późn. zm.).

W myśl art. 31 § 1 ww. Kodeksu, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną. Cechą charakterystyczną tego typu współwłasności jest to, że niemożliwe jest ustalenie wielkości udziału małżonków we współwłasności (współwłasność bezudziałowa) oraz żaden z małżonków w czasie jej trwania nie może rozporządzać swymi prawami do majątku wspólnego.

Opisany ustrój majątkowy trwa do ustania lub unieważnienia małżeństwa albo orzeczenia separacji, chyba że w czasie trwania związku małżeńskiego: 1) małżonkowie zawarli małżeńską umowę majątkową, 2) z ważnych powodów na żądanie jednego z małżonków sąd orzekł zniesienie wspólności, 3) wspólność ustała z mocy prawa na skutek ubezwłasnowolnienia lub ogłoszenia upadłości jednego z małżonków.

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami może ulec zniesieniu lub ograniczeniu na skutek zawartej między nimi umowy (art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego), na skutek orzeczenia sądu (art. 52 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) albo z mocy prawa, np. ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków (art. 53 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Zarówno w wypadku umownego wyłączenia wspólności ustawowej w czasie trwania małżeństwa, jak i w przypadku zniesienia tej wspólności przez sąd bądź w przypadku ustania małżeństwa między małżonkami (byłymi małżonkami) ustaje wspólność ustawowa, a do majątku, który był nią objęty stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Natomiast, w myśl art. 50¹ Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Z przywołanych przepisów wynika zatem, że z chwilą ustania wspólności majątkowej między małżonkami współwłasność łączna zostaje zastąpiona przez współwłasność w częściach ułamkowych.

Na podstawie art. 1037 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.) w związku z art. 46 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, podział majątku wspólnego może nastąpić bądź na mocy umowy między małżonkami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek z małżonków.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego jest nabyciem tej rzeczy. Mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, ale tylko wówczas jeśli:

* podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

* jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Za datę nabycia nieruchomości lub prawa, które przypadły danej osobie w wyniku podziału majątku dorobkowego małżeńskiego, należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego, jeżeli podział jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub jeżeli wartość otrzymanych przez daną osobę nieruchomości lub praw w wyniku tego podziału mieści się w udziale, jaki temu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim. Jeżeli natomiast podział odbył się w naturze, lecz w sposób, który był nieekwiwalentny i towarzyszyły mu spłaty lub dopłaty oraz gdy wartość otrzymanych przez byłego małżonka nieruchomości lub praw przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tej części nieruchomości, która przekracza udział byłego małżonka w majątku dorobkowym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego, nawet wówczas jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie (czyli bez spłat i dopłat). Bowiem wszelkie przypadki gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością) lub prawem - jak też stan jej majątku osobistego. W tej części bowiem, w której przyznana na wyłączną własność nieruchomość przekracza wartość udziału w majątku wspólnym, podatnik niewątpliwie nabywa prawo własności nieruchomości w rozumieniu analizowanego przepisu. Przez pojęcie "nabycie" użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Przyjmując za Wnioskodawczynią, że w wyniku częściowego podziału majątku wspólnego wartość składników majątku przyznanych na wyłączną własność Wnioskodawczyni nie przekroczyła wartości Jej udziału w majątku dorobkowym małżonków, to za datę nabycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, garażu oraz udziału w nieruchomościach stanowiących drogi i infrastrukturę osiedla przyjąć należy 2011 r., czyli rok, w którym małżonkowie nabyli te nieruchomości oraz udziały w nieruchomościach do majątku wspólnego.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia należy stwierdzić, że przychód z odpłatnego zbycia w 2016 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, garażu oraz udziałów w nieruchomościach stanowiących drogi i infrastrukturę osiedla stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w całości podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ zostało dokonane przed upływem pięcioletniego terminu, o którym mowa w przywołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, udziału w nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Należy również wskazać, że obliczony dochód może podlegać zwolnieniu z opodatkowania na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 21 ust. 25-28 ww. ustawy.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D - dochód z odpłatnego zbycia,

W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P - przychód z odpłatnego zbycia.

Natomiast w sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

W art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, ustawodawca określił, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

W myśl art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy - za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

W świetle powyższego, podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z cytowanego art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika. Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ustaw ma charakter zamknięty - jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe, w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

Przy czym podkreślić należy, że w ww. przepisie ustawodawca wskazał, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na "własne cele mieszkaniowe". Poprzedzenie wyrażenia "cele mieszkaniowe" przymiotnikiem "własne" świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie "własnych" potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Istota odpowiedzi na postawione we wniosku pytanie sprowadza się zatem do interpretacji ustawowego terminu "własne cele mieszkaniowe". Należy wyjaśnić, że samo poniesienie wydatku na nabycie lokalu mieszkalnego, wbrew przekonaniu Wnioskodawczyni, nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. "dachu nad głową", czyli zamieszkania w nim. Ustawodawca uzależnił możliwość skorzystania z prawa do zwolnienia z opodatkowania od zamieszkania w nowym lokalu mieszkalnym, co oznacza, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Zatem, warunkiem skorzystania z omawianej ulgi jest nie tylko nabycie w ustawowym terminie lokalu (nieruchomości), który ma status lokalu mieszkalnego, ale przede wszystkim zamieszkanie w nim przez podatnika. W świetle powyższego, nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w których nie mieszka i nie planuje zamieszkać a nabywa je np. w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu czyli w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych innych osób lub w celach rekreacyjnych.

W orzecznictwie dość jednolicie przyjmuje się, że cel mieszkaniowy wiąże się z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych przy czym chodzi tu o potrzeby mieszkaniowe w sensie obiektywnym, a zatem potrzeby przeciętnego podatnika, który o ulgę się ubiega. Zawsze bowiem, centrum życiowe koncentruje się w konkretnym budynku lub lokalu mieszkalnym i ten właśnie budynek lub lokal służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych.

Tym samym nie będzie celem mieszkaniowym nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, w którym Wnioskodawczyni nie zaspokaja i nie zamierza zaspakajać własnych potrzeb mieszkaniowych, a zakup ww. nieruchomości lub prawa służyć ma ulokowaniu kapitału, bowiem konieczność realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych jest najważniejszym elementem i ustawowym warunkiem przedmiotowego zwolnienia.

Innymi słowy podatnik, który nabywa lokal dla własnych potrzeb mieszkaniowych ma w tym lokalu faktycznie mieszkać. Lokal, który nie jest i nie będzie zamieszkały przez podatnika lub jest wykorzystywany do innych celów niż zaspokojenie własnych potrzeb podatnika (np. lokata kapitału, lokal zamieszkują inne niż podatnik osoby) nie jest lokalem, którego zakup mógłby zostać uznany za realizację własnego celu mieszkaniowego.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że wydatkowanie dochodu z dokonanego w dniu 11 marca 2016 r. odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, garażu oraz udziałów w nieruchomościach stanowiących drogę wewnętrzną oraz infrastrukturę osiedla na nabycie począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, w którym Wnioskodawczyni nie zamierza zaspakajać własnych potrzeb mieszkaniowych, i który ma służyć lokacie kapitału, nie mieści się w ustawowej przesłance "zaspokajania własnych potrzeb mieszkaniowych" określonej w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 25 i 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, takie wydatkowanie dochodu nie będzie uprawniało Wnioskodawczyni do zwolnienia przedmiotowego, a zatem uzyskany dochód będzie podlegał opodatkowaniu według zasad określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie Organ zauważa, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego), podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego....., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.